쟁점토지는 청구법인이 취득하고 양도한 이후 현재까지도 재산세 종합합산과세대상 토지로 분류되어 재산세가 부과되고 있고, 재산세 부과관서인 경기도 광주시장은 “쟁점토지의 공부상 지목은 임야이고, 현황은 나대지로 지방세법 제106조 규정에 따라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과”하고 있다고 확인하여 주고 있는 점 등에 비추어 쟁점토지를 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 비사업용 토지에서 제외하기는 어려운 것으로 판단됨
쟁점토지는 청구법인이 취득하고 양도한 이후 현재까지도 재산세 종합합산과세대상 토지로 분류되어 재산세가 부과되고 있고, 재산세 부과관서인 경기도 광주시장은 “쟁점토지의 공부상 지목은 임야이고, 현황은 나대지로 지방세법 제106조 규정에 따라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과”하고 있다고 확인하여 주고 있는 점 등에 비추어 쟁점토지를 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 비사업용 토지에서 제외하기는 어려운 것으로 판단됨
• [주 문] OOO서장이 2022.4.14. 청구법인에게 한 2019사업연도 법인세 OOO원의 부과처분은 청구법인이 2019.4.2. OOO 임야 4,373㎡를 취득하면서 지출한 취득세, 지방교육세 및 농어촌특별세 OOO원 및 등기수수료 OOO원은 취득부대비용으로 인정하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점토지는 비사업용토지에 해당하지 않는다. (가) 청구법인은 쟁점토지를 2019.4.2. 취득하여 같은 날 양도하였으므로 비사업용토지 여부 판정과 관련하여 청구인이 쟁점토지를 소유한 기간은 2019.4.2. 단 하루이다. (나) 쟁점토지는 그 사실상 현황이 임야가 아니라 대지이고, 지방세법상 “건축 중인 건축물의 부속토지”로서 재산세 별도합산과세대상에 해당하므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다.
1. 쟁점토지는 그 사실상 현황이 임야가 아니라 대지이다. 법인세법 시행령 제92조의4 본문은 “법 제55조의2 제2항의 규정을 적용함에 있어 농지․임야․목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 시행령에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상 현황에 의한다”고 규정하고 있다. 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조 및 같은 법 시행령 제58조 제5호는 “임야란 산림 및 원야를 이루고 있는 수림지․죽림지․암석지․자갈땅․모래땅․습지․황무지 등의 토지를 말한다”고 규정하고 있다. 여기서 산림이란 산과 숲을 의미하고, 원야란 개척하지 아니하여 인가가 없는 벌판을 의미한다(창원지방법원 2020.11.26. 선고 2020구합51004 판결 참조). 즉, 원야를 이루고 있는 황무지로서 임야에 해당하기 위해서는 사람에 의하여 개척되지 않았다는 사실이 인정되어야 한다. 쟁점토지는 기존에 산림상태였으나 2017년～2018년경 수목이 모두 제거되고 평탄화 작업이 이루어져 개척 작업이 완료된 이후에는 사실상 현황이 임야에서 대지로 변경되었다. 쟁점토지에 관하여 2016.7.8. 촬영된 항공사진과 2018.9.17. 촬영된 항공사진을 비교해 보면, 2017년～2018년경 쟁점토지의 사실상 지목이 임야에서 대지로 변경된 사실을 충분히 확인할 수 있다. 위와 같은 상태는 2019.4.2. 청구법인이 쟁점토지를 취득하여 양도한 시점에도 유지되었으므로 청구법인이 쟁점토지를 취득 및 양도할 시점 쟁점토지는 임야가 아닌 대지였다.
2. 쟁점토지는 지방세법상 “건축 중인 건축물의 부속토지”로서 재산세 별도합산과세대상 토지에 해당하므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다. 법원은 “지방세법상 재산세는 과세기준일은 매년 6.1.을 기준으로 연 1회 부과되므로, 재산세 별도합산과세대상 토지를 과세기준일을 기준으로 1년 단위로 결정하는 것일 뿐이지, 소득세법에 따른 비사업용 토지 해당여부를 판정함에 있어서도 반드시 1년 단위로 재산세 별도합산과세대상 토지 해당기간을 산정하여야 하는 것은 아니고, 소득세법은 독자적인 기준에 따라 그 기간 산정방식을 정할 수 있다. 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목에서 ‘지방세법에 따른 재산세 별도합산과세대상 토지’를 사업용 토지로 보도록 규정한 것은 지방세법에 정한 재산세 별도합산과세대상 토지의 요건(건축물의 부속토지, 차고용 토지 등)에 따라 사업용 토지 해당여부를 판단한다는 취지로 보아야 한다[부산고등법원(창원) 2019.5.15. 선고 2019누10170 판결]”고 판시하고 있다. 또한 법원은 “ 소득세법 제104조의3 제1항 제4호 나목 및 같은 법 시행령 제168조의6 제1호의 법 문언상 ‘기간’으로 되어 있는 점, 양도소득세는 보유기간 중 발생한 양도차익에 과세하는 것이므로 사업용 토지인지 여부도 양도시점뿐만 아니라 보유기간 중 사업용으로 사용된 기간을 고려하여 판단하여야 하는 점, 재산세 부과와는 별개로 쟁점토지가 과세기준일이 아닌 다른 시점에 재산세 별도합산대상이 되는지에 대한 판단은 가능한 점 등에 비추어 보면 소득세법 시행령 제168조의6 제1호 에서 규정하고 있는 ‘기간’을 재산세 과세연도로 해석할 수 없다(부산지방법원 2008.8.13. 선고 2088구합847 판결)”고 판시하였다. 즉, 비사업용토지 해당여부를 판정함에 있어서 지방세법에 따른 재산세 별도합산과세대상이 되는 토지로서 사업용 토지에 해당하는지 여부는 지방세법에 의한 재산세 부과고지 현황과 상관없이, 양도소득에 관한 납세의무자가 해당 토지를 소유하고 있는 기간 동안 위 토지가 지방세법에서 정하고 있는 재산세 별도합산과세대상 토지의 요건을 충족하고 있는지에 따라 판단되어야 한다. 한편, 대법원은 “ 지방세법 시행령 제103조 제1항 에서 정한 ‘건축 중인 건축물’이라 함은 과세기준일 현재 건축공사에 착수하여 건축을 하고 있는 건축물을 말하고, 착공에 필요한 단순한 준비작업을 하고 있는데 지나지 않은 경우는 건축 중이라고 할 수 없지만, 터파기나 구조물 공사와 같이 건물을 신축하기 위한 공사에 착수한 경우는 물론 그보다 앞서 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업을 하는 경우에도 건물의 신축공사를 실질적으로 실행한 것으로 볼 수 있다면 그 시점에 이미 공사에 착수한 것으로 보아야 한다(대법원 2017.3.15. 선고 2016두58406 판결)”고 판시하고 있다. 조세심판원은 “건축 중인 건축물이라 함은 과세기준일 현재 터파기공사 등 본격적인 공사를 착수한 경우를 말하는바(대법원 1985.9.26. 선고 95누7857 판결), 청구법인의 경우 쟁점토지상에 부동산 임대용 건축물을 신축하기 위하여 2011.3.29. 주식회사 ○○종합건축사사무소와 건축물 설계계약을 체결하고, 2011.4.18. 처분청으로부터 건축허가를 받았으며, 2011.5.27. 세무서에 사업자등록을 하고 같은 날 ○○종합건설 주식회사와 건축공사 계약을 체결하였으며, 2011.5.31. 처분청에 착공신고서를 제출하는 등 건축물을 신축하기 위한 준비단계를 거쳐 2011.5.31. 실제로 중장비를 동원하여 터파기작업에 착수하였다는 사실이 작업확인서와 현장사진에 의하여 확인되고 있는 반면, 처분청은 2011.6.6. 단 한차례의 현지 확인을 통해 쟁점토지가 나대지 상태라고 복명하고 있으나 이날 처분청이 촬영한 현장사진에서 조차 청구법인의 착공 관련 현수막이 게시되어 있으며 쟁점토지를 경계로 공사용 울타리가 설치되어 있는 것이 나타나고 있는 점에 비추어 보면, 청구법인은 2011.5.31. 현재 쟁점토지상에서 건축공사의 준비단계를 넘어 실제 공사에 착공한 경우에 해당된다고 보는 것이 타당하다”고 결정한 바 있다. 청구법인은 2015.8.3. 주택개발사업을 위하여 OOO 임야 22,678㎡(청구법인 지분 11,418㎡/22,678㎡, BBB 지분 11,260㎡/22,678㎡, 이하 “OOO 임야”라 한다)에 관한 공유지분을 취득하였고, 위 임야 전체를 주택 부지로 조성하기 위하여 2015.10.19. OOO측량설계사무소와 용역비를 OOO원으로 하는 측량설계용역계약을 체결하였다. 청구법인, BBB, AAA은 쟁점토지를 포함하는 부지 일대의 주택개발을 위하여 아래와 같이 OOO시장으로부터 토지분할 및 산지전용을 위한 개발행위허가를 받았다. <표1> 쟁점토지와 관련한 개발행위허가 내역 OOO 이후 AAA은 2018.8.7. OOO읍장으로부터 대지면적을 4,196㎡, 건축면적을 401㎡, 주 용도를 제1종 근린생활시설로 하는 쟁점토지에 대한 건축허가를 받았다. 청구법인은 2019.1.28. OOO목재와 쟁점토지 일원의 주택예정지에 대한 토목공사용역계약을 체결하였고, 그에 따라 청구법인은 2019년 3월경까지 성토․절토공사, 옹벽 설치공사, 진입로 공사 등을 통하여 쟁점토지의 지반조성공사를 완료하였다. 쟁점토지의 지반조성공사가 완료된 이후 청구법인은 2019.3.20. 터파기공사, 흙막이공사, 상․하수도 설비공사 등에 착수하였고, 그에 따라 AAA은 2019.4.1. OOO읍장으로부터 착공사실을 확인받아 착공신고필증을 교부받았다. 쟁점토지에 관하여 2019년 3월경까지 이루어진 성토․절토공사, 옹벽 설치공사, 진입로 공사 등은 착공에 필요한 단순한 준비작업에 해당하는 것이 아니라 건물의 신축에 필수적으로 전제되는 작업으로서 실질적인 신축공사의 일부로 보는 것이 타당하고, 2019.3.20.경부터 이루어진 터파기 공사, 흙막이 공사, 상․하수도 설비공사 등은 건물을 신축하기 위한 공사에 해당하는 것이 분명하다. 따라서 적어도 터파기 공사, 흙막이 공사, 상․하수도 설비공사 등이 시작된 2019.3.20. 시점부터는 쟁점토지를 부지로 하는 건축물의 착공이 이루어졌는바, 그 시점부터 쟁점토지는 “건축 중인 건축물의 부속토지”로서 지방세법상 재산세 별도합산과세대상토지에 해당한다. (다) 쟁점토지는 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제6호 소정의 비사업용토지로 보지 아니하는 부득이한 사유가 존재한다. 법인세법 제55조의2 제3항, 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호 및 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제6호는 “저당권의 실행 그 밖에 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지는 당해 토지의 취득일부터 2년의 기간 동안 비사업용 토지로 보지 아니한다”고 규정하고 있다. 청구법인은 택지개발 용역에 대한 대가로 AAA으로부터 받아야 할 개발비채권을 변제받기 위하여 쟁점토지를 대물변제로써 취득하였다. BBB는 2017.3.27. OOO 임야 17,670㎡에 대한 보유지분 8,773㎡ 중 4,628㎡를 AAA에게 OOO원에 양도하였는데, AAA이 BBB로부터 매입하는 공유지분에는 청구법인이 이미 지출한 개발비가 투입되어 있었기 때문에 AAA은 BBB로부터 개발비 지급채무를 인수하여 청구법인에게 청구법인이 이미 지출한 개발비를 지급하기로 약정하였다. 청구법인은 AAA(BBB)에 대한 개발비 채권을 담보하기 위하여 2017.3.27. AAA과 사이에 AAA이 BBB로부터 매수한 공유지분을 청구법인이 OOO원에 매수할 수 있는 쟁점토지 매매예약을 체결하였고, 같은 날 AAA으로부터 공유지분 이천청구권가등기를 경료받았다. 한편, AAA은 2018.1.26. 위 공유물분할협의에 따라 쟁점토지에 관하여 단독 소유권을 보유하게 되었다. 그럼에도 불구하고 AAA은 2019년경 무렵까지도 청구법인에게 지급하여야 할 개발비 채무를 지급하지 못하였다. 이에 청구법인은 2019.4.2. 쟁점토지 매매예약계약에 따른 완결권행사의 일환으로 AAA으로부터 쟁점토지를 매수하는 계약을 체결하였고, 그 매수대금은 AAA이 BBB로부터 공유지분을 매수하면서 지급한 금액에 해당하는 OOO원으로 하기로 당사자 간에 합의하였다. 이러한 일련의 거래 경위에 비추어 보면, AAA은 청구법인에게 개발비채무를 부담하고 있었고, 그 채무를 지급할 여력이 되지 않자 청구법인의 택지개발에 의하여 가치가 상승한 쟁점토지를 자신이 최초 매수한 금액에 상당하는 저가의 금액으로 매도함으로써 결국 개발비 채무를 쟁점토지로써 대물변제한 것으로 평가되어야 한다. 쟁점토지는 청구법인이 택지개발 용역에 대한 대가로 AAA으로부터 받아야 할 개발비 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지에 해당하므로, 청구법인이 쟁점토지를 취득한 2019.4.2.부터 2년의 기간 동안에 법인세법 제55조의2 제3항, 같은 법 시행령 제92조의11 제1항 제3호 및 같은 법 시행규칙 제46조의2 제1항 제6호에 따라 비사업용토지에 해당하지 않는다.
(2) 설령 쟁점토지가 비사업용토지에 해당한다 할지라도, 쟁점토지에 소요된 취득부대비용 및 자본적 지출액은 토지 등 양소소득 계산시 공제되어야 한다. (가) 처분청은 쟁점토지 양도금액에서 매입가액만 공제하여 토지 등 양도소득에 대한 법인세를 계산하였는바, 쟁점토지에 소요된 취득부대비용 및 자본적 지출액은 공제되어야 한다. (나) 청구법인은 2019.4.2. AAA으로부터 쟁점토지를 매수하면서 취득세, 지방교육세 및 농어촌특별세 OOO원, 등기수수료 OOO원, 중개수수료 OOO원 합계 OOO원을 취득부대비용으로 지출하였다. (다) 청구법인이 OOO 임야를 개발하기 시작한 시점(2015.8.3.경)부터 쟁점토지가 양도된 시점(2019.4.2.)까지 OOO 임야 21,704㎡ 전체에 지출한 토지개발비 중 쟁점토지 면적에 상응하는 금액인 OOO원을 쟁점토지의 토지개발비로 인정하여 공제하여야 한다. 청구법인은 OOO 임야 21,704㎡ 전체는 주택부지로 조성하기 위한 토지개발을 통합적으로 진행하였고, 그 과정에서 토지분할을 통해 쟁점토지를 매각하였다. 따라서 청구법인이 OOO 임야를 개발하기 시작한 시점(2015.8.3.경)부터 쟁점토지가 양도된 시점(2019.4.2.)까지 OOO 임야 21,704㎡ 전체에 대한 자본적 지출액(토지개발비)을 집계(OOO원)한 후 이를 면적을 기준으로 배분하는 방식(전체면적 21,704㎡ 중 쟁점토지 면적 4,373㎡이 차지하는 비율)으로 쟁점토지에 대한 자본적 지출액(토지개발비)을 산출하였는바, 해당 금액은 OOO원이다.
(1) 쟁점토지는 청구법인이 취득하고 양도한 2019년 이후 현재까지 재산세 종합합산과세대상 토지로 분류되어 재산세가 부과되고 있으므로, 재산세 별도합산과세대상인 “건축 중인 건물의 부속토지”로 볼 수 없다. 청구법인은 쟁점토지의 사실상 현황이 “건축물의 부속토지”로서 대지에 해당하고, 지방세법상 재산세 별도합산과세대상에 해당하므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다고 주장한다. 그러나 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제5호 에서 일정한 경우 사업용 토지로 의제하도록 정한 취지는 법인세법 제55조의2 제2항 제4호 에서는 “농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지”를 비사업용 토지로 규정하면서 각 목으로 “가. 지방세법이나 관계 법률에 따라 재산세가 비과세되어나 면제되는 토지, 나. 지방세법 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지”를 규정하고 있다. 지방세법 제106조 제1항 제2호 가목에서는 “과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”를 별도합산과세대상으로 정하고 있고, 이에 따라 지방세법 시행령 제101조 제1항 은 법 제106조 제1항 제2호 가목의 “공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제103조 제1항 제3호는 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에 “건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물(건축 중인 건축물)”을 포함한다고 규정하고 있다. 즉, 비사업용토지 해당여부는 “ 지방세법 제106조 제1항 제2호 및 제3호에 따른 재산세 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지”인지 여부에 따라 결정되는 것인데, 쟁점토지는 청구법인이 취득하고 양도한 2019년 이후 현재까지도 재산세 종합합산과세대상 토지로 분류되어 재산세가 부과되고 있고, 재산세 부과관서인 경기도 광주시장은 “쟁점토지의 공부상 지목은 임야이고, 현황은 나대지로 지방세법 제106조 규정에 따라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과”하고 있다고 확인하여 주고 있으므로 지방세법에 의한 재산세 부과고지 현황이 “종합합산과세대상”인 쟁점토지는 재산세 별도합산과세대상으로 볼 수 없다.
(2) 쟁점토지는 청구법인이 택지개발 용역에 대한 대가로 AAA으로부터 받아야 할 개발비 채권을 변제받기 위하여 대물변제로 취득한 토지에 해당한다는 청구주장은 이를 입증할 증빙이 전혀 제출되지 아니하여 받아들이기 어렵다. 청구법인은 쟁점토지의 양도가 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제6호 에서 정한 비사업용토지로 보지 아니하는 부득이한 사유가 있다고 주장한다. 그러나 청구법인은 쟁점토지에 채권변제를 위한 저당권 등을 설정한 사실이 없고, AAA으로부터 청구법인이 받아야 할 채권금액, 채권자로서의 지위 등에 대한 내용을 확인할 수 있는 어떠한 근거도 없이 AAA과 청구법인과의 매매예약계약서만을 근거로 쟁점토지가 법인세법 시행규칙 제46조의2 제1항 제6호 에 따른 비사업용토지로 보지 아니하는 부득이한 사유가 존재하는 것으로 인정할 수 없다. BBB는 2015.8.3. 청구법인과 쟁점토지의 모번지인 OOO을 OOO원에 공동으로 취득하였고 2017.3.27. 보유지분 중 일부를 AAA에게 양도한 것으로 확인되는데, 쟁점토지의 취득 및 양도의 흐름을 살펴보면 이들 거래사이에 경제적 합리성이 결여되어 있는 것을 확인할 수 있다. BBB는 2017.3.27. 공유하고 있던 토지 중 일부인 쟁점토지를 AAA에게 양도하고 2017.5.31. 양도소득세를 신고하면서 취득가액을 OOO원, 양도가액을 OOO원으로 하여 신고하였다. AAA은 BBB로부터 취득한 쟁점토지를 2019.4.2. 청구법인에게 양도하고 2019.5.30. 쟁점토지에 대한 양도소득세를 신고하면서 취득가액을 OOO원, 양도가액을 OOO원으로 하여 신고하였다. 위 신고내용에 따르면 BBB, AAA은 모두 쟁점토지 양도로 손실을 입었다는 것인데, 인․허가 및 산지전용, 토지조성공사가 진행되어 가치가 지속적으로 증가하고 있는 토지를 수년간 보유하다가 양도하면서 당초 취득가액보다 낮은 가액에 양도한다는 것은 경제적 합리성과 상식이 결여된 거래로 보인다. 쟁점토지 양도로 인한 소득은 2019.4.2. 청구법인이 AAA으로부터 OOO원에 취득하여 같은 날 이를 주식회사 CCC에 OOO원에 양도함으로써 청구법인에게 모두 귀속되었다. 이러한 거래형태에 더하여, 청구법인은 2015.8.3. 쟁점토지의 모번지인 OOO을 BBB와 공동으로 OOO원에 취득하면서 BBB의 지분에 해당하는 매매대금을 청구법인이 부담하였고, BBB가 이후 청구법인에게 매매대금을 지급한 내역이 확인되지 않는 점, 청구법인이 BBB와 공동으로 취득한 OOO 전체를 청구법인의 자산으로 장부에 기재한 점, 2017.3.27. AAA이 BBB 지분 일부를 매입하였으나 매입과 동시에 청구법인과 AAA 사이에 AAA에게 절대적으로 불리한 매매예약 및 그에 따른 가등기를 한 점, 쟁점토지 취득이후 발생한 모든 개발비용을 청구법인이 전적으로 부담한 점, AAA과 BBB 모두 쟁점토지 양도로 오히려 손실을 입은 점 등에 비추어 OOO 전체는 모두 청구법인 소유였고, BBB․AAA에게 소유명의를 신탁한 것에 불과한 것으로 보인다. 따라서 쟁점토지는 청구법인이 택지개발 용역에 대한 대가로 AAA으로부터 받아야 할 개발비 채권을 변제받기 위하여 취득한 토지에 해당한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
(3) 청구법인은 그 스스로도 쟁점토지를 2019.4.2. 취득하여 같은 날 양도하였으므로 비사업용토지 여부 판정과 관련하여 청구법인이 쟁점토지를 소유한 기간은 2019.4.2. 단 하루라고 주장하고 있는바, 2015.8.3.경부터 2019.4.2.까지 발생한 토지개발비를 쟁점토지의 자본적 지출액으로 보아 공제하여 달라는 청구주장은 받아들이기 어렵다.
① 쟁점토지는 사실상 현황이 대지이고, 지방세법상 “건축 중인 건축물의 부속토지”로서 재산세 별도합산과세대상 토지에 해당하므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다는 청구주장의 당부
② 쟁점토지는 청구인이 AAA으로부터 받아야 할 개발비 채권에 대한 대물변제로 취득한 것이므로, 취득일부터 2년 동안은 비사업용토지에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부
③ 쟁점토지에 소요된 취득부대비용 및 자본적 지출액은 토지 등 양도소득 계산시 공제되어야 한다는 청구주장의 당부
(2) 청구법인은 2019.4.2. 쟁점토지를 OOO원에 매입하여 같은 날 OOO원에 양도하고 2019사업연도 법인세 신고시 쟁점토지 양도차익 OOO원을 각 사업연도 소득에 포함하였으나, 법인세법 제55조의2 에 따른 토지 등 양도소득에 대한 법인세는 신고하지 아니하였다. (가) 청구법인은 2015.8.3. BBB와 공동으로 OOO 임야를 취득하였다. OOO 임야는 토지 분할 등을 거쳐 2018.1.24. 쟁점토지로 등록전환되었다. OOO 임야 의 분할내역은 다음과 같다.
1. OOO 임야 22,678㎡는 2016.6.8. OOO 임야 20,768㎡와 그 나머지 임야로 분할되었고, OOO 임야 20,768㎡는 2017.1.24. OOO 임야 17,670㎡와 그 나머지 임야로 분할되었다.
2. OOO 임야 17,670㎡는 2017.12.1. 측량결과 면적이 974㎡ 가소되어 면적이 16,696㎡가 되었다.
3. OOO 임야 16,696㎡는 2017.12.18. OOO 임야 16,696㎡로 등록전환되었고, 같은 날 OOO임야 11,813㎡와 그 나머지 임야로 분할되었다.
4. OOO 임야 11,813㎡는 2018.1.24. OOO 임야 4,373㎡(쟁점토지)와 그 나머지 임야로 분할되었다. (나) OOO 임야의 소유권 변동내역은 다음과 같다.
1. 청구법인은 2015.8.3. BBB와 공동으로 OOO 임야 22,678㎡를 청구법인 지분 11,418㎡/22,678㎡, BBB 지분 11,260㎡/22,678㎡으로 하여 취득하였다.
2. BBB는 2017.3.27. OOO 임야 16,670㎡에 대한 보유지분 8,773㎡ 중 4,628㎡를 AAA에게 OOO원에 양도하였다.
3. 청구법인은 2017.3.27. AAA과 사이에 AAA의 공유지분을 청구법인이 OOO원에 매수하기로 하는 매매예약을 체결하고, 같은 날 AAA으로부터 공유지분에 대한 가등기를 경료받았다.
4. 청구법인, BBB, AAA은 2018.1.25. 공동소유하고 있던 OOO 임야 16,696㎡에 관하여 지분교환을 하여 AAA이 쟁점토지를 단독소유하고, 청구법인 및 BBB가 나머지 토지를 공동소유하는 것으로 공유물분할협의를 하였다.
5. 청구법인은 2019.4.2. 2017.3.27.자 매매예약에 따른 완결권 행사의 일환으로 AAA으로부터 쟁점토지를 매수하는 계약을 체결하고 그 매수대금으로 OOO원을 지급하였으며, 같은 날 ㈜CCC에 쟁점토지를 OOO원에 양도하였다.
(3) OOO청장은 처분청에 대한 종합감사를 실시하여 쟁점토지가 재산세 종합합산대상으로 비사업용토지에 해당하는 것으로 보아 해당세액을 경정하여 고지하도록 처분청에 감사처분을 지시하였고, 처분청은 이에 따라 청구법인에게 2022.4.14. 2019사업연도 법인세 OOO원을 경정․고지하였다. <표3> 2019사업연도 토지등 양도소득에 대한 법인세 경정내역 OOO (가) 2020년 촬영된 쟁점토지 지적도 사진 및 2019.3.12. 촬영된 쟁점토지 현장사진 등에 의하면 쟁점토지 지상에 건축물을 착공한 사실이 확인되지 않는다. (나) 쟁점토지는 2018년 재산세 과세기준일 현재 “종합합산과세대상”으로 구분되어 있었던 것으로 확인되고, 재산세 부과관서인 OOO시장은 “쟁점토지의 공부상 지목은 임야이고, 현황은 나대지로 지방세법 제106조 규정에 따라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과”하고 있다고 확인하여 준 것으로 나타난다. <표4> AAA 재산세 과세내역 OOO (다) 청구법인은 OOO의 개발사실을 입증하기 위해 다음과 같은 심리자료를 제출하였다.
1. 측량설계용역계약서, 토목공사계약서의 구체적 내용은 다음과 같다. <표5> 측량설계용역계약서, 토목공사계약서의 구체적 내용 OOO
2. 쟁점토지 양도 이후 쟁점토지에 대한 건축․대수선․용도변경 신고필증 내역은 다음과 같다. <표6> 쟁점토지에 대한 건축․대수선․용도변경 신고필증 내역 OOO (라) OOO시장이 OOO 임야의 토지개발과 관련하여 허가한 이력은 다음과 같다. <표7> OOO 임야 및 쟁점토지 개발행위허가 내역 OOO (마) 처분청이 OOO읍장으로부터 “AAA 명의로 교부받은 착공신고필증에 대한 건축물 착공내역”을 회신받은 내역에 의하면, 쟁점토지에 대해 2018.8.7. 착공신고 이후 1년 내에 건축물 건설에 착공하지 않아 그 착공신고 효력이 상실된 것으로 나타난다.
(4) 청구법인은 택지개발 용역에 대한 대가로 AAA(BBB)으로부터 받아야 할 개발비채권을 변제받기 위하여 쟁점토지를 대물변제로써 취득하였다고 주장하며 다음과 같은 자료를 제출하였다. (가) BBB와 AAA 사이에 2017.3.27. 작성된 쟁점토지 매매계약서상 청구주장과 같이 “BBB가 청구법인에게 지급하여야 할 개발비 부담채무를 AAA이 승계한다”는 내용의 특약사항은 확인되지 않는다. (나) 같은 날 체결된 AAA과 청구법인간 매매예약계약서에도 AAA이 당초 BBB가 청구법인에 대하여 부담하여야 할 개발비 상당의 채무를 승계한다거나, 그로 인하여 해당 매매예약을 체결하게 되었다는 내용은 기재되어 있지 않다.
(5) 청구법인은 쟁점토지 취득부대비용 및 OOO 임야를 개발하기 시작한 시점(2015.8.3.경)부터 쟁점토지가 양도된 시점(2019.4.2.)까지 OOO 임야 21,704㎡ 전체에 지출한 토지개발비 중 쟁점토지 면적에 상응하는 금액인 OOO원을 쟁점토지의 토지개발비로 인정하여 공제하여야 한다고 주장하며, 다음과 같은 자료를 제출하였다. (가) 취득부대비용(취득세, 등기수수료, 중개수수료 등)의 구체적 내역은 다음과 같다. <표8> 취득부대비용 구체적 내역 OOO
1. 매매계약서에 의하면 쟁점토지 거래는 공인중개사 없이 당사자간 이루어진 것으로 확인되고, 그 외에 위 OOO원이 중개수수료로 지급되었다는 청구주장을 입증할 증빙이 제출되지 않았다.
2. 청구법인은 2019.4.2. AAA으로부터 쟁점토지를 매수하면서 취득세, 지방교육세 및 농어촌특별세 OOO원, 등기수수료 OOO원을 지급하고 지급사실을 증명하는 금융증빙을 제출하였다. (나) 청구법인은 OOO 임야를 개발하기 시작한 시점(2015.8.3.경)부터 쟁점토지가 양도된 시점(2019.4.2.)까지 OOO 임야 21,704㎡ 전체에 지출한 토지개발비 OOO원 중 쟁점토지 면적에 상응하는 금액인 OOO원을 쟁점토지의 자본적 지출액으로 인정하여 공제하여 달라고 주장한다. 구체적 내역은 다음과 같다. <표9> OOO 토지개발비 구체적 내역 OOO
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지는 사실상 현황이 대지이고, 지방세법상 “건축 중인 건축물의 부속토지”로서 재산세 별도합산과세대상 토지에 해당하므로 비사업용 토지에서 제외되어야 한다고 주장한다. 사회통념상 특정 토지에 건축을 “착공”하였다고 인정받으려면, 필요한 토지의 측량이나 지반조사, 건물신축도급계약의 체결, 기존 건물의 철거나 착공 신고서를 제출하는 것만으로는 부족하고, 건축공정상 일련의 행정절차를 마친 다음, 건물 신축을 위한 실질적인 공사의 실행이라 볼 수 있는 행위로서 신축할 건물을 유지할 수 있는 최소한의 정도로 부지를 파내는 정도의 굴착공사나 터파기공사에 착수하는 경우에 비로소 공사에 “착공”하였다고 볼 수 있다 할 것인바(대법원 1994.12.2. 선고 94누7058 판결, 같은 뜻임), 2020년 촬영된 쟁점토지 지적도 사진 및 2019.3.12. 촬영된 쟁점토지 현장사진 등에 의하면 쟁점토지 지상에 건축물을 착공한 사실이 확인되지 않고, 처분청이 OOO읍장으로부터 AAA 명의로 교부받은 착공신고필증에 대한 건축물 착공내역을 회신받은 내역에 의하면 쟁점토지는 2018.8.7. 착공신고 이후 1년 내에 건축물 건설에 착공하지 않아 착공신고 효력이 상실된 것으로 나타나는바, 쟁점토지에 대지조성공사가 진행된 것 외에 건축물 신축을 위한 착공은 이루어지지 아니한 것으로 보이는 점, 쟁점토지는 청구법인이 취득하고 양도한 2019년 이후 현재까지도 재산세 종합합산과세대상 토지로 분류되어 재산세가 부과되고 있고, 재산세 부과관서인 OOO시장은 “쟁점토지의 공부상 지목은 임야이고, 현황은 나대지로 지방세법 제106조 규정에 따라 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과”하고 있다고 확인하여 주고 있는 점 등에 비추어 쟁점토지를 건축 중인 건축물의 부속토지로 보아 비사업용 토지에서 제외하기는 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 택지개발 용역에 대한 대가로 BBB가 청구법인에게 부담하여야 하는 개발비 채무를 AAA이 승계하였고, AAA으로부터 위 개발비채무를 변제받기 위하여 대물변제로 쟁점토지를 취득하였다고 주장하나, BBB와 AAA이 작성한 매매계약서, AAA과 청구법인이 작성한 매매계약서 등에 개발비 채무를 인수한다는 내용이 기재되어 있지 않고, 위 당사자들간 개발비 채무를 정산한 내역도 확인되지 않는 등 해당 주장을 입증할 증빙이 제출되지 아니한바, 청구주장을 받아들이기는 어려운 것으로 판단된다. (다) 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점토지에 소요된 취득부대비용 및 자본적 지출액은 토지 등 양소소득 계산시 공제되어야 한다고 주장한다.
1. 그러나 매매계약서에 의하면 쟁점토지 거래는 공인중개사 없이 당사자간 이루어진 것으로 확인되고, 위 OOO원이 중개수수료로 지급되었다는 청구주장을 입증할 증빙이 제출되지 않았으므로 취득부대비용 중 중개수수료는 취득부대비용으로 인정하기 어렵고, 청구법인은 쟁점토지를 2019.4.2. 취득하여 같은 날 양도하였으므로, 2015.8.3.경부터 2019.4.2.까지 발생한 토지개발비를 쟁점토지의 자본적 지출액으로 보아 공제하여 달라는 청구주장 역시 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
2. 다만, 청구법인은 2019.4.2. AAA으로부터 쟁점토지를 매수하면서 취득세․지방교육세 및 농어촌특별세 OOO원, 등기수수료 OOO원을 지급하고 지급사실을 증명하는 금융증빙을 제출하였는바, 해당금액은 취득부대비용으로 보아 토지 등 양소소득 계산시 공제되어야 할 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 법인세법 제55조의2[토지등 양도소득에 대한 과세특례] ① 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지 및 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함하며, 이하 이 조 및 제95조의2에서 "토지등"이라 한다)을 양도한 경우에는 해당 각 호에 따라 계산한 세액을 토지등 양도소득에 대한 법인세로 하여 제13조에 따른 과세표준에 제55조에 따른 세율을 적용하여 계산한 법인세액에 추가하여 납부하여야 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정 중 둘 이상에 해당할 때에는 그 중 가장 높은 세액을 적용한다.
3. 비사업용 토지를 양도한 경우에는 토지등의 양도소득에 100분의 10(미등기 토지등의 양도소득에 대하여는 100분의 40)을 곱하여 산출한 세액
② 제1항 제3호에서 "비사업용 토지"란 토지를 소유하는 기간 중 대통령령으로 정하는 기간 동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지를 말한다.
4. 농지, 임야 및 목장용지 외의 토지 중 다음 각 목을 제외한 토지
③ 제1항 제3호를 적용할 때 토지를 취득한 후 법령에 따라 사용이 금지되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 비사업용 토지에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다. (2) 법인세법 시행령 제92조의3[비사업용 토지의 기간기준] 법 제55조의2 제2항 각호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.
3. 토지의 소유기간이 3년 미만인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간. 다만, 소유기간이 2년 미만이면 가목은 적용하지 아니한다.
1. 운동장·경기장 등 체육시설용 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것(각 목 생략)
2. 주차장용 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것(각 목 생략)
3. 사회기반시설에 대한 민간투자법에 따라 지정된 사업시행자가 동법에서 규정하는 민간투자사업의 시행으로 조성한 토지 및 그 밖의 법률에 의하여 사업시행자가 조성하는 토지로서 기획재정부령이 정하는 토지. 다만, 토지의 조성이 완료된 날부터 2년이 경과한 토지를 제외한다.
4. 청소년활동진흥법에 따른 청소년수련시설용 토지로서 동법에 따른 시설·설비기준을 갖춘 토지. 다만, 기획재정부령이 정하는 기준면적을 초과하는 토지를 제외한다.
5. 종업원 등의 예비군훈련을 실시하기 위하여 소유하는 토지로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 토지(각 목 생략)
6. 관광진흥법에 따른 전문휴양업·종합휴양업 등 기획재정부령이 정하는 휴양시설업용 토지로서 기획재정부령이 정하는 기준면적 이내의 토지
9. 폐기물관리법에 따라 허가를 받아 폐기물처리업을 영위하는 법인이 당해 사업에 사용하는 토지
10. 광천지[광천지(청량음료제조업·온천장업 등에 사용되는 토지로서 지하에서 온수·약수 등이 용출되는 용출구 및 그 유지를 위한 부지를 말한다)]로서 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 기획재정부령이 정하는 율 이상인 토지
11. 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률에 따른 양어장 또는 지소(池沼)용 토지(내수면양식업·낚시터운영업 등에 사용되는 댐·저수지·소류지(小溜池) 및 자연적으로 형성된 호소와 이들의 유지를 위한 부지를 말한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지(각 목 생략)
12. 블록·석물·토관제조업용 토지, 화훼판매시설업용 토지, 조경작물식재업용 토지, 자동차정비·중장비정비·중장비운전 또는 농업에 관한 과정을 교습하는 학원용 토지 그 밖에 이와 유사한 토지로서 기획재정부령이 정하는 토지의 경우에는 토지의 가액에 대한 1년간의 수입금액의 비율이 기획재정부령이 정하는 율 이상인 토지
13. 그 밖에 제1호 내지 제12호와 유사한 토지로서 토지의 이용상황 및 관계법령의 이행여부 등을 감안하여 사업과 직접 관련이 있다고 인정할 만한 토지로서 기획재정부령이 정하는 토지
⑦ 법 제55조의2 제2항의 규정을 적용함에 있어서 업종의 분류는 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제17조 의 규정에 따라 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따른다. 제92조의11[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 동항의 규정에 따른 비사업용 토지(이하 이 조에서 "비사업용 토지"라 한다)에 해당하는지 여부를 판정한다.
3. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황ㆍ취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지: 기획재정부령으로 정하는 기간
③ 법 제55조의2 제3항에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 비사업용 토지로 보지 아니한다.
1. 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 법인의 합병 또는 분할로 인하여 양도되는 토지
2. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 토지로서 사업인정고시일이 2006년 12월 31일 이전인 토지 또는 취득일이 사업인정고시일부터 2년 이전인 토지
3. 법 제55조의2 제2항 제1호 나목에 해당하는 농지로서 종중이 소유한 농지(2005년 12월 31일 이전에 취득한 것에 한한다)
4. 사립학교법에 따른 학교법인이 기부(출연을 포함한다)받은 토지
5. 그 밖에 공익, 기업의 구조조정 또는 불가피한 사유로 인한 법령상 제한, 토지의 현황·취득사유 또는 이용상황 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유에 해당되는 토지 (3) 법인세법 시행규칙 제46조의2[부득이한 사유가 있어 비사업용 토지로 보지 아니하는 토지의 판정기준 등] ① 영 제92조의11 제1항 제3호에 따라 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지는 해당 각 호에서 규정한 기간동안 법 제55조의2 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 토지로 보아 같은 항에 따른 비사업용 토지에 해당하는지 여부를 판정한다. 다만, 부동산매매업(한국표준산업분류에 따른 건물건설업 및 부동산공급업을 말한다)을 영위하는 자가 취득한 매매용부동산에 대하여는 제1호 및 제2호를 적용하지 아니한다.
1. 토지를 취득한 후 법령에 따라 해당 사업과 관련된 인가·허가(건축허가를 포함한다. 이하 같다)·면허 등을 신청한 자가 건축법 제18조 및 행정지도에 따라 건축허가가 제한됨에 따라 건축을 할 수 없게 된 토지: 건축허가가 제한된 기간
2. 토지를 취득한 후 법령에 따라 당해 사업과 관련된 인가·허가·면허 등을 받았으나 건축자재의 수급조절을 위한 행정지도에 따라 착공이 제한된 토지: 착공이 제한된 기간
3. 사업장(임시 작업장을 제외한다)의 진입도로로서 사도법에 따른 사도 또는 불특정다수인이 이용하는 도로: 사도 또는 도로로 이용되는 기간
5. 지상에 건축물이 정착되어 있지 아니한 토지를 취득하여 사업용으로 사용하기 위하여 건설에 착공(착공일이 불분명한 경우에는 착공신고서 제출일을 기준으로 한다)한 토지: 당해 토지의 취득일부터 2년 및 착공일 이후 건설이 진행 중인 기간(천재지변, 민원의 발생 그 밖의 정당한 사유로 인하여 건설을 중단한 경우에는 중단한 기간을 포함한다)
10. 법인이 2년 이상 사업에 사용한 토지로서 사업의 일부 또는 전부를 휴업·폐업 또는 이전함에 따라 사업에 직접 사용하지 아니하게 된 토지: 휴업·폐업 또는 이전일부터 2년
13. 당해 토지를 취득한 후 제1호 내지 제12호의 사유 외에 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 사업에 사용하지 아니하는 토지: 당해 사유가 발생한 기간
결정 내용은 붙임과 같습니다.