[요지] 쟁점토지의 취득과 같은 부동산의 매매는 건축물의 착공이나 건설 등과 같이 물리적 현황변경이 수반되지 아니하므로 청구법인이 계약금 및 중도금의 지급 등의 행위를 하였다고 하더라도 이로 인하여 회복하기 힘든 손해가 발생한 것으로 단정하기 어려우므로 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도로 이르렀다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[요지] 쟁점토지의 취득과 같은 부동산의 매매는 건축물의 착공이나 건설 등과 같이 물리적 현황변경이 수반되지 아니하므로 청구법인이 계약금 및 중도금의 지급 등의 행위를 하였다고 하더라도 이로 인하여 회복하기 힘든 손해가 발생한 것으로 단정하기 어려우므로 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도로 이르렀다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점토지의 취득에 대해서는 개정 후 법률 부칙 제25조와는 별도로 부칙 제14조의 일반적 경과조치에 따라 종전 감면규정을 적용하여야 한다. 청구법인은 2014.12.31. 종전 감면규정이 개정되기 전인 2012.12.8. 분양계약을 체결하여 계약금부터 4차 중도금까지 5차례의 대금을 지급하였고, 2014.12.31. 종전 감면규정이 개정될 당시 산업단지 공사가 이미 진행 중이었음을 감안해보면 이미 직접적인 원인행위가 발생하여 진행 중에 있었고, 2012년에 분양계약을 체결한 청구법인의 입장에서 보면 분양계약을 체결할 당시 종전 감면규정을 신뢰하여 계속 유지될 것으로 기대하는 것이 무리가 아니라고 보아야 할 것인 점을 종합하여 볼 때 청구법인의 쟁점토지 취득에 대하여는 개정 후 법률 부칙 제14조에 따라 종전 감면규정을 적용하여 취득세를 전액 면제하여야 한다.
(2) 개정 후 법률 부칙 제25조는 2015.1.1. 이후에 분양계약을 체결한 자에 대하여 제한하여 적용하여야 하는 것으로, 청구법인과 같이 2014.12.31. 이전에 분양계약을 체결하고 산업단지 조성사업을 위한 공사에 착공한 자에 대해서는 쟁점부칙규정을 적용하여야 한다. 청구법인과 같이 2014.12.31. 법 개정 전에 분양계약을 체결하여 당초 약정대로 분양대금을 지급하여 오고 있던 자가 2015년에 분양계약을 체결하여 2017.12.31. 전에 잔금을 지급한 자에 비하여 오히려 불리한 감면규정을 적용받게 됨으로써 분양계약을 선행한 자가 후행한 자에 비해 오히려 불리한 규정을 적용받게 된다. 청구법인은 쟁점토지의 잔금지급일을 “공사 준공 후 15일 이내”로 체결하여 개발대행자의 공사진척도에 따라 대금지급시기 및 취득시기가 결정되는 상황이고, 이에 대해 개정 후 법률 부칙 제14조가 아닌 부칙 제25조를 적용할 경우 산업단지별로 공사진척도에 따라 납세자간 감면여부가 달라지는 문제가 발생하게 된다.
(3) 또한 지방세법령에서 연부취득에 대하여 매 연부금 지급일마다 취득세를 납부하도록 규정한 것은 장기간의 대금지급에 대하여 조세채권을 조기에 확보하기 위함인바, 조세감면여부는 연부취득시기 규정과는 관계없이 감면규정에 따라 독자적으로 판단하여야 할 것이고, 쟁점토지의 매매대금 중 계약금 및 5차 중도금까지에 대한 취득세는 전액 면제하면서 쟁점대금에 대하여는 75%감면을 적용하는 것은 하나의 물건에 대한 차별과세로서, 연부취득시기에 대한 규정을 감면규정에 개입시키는 것은 타당하지 않으므로 이 건 취득세 등에 대한 경정청구 거부처분은 취소되어야 한다.
(1) 일반적 경과규정은 납세의무가 성립하기 전의 원인행위 시에 유효하였던 종전 규정에서 이미 장래의 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있는 경우에도 특별히 비과세 내지 면제한다거나 과세를 유예한다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지 않는 한 설사 납세의무자가 종전 규정에 의한 조세감면 등을 신뢰하였다 하더라도 이는 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것이다.
(2) 청구법인의 취득은 연부계약에 의한 것으로, 지방세법시행령 제20조 제5항에서 연부취득의 경우 그 사실상의 연부금 지급일을 취득일로 보도록 규정하고 있고, 그 지급일이 취득세의 납세의무 성립시기에 해당하는 바, 쟁점대금에 대한 취득세 감면규정은 납세의무 성립 당시인 2018.9.14., 2019.12.31. 당시 시행 중인 법률 및 부칙 규정을 따라야 할 것이다. 청구법인은 2018년 이후 납세의무가 성립된 쟁점대금의 취득세에 대하여 납세의무 성립시점과 무관한 시점인 2014.12.31. 개정된 지방세특례제한법의 부칙 제14조를 적용해야 한다고 주장하나, 부칙 규정은 본래 법률의 개정에 따른 “당해 법률”의 시행에 관한 사항을 규정하는 것으로, 본칙에 부수하여 그 시행기일, 경과적 조치, 그밖에 관련되는 법령의 개폐 등에 관한 사항을 그 내용으로 하고 있어 본칙과 독립하여 존재할 수 없고, 그 본칙에 대한 부수적, 보충적 효력을 지니고 있다고 할 것이므로 명문의 규정이 없는 한 개정된 법의 본칙조항의 적용례는 오로지 그 개정된 법에서 정한 부칙조항의 규정에 따라 결정해야 할 것이고, 해석에 의하여 임의로 개정 전의 부칙 조항 중 일부 내용을 개정된 법의 부칙조항에 그대로 받아들여 개정된 법의 본칙조항의 적용범위를 결정할 수는 없는 것이다.
(3) 청구법인은 연부금 납부시마다 취득세를 납부하는 것은 조세채권의 조기 확보를 위한 것이라고 주장하나, 청구법인의 주장에 따르면 쟁점토지의 실제 취득 시기는 최종 잔금지급일인 2019.12.31.로 해석되는 바, 쟁점토지의 계약금 및 5차 중도금에 대하여 75% 감면율을 적용한 것을 ‘하나의 물건에 대한 차별과세’로 보기도 어렵다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구법인은 1986.7.9. OOO를 본점으로 하고, 관이음쇠의 제조 및 판매업, 자동차 부품 제조 및 판매업 등의 영위를 목적으로 설립된 법인이다. (나) OOO동 일원에 OOO일반산업단지(이하 “이 건 산업단지”라 한다)는 사업시행자를 OOO도시공사로 하여 2010.3.3. 산업단지계획을 승인 받고, 2019.10.16. 산업단지 준공인가를 받았다. (다) 청구법인은 이 건 산업단지 내에 소재한 쟁점토지에 대하여 2012.11.8. 이 건 산업단지의 개발대행자인 AAA(주)와 개발대행위탁계약에 따른 분양계약을 체결하고, 2013.11.21. 사업시행자인 OOO도시공사와 쟁점토지에 대한 용지매매계약을 체결하였다. OOO (라) 청구법인의 용지분양금 개인별 수납내역서를 살펴보면 청구법인은 쟁점토지에 대한 연부금을 2013.2.19.부터 2019.12.30.까지 총 8회에 걸쳐 납부(아래 ＜표2＞기재)한 것으로 나타난다. ＜표2＞ 쟁점토지에 대한 분양대금 납부일 OOO (마) 처분청이 제시한 쟁점토지에 대한 취득금액과 납부일, 그에 따른 취득세의 감면율은 아래 ＜표3＞에서와 같다. ＜표3＞ 쟁점토지에 대한 연부금 및 감면율 OOO
1. 청구법인은 2013.2.19.∼2014.12.15. 쟁점토지에 대하여 납부한 계약금 및 중도금(3차)의 취득세를 종전감면규정에 따라 면제받았다.
2. 청구법인은 2015.6.15., 2015.12.14. 쟁점토지에 대하여 납부한 중도금(4·5차)의 취득세를 개정 후 법률 부칙 제25조 및 종전감면규정에 따라 면제받았다.
3. 청구법인은 지방세특례제한법(2016.12.27. 법률 제14477호로 개정된 것) 제78조 제4항 및 OOO광역시 시세감면조례 제6조에 따라 쟁점대금에 대한 취득세의 감면율을 75%로 적용하여 산출한 취득세 등 합계 OOO원을 신고·납부하였다. (바) 청구법인은 2021.12.28. 쟁점대금에 대하여 취득세를 면제하여야 한다는 취지로 취득세 등 합계 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 처분청은 2022.2.23. 이에 대하여 거부하는 처분을 하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정되기 전의 것) 제78조 제4항(종전감면규정)에서 제1호 각 목의 지역(이하 "산업단지등"이라 한다)에서 취득하는 부동산에 대해서는 제2호 각 목에서 정하는 바에 따라 지방세를 감면한다고 규정하면서 그 제2호 가목에서 산업용 건축물 등을 건축하려는 자가 취득하는 부동산에 대해서는 2014년 12월 31일까지 취득세를 면제한다고 규정하고 있다. 또한, 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제78조 제4항 제2호 가목에서 산업용 건축물등을 건축하려는 자가 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 50을 2016년 12월 31일까지 경감한다고 규정하고 있고, 같은 법 부칙 제25조에서 제78조 제1항에 따른 사업시행자와 2015년 12월 31일까지 분양계약을 체결하고 제78조 제4항 제1호의 대상지역에서 산업용 건축물 등을 건축 또는 대수선하려는 자가 제78조 제4항에 따라 취득하는 부동산에 대해서는 이 법 개정 법률에도 불구하고 2017년 12월 31일까지 종전의 법률을 적용한다고 규정하고 있으며, OOO광역시 시세감면조례 제6조에서 법 제78조 제8항에 따른 “조례로 정하는 율”은 다음 각 호와 같다고 규정하면서 그 제1호에서 법 제78조 제4항 제2호 가목의 경감률에 추가하는 경감률은 100분의 25로 한다고 규정하고 있다. (나) 쟁점토지 중 쟁점대금에 해당하는 부분의 취득세 납세의무 성립일은 각 연부금의 납부일인 2018.9.14., 2019.12.27.로, 납세의무 성립 당시의 법령 및 조례에서는 감면율을 75%로 정하고 있는 점, 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제78조 제4항 제2호에서 산업용 건축물 등을 건축하려는 자가 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 50을 경감하는 것으로 그 경감내용을 개정하면서 그 부칙 제25조에서 “2015년 12월 31일까지 분양계약을 체결하고 제78조 제4항 제1호의 대상지역에서 산업용 건축물 등을 건축 또는 대수선하려는 자가 제78조 제4항에 따라 취득하는 부동산에 대해서는 이 법 개정 법률에도 불구하고 2017년 12월 31일까지 종전의 법률을 적용한다”고 그 기간을 한정하여 종전의 감면규정이 적용되는 것으로 명시하고 있는 점, 일반적 경과조치를 두는 취지는 기득의 권리 내지 지위를 존중하고 이를 보호하기 위한 것으로 그 침해된 권리상태, 종류, 침해의 강도 등의 보호가치를 고려하여 그 적용대상을 정하는 것이 타당한 것인바, 쟁점토지의 취득과 같은 부동산의 매매는 건축물의 착공이나 건설 등과 같이 물리적 현황변경이 수반되지 아니하므로 청구법인이 계약금 및 중도금의 지급 등의 행위를 하였다고 하더라도 이로 인하여 회복하기 힘든 손해가 발생한 것으로 단정하기 어려우므로 그 신뢰를 마땅히 보호하여야 할 정도로 이르렀다고 보기 어려운 점 등에 비추어 청구법인이 2015.12.31. 이전에 분양계약을 체결하고 2017.12.31. 후에 연부취득한 부분은 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제74조 제4항 및 부칙 제25조 등에 따라 취득세 75% 감면대상으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 이 건 취득세 등의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제7항, 국세기본법제80조의2, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법(2016.12.27. 법률 제14475호로 일부 개정된 것) 제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
(2) 지방세법 시행령(2017.12.29. 대통령령 제28524호로 일부 개정된 것) 제20조(취득의 시기 등) ⑤ 연부로 취득하는 것(취득가액의 총액이 법 제17조의 적용을 받는 것은 제외한다)은 그 사실상의 연부금 지급일을 취득일로 본다.
(3) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정되기 전의 것) 제78조(산업단지 등에 대한 감면) ① 산업입지 및 개발에 관한 법률 제16조에 따른 산업단지개발사업의 시행자 또는 산업기술단지 지원에 관한 특례법 제4조에 따른 사업시행자가 산업단지 또는 산업기술단지를 조성하기 위하여 취득하는 부동산에 대해서는 취득세의 100분의 35를, 조성공사가 시행되고 있는 토지에 대해서는 재산세의 100분의 35(수도권 외의 지역에 있는 산업단지의 경우에는 100분의 60)를 2016년 12월 31일까지 각각 경감한다. 다만, 산업단지 또는 산업기술단지를 조성하기 위하여 취득한 부동산의 취득일부터 3년 이내에 정당한 사유 없이 산업단지 또는 산업기술단지를 조성하지 아니하는 경우에 해당 부분에 대해서는 경감된 취득세 및 재산세를 추징한다.
④ 제1호 각 목의 지역(이하 "산업단지등"이라 한다)에서 취득하는 부동산에 대해서는 제2호 각 목에서 정하는 바에 따라 지방세를 감면한다.
1. 대상 지역
2. 감면 내용
(4) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것) 제78조(산업단지 등에 대한 감면) ④ 제1호 각 목의 지역(이하 "산업단지등"이라 한다)에서 취득하는 부동산에 대해서는 제2호 각 목에서 정하는 바에 따라 지방세를 경감한다.
1. 대상 지역
2. 경감 내용
(5) 지방세특례제한법(2016.12.27. 법률 제14477호로 개정된 것) 제78조(산업단지 등에 대한 감면) ④ 제1항에 따른 사업시행자 외의 자가 제1호 각 목의 지역(이하 "산업단지등"이라 한다)에서 취득하는 부동산에 대해서는 제2호 각 목에서 정하는 바에 따라 지방세를 경감한다.
1. 대상 지역
2. 경감 내용
(6) OOO시 시세 감면 조례 제6조(산업단지 등에 대한 감면) 법 제78조 제8항에 따른 “조례로 정하는 율”은 다음 각 호와 같다.
1. 법 제78조 제4항 제2호 가목의 경감률에 추가하는 경감률은 100분의 25로 한다.
(7) 산업입지 및 개발에 관한 법률(2013.8.6. 법률 제11998호로 개정된 것) 제16조(산업단지개발사업의 시행자) ① 산업단지개발사업은 다음 각 호의 자 중에서 산업단지지정권자의 지정에 의하여 산업단지개발계획에서 정하는 자가 이를 시행한다.
1. 국가, 지방자치단체, 공기업, 지방공기업법에 따른 지방공기업 또는 다른 법률에 따라 산업단지개발사업을 시행할 수 있는 자
2. 중소기업진흥에 관한 법률에 따른 중소기업진흥공단, 산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률 제45조의9에 따라 설립된 한국산업단지공단 또는 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 2의2. 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 중소기업협동조합법에 따른 중소기업협동조합 또는 상공회의소법에 따른 상공회의소
3. 해당 산업단지개발계획에 적합한 시설을 설치하여 입주하려는 자 또는 해당 산업단지개발계획에서 적합하게 산업단지를 개발할 능력이 있다고 인정되는 자로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 자
4. 제1호부터 제3호까지에 해당하는 자가 산업단지의 개발을 목적으로 출자에 참여하여 설립한 법인으로서 대통령령으로 정하는 요건에 해당하는 법인
5. 제3호에 해당하는 사업시행자와 제20조의2에 따라 산업단지개발에 관한 신탁계약을 체결한 부동산신탁업자
6. 산업단지 안의 토지의 소유자 또는 그들이 산업단지개발을 위하여 설립한 조합
② 산업단지지정권자는 사업시행자가 제17조, 제18조, 제18조의2 및 제19조에 따라 실시계획 승인을 받은 후 2년 이내에 산업단지개발사업에 착수하지 아니하거나 실시계획에 정하여진 기간 내에 산업단지개발사업을 완료하지 아니하거나 완료할 가능성이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 다른 사업시행자를 지정하여 해당 산업단지개발사업을 시행하게 할 수 있다.
③ 제1항에 따른 사업시행자는 산업단지개발사업을 효율적으로 시행하기 위하여 필요하다고 인정하는 경우에는 산업단지개발사업의 일부를 대통령령으로 정하는 바에 따라 대행하게 할 수 있다. 다만, 제1항제2호부터 제6호까지의 규정에 따른 사업시행자는 해당 산업단지지정권자의 승인을 받아야 한다.
④ 산업단지지정권자는 사업시행자를 경쟁입찰 방식으로 선정할 수 있다. 다만, 제11조 제1항에 따라 민간기업 등이 산업단지의 지정을 요청하는 경우에는 그러하지 아니하다.