토지와 토지를 일괄양도한 경우로서 그 구분기장한 가액이 기준시가로 안분한 가액과 30% 이상 차이가 있는 경우에는 소득세법 제100조 제2항에 따라 기준시가로 안분한 가액을 양도가액을 산정할 수 있음
토지와 토지를 일괄양도한 경우로서 그 구분기장한 가액이 기준시가로 안분한 가액과 30% 이상 차이가 있는 경우에는 소득세법 제100조 제2항에 따라 기준시가로 안분한 가액을 양도가액을 산정할 수 있음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인의 쟁점부동산들 매매는 안분계산 조항을 적용하기 위한 전제 조건인 ‘일괄 양도’에 해당하지 아니하고 별도 양도에 해당하므로 처분청의 과세처분은 전부 취소되어야 한다. 소재 위치 및 시가가 다른 필지를 매매하면서 1개의 계약서로 사용했다고 해서 일괄 양도 규정을 적용한다는 것은 법 문구를 지나치게 확대해석하는 것이고, 일괄 양도에 대한 법 문구는 건물과 그 부속 토지 또는 연접한 토지 등을 양도하는 경우에만 적용하는 규정으로 해석하는 것이 타당하다. 쟁점1부동산과 쟁점2부동산이 각각 소재하는 위치(직선거리로 250미터나 떨어져 있다)와 형상이 서로 다르며, 주변 여건이 상이하고, 결정적으로 시가가 다른 공장을 별도로 각각 양도한 것이므로 일괄 양도에 해당한다고 할 수 없다. 쟁점1부동산의 토지 단위(OOO㎡)당 매매사례가액은 OOO원에서 OOO원까지 분포하고 평균액은 OOO원이며, 쟁점2부동산의 토지 단위당 매매사례가액은 OOO원에서 OOO원까지 분포하며 평균액은 OOO원이다. 즉, 쟁점2부동산의 토지 단위당 매매사례가액의 평균액은 쟁점1부동산에 비하여 29.96%나 높다.
(2) 대법원은 일괄 양도 판단 때 당사자의 의사를 존중해야 한다는 입장(대법원 2019.1.31. 선고 2018두57452 판결 참조)이고, 청구인 등은 쟁점1부동산과 쟁점2부동산의 시가가 서로 다르다는 사실을 매매확약서 작성 이전부터 사전에 인식하고 있었다. 청구인 등은 쟁점1부동산과 쟁점2부동산을 매매하면서 편의상 매매계약서(계약일에 매매대금 전부를 지급하기로 함)를 1개만 작성(공장별로 매매계약서를 각각 작성하지 아니함)하였으나, 쟁점1부동산과 쟁점2부동산을 각각의 시가대로 매매하는 별도의 거래 단위로 인식하고 있었고 하나의 거래 단위로 인식한 것이 아니었으며, 이에 따라 쟁점1부동산과 쟁점2부동산 각각의 매매가액을 각각의 시가를 고려하여 청구인 등이 합의하여 결정한 금액으로 구분 기장하였다. 청구인 등은 토지 단위당 매매단가로 쟁점1부동산은 OOO원으로, 쟁점2부동산의 경우는 매매단가를 OOO원으로 결정하였는데, 이 매매단가는 각각의 매매사례가액의 평균액의 ±30% 내에 있다. 따라서 쟁점 공장들의 매매단가는 각각의 시가를 고려하여 적절히 산정된 것이다.
(1) 청구인은 쟁점1부동산을 2015년에, 쟁점2부동산을 2003년에 취득하여 보유기간에 따른 장기보유특별공제율은 각각 12%, 30%로 쟁점2부동산에 더 배분할수록 장기보유특별공제가 커져 양도소득세를 줄일 수 있으며, 실제로 청구인은 전체자산을 ‘기준시가’로 안분한 가액에 비해 OOO원 이상을 쟁점2부동산에 더 배분하여 신고하였다. 청구인은 일괄양도에 대해 규정한 소득세법 제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조 제6항을 건물과 그 부속토지 또는 연접한 토지 등을 양도하는 경우에만 적용해야 한다고 주장하나, 동 규정은 자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피를 방지하기 위해 도입된 것으로 ‘자산별 구분가액의 적정 여부’를 판단하는 것이 본질이며 자산 간 거리와는 전혀 무관하다. 또한 법원은 동 규정이 토지와 건물 사이의 가액구분이 불분명한 경우뿐만 아니라 토지와 토지 사이의 가액구분이 불분명한 경우에도 적용된다고 판시하면서 토지 간 연접해야한다는 조건에 대해서는 설시한 바 없다.
(2) 매매계약서상 토지와 건물의 가액이 명확하게 구분되어 있다고 하더라도 그것이 당사자 사이의 진정한 합의에 의한 것이 아닌 경우에도 가액구분이 불분명한 것인바(서울고등법원 2012.9.13. 선고 2012누1060 판결 참조), 청구인과 양수인이 2021.7.5. 작성한 ‘부동산매매확약서’에 건물부가가치세를 포함한 총매매가액을 OOO원으로 정하면서 “토지/건물가액 안분비율은 매도인(청구인)의 의견에 따른다”는 단서조항을 명기한 점, 필지별 자산별 구분가액은 소유권이전등기일인 2021.7.30.에서야 매매계약서 별지에 구체적으로 기재된 점, 개발시행사인 양수인 입장에서는 토지 확보가 목적이므로 토지/건물가액의 구분은 의미가 없고 대출일까지 개발구역의 95% 토지를 확보해야 하는 상황에서 지주가 버티는 경우 결국 그들이 원하는 가격으로 매수할 수밖에 없다는 점 등을 종합적으로 고려하면, 위 구분가액은 당사자 간 진정한 협의에 의한 가액이라기보다 청구인이 일방적으로 정한 가액으로 봄이 타당하다.
(3) 청구인은 쟁점1부동산과 쟁점2부동산 주변의 매매사례가액을 제시하며 쟁점2부동산 주변의 토지 단위당 평균액이 쟁점1부동산 주변에 비해 29.96%나 높아 쟁점2부동산의 단위가액을 쟁점1부동산에 비해 45.68% 높게 책정한 것은 적정하다는 주장이나, 건물 규모 등에 대한 검토 없이 건물과 건물분 부가가치세를 포함한 총매매가액을 토지면적만으로 나눈 단위가액은 비교기준으로 부적정하며, 쟁점2부동산 주변의 경우 매매사례 간 단위가액의 편차가 최고 2.3배에 달할 정도로 심해 이를 시세로 보기에는 부적정하다. 또한 쟁점물건이 소재한 지역은, 각각 다른 규모와 형태의 건물이 불규칙하게 밀집된 공단으로, 서로 유사성이 없어 위 매매사례평균가액을 시가로 볼 여지도 없다. 따라서 건물의 규모 등을 반영한 건물기준시가와 토지개별공시지가를 비교기준으로 판단하는 것이 합리적이며, 이 경우 기준시가로 안분한 자산별 구분가액이 신고가액에 비해 100분의 30 이상의 차이를 보이고 있어 가액구분이 불분명한 경우에 해당하는바, 이 건 처분은 적법하다.
(1) 소득세법 제100조(양도차익의 산정) ① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산취득가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다.
④ 양도차익을 산정하는 데에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제166조(양도차익의 산정 등) ⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령 제64조 에 따라 안분계산 하며, 이를 적용함에 있어 상속세 및 증여세법 제62조 제1항 에 따른 선박 등 그 밖의 유형재산에 대하여 부가가치세법 시행령 제64조 제2호 단서에 해당하는 장부가액이 없는 경우에는 상속세 및 증여세법 제62조 제1항 에 따라 평가한 가액을 기준으로 한다. (3) 부가가치세법 시행령 제64조(토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산) 법 제29조 제9항 각 호 외의 부분 단서 및 같은 항 제2호에 따른 안분계산한 금액은 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액으로 한다.
1. 토지와 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)에 대한 소득세법 제99조 에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률 제2조제4호 에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
(1) 청구인이 양수인과 2021.7.5. 체결한 매매확약서에 따르면, 제4조에 ‘토지 건물가액 안분 비율은 매도인의 의견에 따른다’고 기재되어 있음이 확인된다. <그림1> 매매확약서
(2) 청구인이 양수인과 2021.7.30. 체결한 매매계약서에 따르면, 각 부동산의 매매가액은 쟁점1부동산 OOO원, 쟁점2부동산 OOO원, 쟁점도로 OOO원으로 기재되어 있다(부가가치세 제외). <그림2> 매매계약서 일부
(3) 처분청이 기준시가에 근거하여 안분계산한 금액과 청구인의 거래가액을 비교하여 계산한 내역은 <표>와 같다. <표> 기준시가에 의한 양도가액 안분 계산 내역 (단위: 백만원, %)
(4) 청구인은 쟁점부동산들의 양도는 시가가 다른 공장을 별도로 각각 양도한 것이므로 일괄 양도에 해당한다고 할 수 없다고 주장하며, 쟁점부동산들 인근 부동산의 매매사례가액을 증빙으로 제출하였다. <그림3> 쟁점부동산들 인근 부동산의 단위당 매매사례가액
(5) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 소득세법 제100조 제2항 은 건물과 그 부속토지 또는 연접한 토지를 양도하는 경우에만 적용하는 것으로, 쟁점부동산들의 위치와 시가 등에 차이가 있으므로 쟁점부동산들의 매매는 위 안분계산 조항을 적용하기 위한 전제 조건인 ‘일괄 양도’에 해당하지 아니하고 별도 양도에 해당하므로 처분청의 이 건 처분은 위법하다고 주장하나, 소득세법 제100조 제2항 은 ‘토지와 건물 등’이라는 표현을 사용하고 있어 그 문언 상 ‘토지와 건물’이 일괄 양도되는 경우뿐만 아니라 ‘토지와 토지’가 일괄 양도되는 경우 등에도 적용할 수 있음을 전제로 하고 있는 것으로 판단되므로 소득세법 제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조 제6항은 토지와 건물 사이의 가액구분이 불분명한 경우에만 한정적으로 적용되는 것으로 보기 어려운 점, 쟁점1부동산과 쟁점2부동산이 각각 소재하는 위치와 시가에 다소 차이가 있다 하더라도 소득세법 제100조 제2항 등에 토지와 건물 등의 위치와 시가에 차이가 있는 경우에는 조항의 적용을 배제한다는 내용이 규정되어 있지 않은 점, 소득세법 제100조 제3항 은 같은 조 제2항을 적용할 때, ‘그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다’고 규정하고 있는바, 이 건의 경우 청구인이 구분 기장한 토지 및 건물의 가액이 기준시가에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산들의 양도가액을 기준시가에 따라 안분계산하여 양도소득세를 과세한 이 건 처분에 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.