[요지] 청구인은 쟁점분양권을 2020.7.10. 이후인 2021.6.16. 증여로 취득하였으므로 개정지방세법의 적용대상이라 하겠고, 청구인은 2021.8.13. 조정대상지역 외에 소재한 쟁점아파트의 잔금을 지급하여 이를 취득하면서 기 보유주택 2채를 포함하여 3주택자가 되었으므로 지방세법제13조의2 제1항 제2호의 세율(8%)을 적용하여야 할 것임.
[요지] 청구인은 쟁점분양권을 2020.7.10. 이후인 2021.6.16. 증여로 취득하였으므로 개정지방세법의 적용대상이라 하겠고, 청구인은 2021.8.13. 조정대상지역 외에 소재한 쟁점아파트의 잔금을 지급하여 이를 취득하면서 기 보유주택 2채를 포함하여 3주택자가 되었으므로 지방세법제13조의2 제1항 제2호의 세율(8%)을 적용하여야 할 것임.
[참조결정] 조심2021지3223 / 조심2022지0637 / 조심2022지0667
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점아파트 취득의 원인행위를 청구인의 쟁점분양권 무상취득행위로 보면, 청구인이 배우자로부터 쟁점분양권 수증 당시(2021.6.16.) 청구인과 배우자 1세대 전체를 기준으로 주택의 증가가 없으므로 취득세 중과대상이 아니고, 한편, 쟁점아파트 취득의 원인행위를 주택의 증가가 있었던 배우자의 최초 쟁점분양권의 취득행위로 보면, 배우자의 쟁점아파트 최초 분양계약일인 2018.11.9.은 쟁점부칙조항에 따라 취득세 중과제도의 적용(2021.7.10.) 이전이므로 결국 쟁점아파트의 취득은 취득세 중과대상이 아니다. (가) 지방세법 제7조에 따르면 부동산을 사실상 취득하는 자가 부동산 취득세의 납세의무자가 되는데, 취득하는 원인행위의 유형에 따라 납세의무의 성립일이 달라지고 세율이 달라진다. 더구나 2020.8.12. 개정 시 신설된 지방세법 제13조의2의 다주택 취득자 중과규정에 대하여는 소급규정을 배제하기 위하여 쟁점부칙조항에 적용규정을 두어, 개정 전에 이루어진 원인행위로 취득하는 경우에는 중과규정 적용을 배제하고 있어 부동산 취득세의 원인행위를 어떻게 보느냐가 중요한 의미를 가진다. (나) 지방세법제13조의2 제1항 제2호 및 제3호의 중과세율 적용은 세대단위로 주택 수가 늘어나는 경우로 한정하고 있으므로 세대 내에서의 세대원간의 거래는 세대내 주택 수의 증가를 가져오는 것이 아니므로 본조의 적용대상이 아니다. 지방세법제13조의3은 제13조의2를 적용할 때 분양권은 주택 수에 포함한다고 규정하고 있는데, 이에 따르면 청구인이 배우자로부터 쟁점아파트 분양권을 승계 받기 전에도 청구인 세대는 3주택(일반주택 2개, 분양권 1개) 소유세대이었고, 승계 받은 후에도 3주택(일반주택 2개, 분양권 1개) 소유세대이다. 즉 청구인이 쟁점아파트 분양권을 취득하는 거래는 청구인 세대의 주택 수를 증감하는 거래가 아니고, 3번째 주택을 취득하는 원인행위가 될 수 없다. 그럼에도 불구하고 처분청이 청구인의 쟁점아파트 분양권 취득을 3주택 취득의 원인행위로 보아 중과세율을 적용한 것이 정당하다는 경정청구 거부처분은 위법한 처분이다. (다) 위에서 본 바와 같이 지방세법 제13조의2 중과세율은 세대단위로 주택 수가 증가하는 경우에 적용되는 것이므로 그 원인행위도 세대단위로 주택 수가 증가하는 행위를 원인행위로 보아야 한다. 청구인 세대의 주택 수가 2주택에서 3주택으로 증가하게 된 것은 청구인의 배우자가 2018.11.9. 체결한 쟁점아파트 공급계약에서 비롯된 것이다. 즉 청구인 세대의 주택수가 증가한 원인행위는 청구인 배우자의 쟁점아파트 공급계약이 되어야 하고, 이 계약이 언제 체결되었느냐에 따라 중과여부를 판단하여야 한다. 쟁점아파트 공급계약은 2020.7.10. 이전에 체결된 것이므로 쟁점부칙조항에 따라 쟁점조항의 중과세율이 적용되어서는 안 된다.
(2) 지방세법제13조의2 제1항은 유상거래를 원인으로 취득하는 경우에 중과세율을 적용한다고 규정하고 있다. 청구인은 중도금이 지급된 쟁점아파트 분양권을 배우자로부터 무상으로 취득한 후 건설회사에 잔금을 지급하고 부동산을 취득하였다. 처분청은 주택수를 계산할 때는 분양권 승계를 원인행위로 보고, 유상성을 판단할 때는 분양권을 승계하였기 때문에 배우자가 부담한 중도금 부분까지 청구인이 지급한 것으로 의제하여 취득세의 과세표준을 계산한 것을 정당하다는 의견이나, 이는 모순된 해석이다. 부동산 취득세는 부동산을 취득하는 사람이 납세의무자이다. 유상인지 무상인지 여부는 납세의무자가 대가를 지급하였느냐 아니냐에 따라 판단하는 것이며, 유상취득 과세표준액은 납세의무자가 대가로 지급한 금액에 따라 정해져야 한다. 지방세법제11조에 따르면 주택을 무상으로 취득하는 경우와 유상으로 취득하는 경우 세율을 달리 정하고 있고, 무상취득의 세율이 더 높다. 따라서 굳이 분양권 승계에 대하여 당초 분양자의 중도금까지 승계한 것으로 의제하여 전액을 유상취득으로 보지 아니하여도 세금의 탈루가 일어나지 않는다. 분양권 승계에 대하여 당초 분양자가 부담한 중도금까지 승계자가 지급한 것으로 의제하는 것은 과세편의를 위한 자의적 해석이다. 과세당국은 부담부 증여와 같이 일부무상 일부유상 취득의 경우에는 그 해당금액에 따른 과세표준에 대하여 유상세율과 무상세율을 구분하여 적용하고 있다. 쟁점아파트 취득에 대하여도 유상부분과 무상부분을 구분하여 각각 다른 세율을 적용하여야 할 것임에도 처분청이 무상취득 부분까지 유상취득으로 의제하여 중과세율을 적용한 것은 위법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점아파트의 공급계약서 및 부동산거래계약신고필증에 의하면, 2018.11.9. 청구인의 배우자 aaa은 AAA과 쟁점아파트에 대한 분양계약OOO을 체결한 것으로 나타난다. (나) 2021.6.8. 쟁점아파트의 사용승인이 이루어졌고, aaa은 2021.6.16. 쟁점아파트의 잔금OOO을 미지급한 상태에서 청구인에게 계약상의 권리·의무를 증여하는 계약을 체결하였다. (다) 청구인은 2021.8.13. 쟁점아파트에 대한 잔금 OOO원을 완납하였다. (라) 쟁점아파트의 등기사항전부증명서에 의하면, 아래와 같이 AAA에서 청구인으로 소유권 이전이 된 사실이 확인된다. OOO (마) 청구인의 취득세 신고서에 의하면, 청구인은 2021.10.6. 쟁점아파트의 분양대금을 과세표준으로 하고 지방세법제13조의2에 따라 지방세법 제11조 제1항 제7호 나목의 세율을 표준세율로 하여 해당 세율에 중과세율의 100분의 200을 합한 세율을 적용하여 산출한 이 건 취득세 등을 신고·납부하였으나, 2021.11.15. 취득세 중과세율을 배제하여 세액을 경정해야한다는 취지로 경정청구를 제기하였다.
(2) 행정안전부가 2020.8.11. 개정 지방세법시행 이전 지방자치단체에 통보한 “다주택자 및 법인 주택 취득세 중과관련 지방세법 개정안 운영요령”을 보면 아래와 같은 내용으로 나타난다.
15. 분양권 및 입주권도 취득세가 중과되는지?
○ 분양권 및 입주권 자체가 취득세 과세대상은 아니며, 추후 분양권 및 입주권을 통해 실제 주택을 취득하는 시점에 해당 주택에 대한 취득세가 부과됨 * 다만, 승계조합원의 경우 입주권 취득 시 해당 토지 지분에 대한 취득세 부과 中
○ 다만, 주택이 준공되기 전이라도 분양권 및 입주권은 주택을 취득하는 것이 예정되어 있으므로 소유 주택 수에는 포함됨 ※ 법 시행 이후 신규 취득분부터 적용
29. 3주택을 소유한 1세대 중 A가 ’20.5.15. 공동주택 분양계약 체결한 후, ’20.7.15. 해당 분양권의 50%를 배우자인 B에게 증여한 상태에서 ’20.12.31. 준공으로 취득한 경우 적용세율은?
○ A의 경우 종전 규정을 적용하므로 4% 적용, B의 경우 개정 규정을 적용하므로 12%를 적용함
(3) 청구인의 항변 내용은 다음과 같다. (가) 처분청은 쟁점아파트의 취득에 대하여지방세법 제13조의2 중과세율을 적용하여야 한다는 의견이나, 같은 조 제2항 제2호 후단은 1세대 3주택에 해당하는 주택으로서 조정대상지역외에 있는 주택을 취득하는 경우 중과세율을 적용한다고 규정하고 있고, 같은 법 제13조의3은 주택 수를 산정함에 있어, “부동산에 대한 공급계약”을 통하여 주택을 공급받는 자로 선정된 지위(해당 지위를 매매 또는 증여 등의 방법으로 취득한 것을 포함한다)는 해당 주택분양권을 소유한 자의 주택 수에 가산한다고 규정하고 있는바, 이에 따라 청구인의 주택 수를 산정하면 청구인이 쟁점아파트의 분양권을 취득한 2021.6.16. 청구인이 주택 1채를 취득한 것이 맞지만 청구인 세대의 주택수를 계산하면 2021.6.16. 청구인이 쟁점분양권을 취득하기 전이나 후나 청구인 세대는 계속 3주택을 소유하고 있었다. 그러므로 청구인의 쟁점아파트 분양권 취득행위는 청구인에게 취득세 중과세율을 적용할 과세요건에 해당하지 아니한다. (나) 지방세법 제13조의2 취득세 중과규정은 세대단위 주택 수 증가를 규제하기 위한 규정으로서 처분청이 청구인에게 취득세 중과규정을 적용한 그 본질적 법리는 청구인이 쟁점아파트 분양권을 증여로 취득한 사실을 취득세 중과세율 적용요건으로 파악한 것이 아니라, 2주택을 소유한 청구인 세대가 3주택에 해당하는 이 사건 아파트를 분양받은 사실을 과세요건 사실로 파악한 데에 근거하고 있다. 그럼에도 불구하고, 처분청은 쟁점부칙조항이 “주택을 1개 이상 소유하고 있는 1세대가 2020년 7월 10일 이전에 주택에 대한 매매계약(공동주택 분양계약을 포함한다)을 체결한 경우에는 그 계약을 체결한 당사자의 해당 주택의 취득에 대하여 종전의 규정을 적용한다.”는 문언에 따라, 쟁점아파트를 취득한 청구인이 분양계약체결 당사자가 아니므로 이 경과규정을 적용할 수 없다고 한다. 처분청은 주택 수를 계산할 때는 법률에 명시적인 근거규정이 없음에도 청구인의 배우자의 계약행위로 주택 수가 증가한 것을 청구인이 승계한 것으로 보아 청구인에 대한 중과세율 적용근거로 삼았다. 그렇다면 쟁점부칙조항의 적용에 대하여도 청구인의 배우자의 행위를 청구인이 승계한 것으로 해석하여야 논리의 일관성이 유지된다. 즉 배우자의 쟁점아파트 분양 계약상의 지위를 청구인이 승계하여 청구인이 청구인 세대의 주택 수를 증가한 거래행위를 하였다고 해석한다면, 배우자의 계약상의 지위를 승계한 청구인이 그 계약 체결의 당사자로서 쟁점아파트를 취득한 것으로 해석하여야 한다. 따라서 청구인은 배우자가 분양권을 취득한 2018.11.9. 쟁점아파트를 취득한 것으로 보아야 하고 이는 쟁점부칙조항이 정한 2020.7.10. 이전에 취득한 것이므로 종전의 규정에 따라 취득세 중과세 대상이 아니다.
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 배우자로부터 분양권을 수증받은 2021.6.16.을 기준으로 하면 청구인 세대의 주택 수에 변동이 없으므로 취득세 중과세 대상이 아니고, 배우자가 최초 분양권을 취득하여 청구인 세대의 주택 수가 증가한 시점인 2018.11.9.을 기준으로 하면 쟁점부칙조항에 따라 종전 규정을 적용하여 취득세 중과세 대상이 아니라는 취지로 주장하나, 쟁점부칙조항에서 국내에 주택을 1개 이상 소유하고 있는 1세대가 2020.7.10. 이전에 주택에 대한 매매계약(공동주택 분양계약을 포함한다)을 체결한 경우에는 그 계약을 체결한 당사자의 해당 주택의 취득에 대하여 종전의 규정을 적용한다고 규정하고 있는바, 청구인은 쟁점분양권을 2020.7.10. 이후인 2021.6.16. 증여로 취득하였으므로 개정지방세법의 적용대상이라 하겠고, 청구인은 2021.8.13. 조정대상지역 외에 소재한 쟁점아파트의 잔금을 지급하여 이를 취득하면서 기 보유주택 2채를 포함하여 3주택자가 되었으므로 지방세법제13조의2 제1항 제2호의 세율(8%)을 적용하여야 할 것인 점(조심 2022지637, 2022.7.6., 조심 2022지667, 2022.11.28. 및 조심 2021지3223, 2022.12.14. 등 같은 뜻임), 한편 청구인은 유상취득부분과 무상취득부분을 구분하여 세율을 적용하여야 한다고 주장하나, 쟁점아파트 분양권의 증여는 청구인이 분양계약자로서의 지위를 인수한 것일 뿐, 쟁점아파트의 소유권을 증여로 무상취득한 것과 동일하게 볼 수는 없으므로 쟁점아파트의 취득원인은 유상승계취득이라고 할 것인 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 하겠다. 따라서 처분청이 청구인의 경정청구를 거부한 데에는 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제7항, 국세기본법제80조의2 및 제65조 제3항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법(2020.8.12. 법률 제17473호로 개정된 것) 제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 소득세법 제101조제1항 또는 법인세법 제52조제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
1. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득
2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득
3. 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득
4. 공매방법에 의한 취득
5. 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제3조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제5조에 따라 검증이 이루어진 취득 제13조의2(법인의 주택 취득 등 중과) ① 주택(제11조제1항제8호에 따른 주택을 말한다. 이 경우 주택의 공유지분이나 부속토지만을 소유하거나 취득하는 경우에도 주택을 소유하거나 취득한 것으로 본다. 이하 이 조 및 제13조의3에서 같다)을 유상거래를 원인으로 취득하는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제11조제1항제8호에도 불구하고 다음 각 호에 따른 세율을 적용한다.
2. 1세대 2주택(대통령령으로 정하는 일시적 2주택은 제외한다)에 해당하는 주택으로서 주택법 제63조의2제1항제1호에 따른 조정대상지역(이하 이 장에서 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택을 취득하는 경우 또는 1세대 3주택에 해당하는 주택으로서 조정대상지역 외의 지역에 있는 주택을 취득하는 경우: 제11조제1항제7호나목의 세율을 표준세율로 하여 해당 세율에 중과기준세율의 100분의 200을 합한 세율 제13조의3(주택 수의 판단 범위) 제13조의2를 적용할 때 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호에서 정하는 바에 따라 세대별 소유 주택 수에 가산한다.
3. 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제3조제1항제2호에 따른 “부동산에 대한 공급계약”을 통하여 주택을 공급받는 자로 선정된 지위(해당 지위를 매매 또는 증여 등의 방법으로 취득한 것을 포함한다. 이하 이 조에서 “주택분양권”이라 한다)는 해당 주택분양권을 소유한 자의 주택 수에 가산한다. 부칙 ＜법률 제17473호, 2020.8.12.＞ 제6조(법인의 주택 취득 등 중과에 대한 경과조치) 제13조제2항 및 제13조의2의 개정규정을 적용할 때 법인 및 국내에 주택을 1개 이상 소유하고 있는 1세대가 2020년 7월 10일 이전에 주택에 대한 매매계약(공동주택 분양계약을 포함한다)을 체결한 경우에는 그 계약을 체결한 당사자의 해당 주택의 취득에 대하여 종전의 규정을 적용한다. 다만, 해당 계약이 계약금을 지급한 사실 등이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우에 한정한다.
(2) 지방세법 시행령(2020.8.12. 대통령령 제30939호로 개정된 것) 제20조(취득의 시기 등) ① 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.
1. 법 제10조제5항제1호부터 제4호까지의 규정 중 어느 하나에 해당하는 유상승계취득의 경우에는 그 사실상의 잔금지급일
2. 제1호에 해당하지 아니하는 유상승계취득의 경우에는 그 계약상의 잔금지급일(계약상 잔금지급일이 명시되지 아니한 경우에는 계약일부터 60일이 경과한 날을 말한다). 다만, 해당 취득물건을 등기ㆍ등록하지 아니하고 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 서류에 의하여 계약이 해제된 사실이 입증되는 경우에는 취득한 것으로 보지 아니한다. 제28조의3(세대의 기준) ① 법 제13조의2제1항부터 제4항까지의 규정을 적용할 때 1세대란 주택을 취득하는 사람과 주민등록법 제7조에 따른 세대별 주민등록표(이하 이 조에서 “세대별 주민등록표”라 한다) 또는 출입국관리법 제34조제1항에 따른 등록외국인기록표 및 외국인등록표(이하 이 조에서 “등록외국인기록표등”이라 한다)에 함께 기재되어 있는 가족(동거인은 제외한다)으로 구성된 세대를 말하며 주택을 취득하는 사람의 배우자(사실혼은 제외하며, 법률상 이혼을 했으나 생계를 같이 하는 등 사실상 이혼한 것으로 보기 어려운 관계에 있는 사람을 포함한다. 이하 제28조의6에서 같다), 취득일 현재 미혼인 30세 미만의 자녀 또는 부모(주택을 취득하는 사람이 미혼이고 30세 미만인 경우로 한정한다)는 주택을 취득하는 사람과 같은 세대별 주민등록표 또는 등록외국인기록표등에 기재되어 있지 않더라도 1세대에 속한 것으로 본다. 제28조의4(주택 수의 산정방법) ① 법 제13조의2제1항제2호 및 제3호를 적용할 때 세율 적용의 기준이 되는 1세대의 주택 수는 주택 취득일 현재 취득하는 주택을 포함하여 1세대가 국내에 소유하는 주택, 법 제13조의3제2호에 따른 조합원입주권(이하 “조합원입주권”이라 한다), 같은 조 제3호에 따른 주택분양권(이하 “주택분양권”이라 한다) 및 같은 조 제4호에 따른 오피스텔(이하 “오피스텔”이라 한다)의 수를 말한다. 이 경우 조합원입주권 또는 주택분양권에 의하여 취득하는 주택의 경우에는 조합원입주권 또는 주택분양권의 취득일(분양사업자로부터 주택분양권을 취득하는 경우에는 분양계약일)을 기준으로 해당 주택 취득 시의 세대별 주택 수를 산정한다.