부동산매매업자가 여러 부동산을 매매하였음에도 예정신고기한 내 매매차익 예정신고를 하지 아니하여 과세관청이 해당 과세표준 및 세액을 결정할 때 과세관청으로서는 ‘매월 말 도래하는 예정신고기한의 마지막 날에 당월 양도된 여러 자산의 매매차익 예정신고가 한꺼번에 이루어진 경우(즉, 양도한 자산들의 매매차익을 모두 합산하여 매매차익 예정신고가 이루어진 경우)’를 전제로 하여 토지 등 매매차익과 그 세액을 산출할 수 있어 보이는 점, 당해 역월(曆月)에 양도한 토지 등의 소득금액 및 과세표준의 합산액을 기준으로 산출세액과 그에 따른 가산세액을 계산하는 것이 타당한 점, 부동산 매매가 다수․빈번하게 발생하는 부동산매매업의 특성상 납세자가 양도물건별로 토지 등 예정신고납부하거나 과세관청이 양도물건별로 매매차익과 세액을 결정․통지하는 것은 납세자의 불편을 가중시키거나 과세관청의 행정낭비를 초래할 가능성이 커 보이는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 조세심판원의 결정례(조심 2020서8670, 2021.3.25.)에서도 부동산매매업자의 가산세를 산정할 때 그 기준을 ‘월별 양도물건의 합계액’이 아닌 ‘양도물건별 소득금액’에 누진세율을 적용하여 산출하는 것이 타당하다고 판단하였다. 처분청은 동일한 쟁점에서 위 심판결정례에 명백히 반하는 판례라고 주장하는 대법원 판결(대법원 2021.4.8. 선고 2020두57988 판결) 등을 보면, 해당 판례의 쟁점은 확정신고를 한 이후 예정신고 의무위반에 대한 가산세 부과여부를 다투는 것으로, 이 건과 같이 가산세 부과기준을 ‘월별 양도물건의 합계액’으로 볼 것인지 아니면 ‘양도물건별 소득금액’으로 볼 것인지 여부와는 무관하므로, 이 건과 매우 유사한 위 심판결정례의 판단기준을 적용하여 ‘양도물건별 소득금액’에 따라 가산세를 재계산하여야 한다.
(2) 또한 위 심판결정례의 결정내용을 보면, 부동산매매업자의 토지 등 매매차익 예정신고서는 세율구분코드가 동일한 자산을 합산하여 기재하도록 하였으나, 이는 같은 서식 부표(1)에서 각 양도자산 명세별로 매매차익을 산정한 후 동일한 세율(누진세율)이 적용되는 자산에 대하여 합산하여 산출세액을 산정하기 위한 것이지, 이를 근거로 그에 대한 무신고ㆍ무납부 가산세까지 ‘월별 양도물건의 합계에 대한 소득금액에 누진세율을 적용하여 산정한 산출세액’을 기준으로 산정되어야 한다고 보기 어렵다고 판단하고 있는바, 이 건의 경우에도 가산세 부과기준에 대하여 처분청이 토지 등 부동산 매매차익 예정신고서의 서식을 기반으로 주장하는 것은 단순히 사무처리를 위한 서식에 기반하여 과세의 정당성을 주장하는 것인데, 이는 조세부과의 대원칙인 조세법률주의를 침해하는 것이다.
(1) 부동산매매업자가 여러 부동산을 매매하였음에도 불구하고 예정신고를 하지 아니한 경우에는, 과세관청으로서는 ‘매월 말 도래하는 예정신고기한의 마지막 날에 양도된 여러 자산의 매매차익 예정신고가 한꺼번에 이루어진 경우(즉, 양도한 자산들의 매매차익을 모두 합산하여 매매차익 예정신고가 이루어진 경우)’를 전제로 하여 토지 등 매매차익 및 그에 대한 세액을 산출할 수 있는바, 이를 위법하거나 부당하다고 볼 수 없다. (가) 소득세법 제69조 제5항, 같은 법 시행령 제127조 제1항 및 같은 법 시행규칙 제100조 제15호[별지 제16호 서식]에 의하면, 부동산매매업자가 제출하는 토지 등 매매차익 예정신고서에는 ‘토지 등 매매차익’ 외에 ‘기신고(결정)된 매매차익 합계액’과 ‘기납부세액’도 기재하도록 되어 있고, 위 토지 등 매매차익과 기신고(결정)된 매매차익 합계액을 더한 ‘토지 등 매매차익 합계액’에 양도소득세율을 적용하여 산출세액을 계산하며, 납부할세액을 계산할 때는 기납부세액을 공제하게 되는바, 위 신고서식의 기재내용 등에 비추어 볼 때, 부동산매매업자가 건별로 토지 등 매매차익 예정신고를 하는 경우에도, 토지 등 매매차익을 합산하여 예정신고를 하는 경우와 사실상 차이가 없을 것으로 보이는 점, (나) 소득세법 제19조 는 ‘부동산업에서 발생하는 소득’을 사업소득으로 규정하고 있고(제1항 제12호), 사업소득금액은 ‘해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다.’라고 규정하고 있는바(제2항), 부동산매매업자의 토지 등 매매차익도 부동산업에서 발생하는 소득으로서 사업소득에 해당하고, 사업의 계속성･반복성을 고려할 때 예정신고기한이 동일한 경우에는 사업소득에 해당하는 토지 등 매매차익을 누적 합산하여(즉, 같은 달에 양도되어 예정신고기한이 동일한 토지나 부동산들의 ‘총 매매차익’을 바탕으로) 과세표준을 산정하여야 한다고 볼 여지도 있는 점, (다) 청구인이 스스로 양도 건별로 토지 등 매매차익 예정신고를 할 수 있었음에도 불구하고, 예정신고납부 의무를 이행하지 아니함으로써 하나의 예정신고 기한 내에 양도된 자산들의 매매차익을 모두 합산하는 방법으로 과세표준을 산정한 후 세율을 적용하여 세액을 산출한 것이 위법하거나 부당하다고 보기 어렵다.
(2) 청구인은 “당해 납세자가 토지 등 매매차익 예정신고기한을 지나 기한후 신고･납부한 사실에 대하여 가산세를 산정할 때 ‘월별 양도물건의 합계액’이 아닌 ‘양도물건별 소득금액’에 누진세율을 적용･산정한 산출세액을 기준으로 하여 산정하는 것이 타당하다”는 심판결정례(조심 2020서8670, 2021.3.25.)를 제시하면서 ‘양도물건별 소득금액’에 누진세율을 적용하는 것이 합당하다고 주장하나, 이는 동일쟁점과 관련한 대법원 판결(2021.4.8. 선고 2020두57988 판결)에 명백히 반하는 결정으로 타당하지 않다.
(2) 등기사항전부증명서 및 건축물대장에 따르면, 청구인과 그 배우자 aaa이 신축한 쟁점건물(쟁점부동산 포함)내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 청구인 등이 신축한 쟁점건물(쟁점부동산 포함) 내역 ◯◯◯
(3) 청구인 등이 2019년 중에 매도한 쟁점부동산과 관련하여, 청구인 등은 해당 과세기간 부가가치세 신고 및 종합소득세 확정신고를 하였으나, 부동산매매업자의 토지 등 매매차익 예정신고납부를 하지 아니함에 따라 처분청은 월별 양도물건 합계 소득금액을 기준으로 산출세액 및 이 건 가산세(무신고ㆍ무납부)를 부과하였다. <표3> 2019년 귀속 종합소득세 (확정)신고 및 경정내역 ◯◯◯ <표4> 쟁점부동산 매매차익 예정신고납부 미이행에 따른 산출세액 및 가산세 결정내역(처분청, 청구인 해당분) ◯◯◯
(4) 청구인 등은 2020년 중에 매도한 오피스텔에 대하여는 월별 양도물건의 합계 소득금액을 기준으로 산출세액과 가산세를 산정하여 예정신고를 하였다. <표5> 2020년 중 매도한 오피스텔 매매차익 예정신고내역 ◯◯◯
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산 매매차익 예정신고납부하지 아니한 경우에 부과되는 가산세는 월별 양도물건 합계액이 아닌 양도물건별로 산정된 산출세액을 기준으로 계산하여야 한다고 주장하나, 소득세법 제69조 제1항 에서 부동산매매업자는 토지 또는 건물의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 납세지 관할세무서장에게 신고하도록 규정하면서, 같은 법 시행령 제129조 제3항에서는 ‘납세지 관할세무서장은 위 토지 등 매매차익예정신고 또는 토지 등 매매차익예정신고납부를 한 자에 대해서는 그 신고 또는 신고납부를 한 날로부터 1개월 내에, 매매차익예정신고를 하지 아니한 자에 대해서는 즉시 그 매매차익과 세액을 결정하고 해당 부동산매매업자에게 이를 통지하여야 한다’고 규정하고 있는바, 이 건과 같이 부동산매매업자가 여러 부동산을 매매하였음에도 예정신고기한 내 매매차익 예정신고를 하지 아니하여 과세관청이 해당 과세표준 및 세액을 결정할 때 과세관청으로서는 ‘매월 말 도래하는 예정신고기한의 마지막 날에 당월 양도된 여러 자산의 매매차익 예정신고가 한꺼번에 이루어진 경우(즉, 양도한 자산들의 매매차익을 모두 합산하여 매매차익 예정신고가 이루어진 경우)’를 전제로 하여 토지 등 매매차익과 그 세액을 산출할 수 있어 보이는 점, 특히, 국세기본법 제21조 제3항 제2호 에 따라 예정신고납부하는 소득세의 경우 ‘과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일’을 납세의무의 성립시기로 규정하고 있으므로 해당 소득세의 산출세액은 물론 가산세 또한 납세의무성립일을 기준으로 산정하여야 하는바, 예정신고납부대상인 쟁점부동산 매매에 따라 예정신고하는 소득세를 산정할 때에 과세표준이 되는 금액이 발생한 달, 즉 당해 역월(曆月)에 양도한 토지 등의 소득금액 및 과세표준의 합산액을 기준으로 산출세액과 그에 따른 가산세액을 계산하는 것이 타당한 점, 소득세법제107조 제2항에서는 부동산매매업자가 토지 등 매매차익 예정신고하는 경우 ‘양도 건별로 예정신고를 하는 방법’과 ‘일정한 예정신고기한 동안의 매매차익을 합산하여 예정신고를 하는 방법’ 중 하나를 선택할 수 있는 것으로 보이기는 하나, 이 건의 경우 예정신고의무자인 청구인이 쟁점부동산 매매차익 예정신고 의무를 이행하지 아니하였으므로 처분청이 그 매매차익 및 세액을 직권으로 결정한 것으로 위 규정을 그대로 적용하기는 어려워 보이는 점, 또한 소득세법 시행규칙별지 제16호 서식(토지 등 매매차익 예정신고서 및 납부계산서)에서 ‘○년 ○월 귀속’ 단위로 하면서 월별로 매매된 부동산을 통산하여 매매차익․산출세액․가산세․납부할세액 등을 기재하도록 하고 있을 뿐만 아니라 작성방법에서도 세율구분코드가 동일한 자산을 합산하여 적도록 하고 있는 점, 부동산 매매가 다수․빈번하게 발생하는 부동산매매업의 특성상 납세자가 양도물건별로 토지 등 예정신고납부하거나 과세관청이 양도물건별로 매매차익과 세액을 결정․통지하는 것은 납세자의 불편을 가중시키거나 과세관청의 행정낭비를 초래할 가능성이 커 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점부동산 매매차익과 세액을 결정하면서 월별 양도물건의 소득금액 합계액을 기준으로 산출세액과 그에 따른 가산세를 산정하여 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 일부개정된 것) 제21조(납세의무의 성립시기) ① 국세를 납부할 의무는 이 법 및 세법에서 정하는 과세요건이 충족되면 성립한다.
② 제1항에 따른 국세를 납부할 의무의 성립시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.
1. 소득세ㆍ법인세: 과세기간이 끝나는 때. (단서 생략)
③ 다음 각 호의 국세를 납부할 의무의 성립시기는 제2항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른다.
2. 납세조합이 징수하는 소득세 또는 예정신고납부하는 소득세: 과세표준이 되는 금액이 발생한 달의 말일 제47조의2(무신고가산세) ① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 교육세법 제9조 에 따른 신고 중 금융ㆍ보험업자가 아닌 자의 신고와 농어촌특별세법 및 종합부동산세법에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우에는 그 신고로 납부하여야 할 세액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 “무신고납부세액”이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 비율을 곱한 금액을 가산세로 한다.
1. 부정행위로 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고를 하지 아니한 경우: 100분의 40(역외거래에서 발생한 부정행위인 경우에는 100분의 60)
2. 제1호 외의 경우: 100분의 20 제47조의4(납부지연가산세) ① 납세의무자(연대납세의무자, 납세자를 갈음하여 납부할 의무가 생긴 제2차 납세의무자 및 보증인을 포함한다)가 법정납부기한까지 국세(인지세법 제8조 제1항 에 따른 인지세는 제외한다)의 납부(중간예납ㆍ예정신고납부ㆍ중간신고납부를 포함한다)를 하지 아니하거나 납부하여야 할 세액보다 적게 납부(이하 “과소납부”라 한다)하거나 환급받아야 할 세액보다 많이 환급(이하 “초과환급”이라 한다)받은 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 가산세로 한다.
1. 납부하지 아니한 세액 또는 과소납부분 세액(세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우에는 그 금액을 더한다) × 법정납부기한의 다음 날부터 납부일까지의 기간(납부고지일부터 납부고지서에 따른 납부기한까지의 기간은 제외한다) × 금융회사 등이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 이자율
⑤ 중간예납, 예정신고납부 및 중간신고납부와 관련하여 제1항에 따른 가산세가 부과되는 부분에 대해서는 확정신고납부와 관련하여 제1항에 따른 가산세를 부과하지 아니한다.
(2) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정된 것) 제69조(부동산매매업자의 토지등 매매차익예정신고와 납부) ① 부동산매매업자는 토지 또는 건물(이하 “토지등”이라 한다)의 매매차익과 그 세액을 매매일이 속하는 달의 말일부터 2개월이 되는 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. 토지등의 매매차익이 없거나 매매차손이 발생하였을 때에도 또한 같다.
② 제1항에 따른 신고를 “토지등 매매차익예정신고”라 한다.
③ 부동산매매업자의 토지등의 매매차익에 대한 산출세액은 그 매매가액에서 제97조를 준용하여 계산한 필요경비를 공제한 금액에 제104조에서 규정하는 세율을 곱하여 계산한 금액으로 한다. 다만, 토지등의 보유기간이 2년 미만인 경우에는 제104조 제1항 제2호 및 제3호에도 불구하고 같은 항 제1호에 따른 세율을 곱하여 계산한 금액으로 한다.
④ 부동산매매업자는 제3항에 따른 산출세액을 제1항에 따른 매매차익예정신고 기한까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서, 한국은행 또는 체신관서에 납부하여야 한다.
⑤ 토지등의 매매차익에 대한 산출세액의 계산, 결정ㆍ경정 및 환산취득가액 적용에 따른 가산세에 관하여는 제107조 제2항, 제114조 및 제114조의2를 준용한다. 제107조(예정신고 산출세액의 계산) ① 거주자가 예정신고를 할 때 예정신고 산출세액은 다음 계산식에 따라 계산한다.
② 해당 과세기간에 누진세율 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우로서 거주자가 이미 신고한 양도소득금액과 합산하여 신고하려는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 제2회 이후 신고하는 예정신고 산출세액으로 한다. <개정 2017. 12. 19.>
1. 제104조 제1항 제1호에 따른 세율 적용대상 자산의 경우: 다음의 계산식에 따른 금액 제110조(양도소득과세표준 확정신고) ① 해당 과세기간의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지[제105조 제1항 제1호 단서에 해당하는 경우에는 토지거래계약에 관한 허가일(토지거래계약허가를 받기 전에 허가구역의 지정이 해제된 경우에는 그 해제일을 말한다)이 속하는 과세기간의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지] 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.
② 제1항은 해당 과세기간의 과세표준이 없거나 결손금액이 있는 경우에도 적용한다.
③ 제1항에 따른 양도소득 과세표준의 신고를 확정신고라 한다.
④ 예정신고를 한 자는 제1항에도 불구하고 해당 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만, 해당 과세기간에 누진세율 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제114조(양도소득과세표준과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제105조에 따라 예정신고를 하여야 할 자 또는 제110조에 따라 확정신고를 하여야 할 자가 그 신고를 하지 아니한 경우에는 해당 거주자의 양도소득과세표준과 세액을 결정한다. (3) 소득세법 시행령(2019.12.31. 대통령령 제30285호로 개정된 것) 제128조(토지등 매매차익의 계산) ① 법 제69조 제3항에 따른 토지등의 매매차익은 그 매매가액에서 다음 각 호의 금액을 공제한 것으로 한다.
1. 제163조 제1항 내지 제5항의 규정에 의하여 계산한 양도자산의 필요경비에 상당하는 금액
2. 제75조의 규정에 의하여 계산한 당해 토지등의 건설자금에 충당한 금액의 이자
3. 토지등의 매도로 인하여 법률에 의하여 지급하는 공과금
4. 법 제95조 제2항의 규정에 의한 장기보유특별공제액
② 토지등을 평가증하여 장부가액을 수정한 때에는 그 평가증을 하지 아니한 장부가액으로 매매차익을 계산한다.
③ 부동산매매업자는 토지등과 기타의 자산을 함께 매매하는 경우에는 이를 구분하여 기장하고 공통되는 필요경비가 있는 경우에는 당해 자산의 가액에 따라 안분계산하여야 한다. 제129조(토지등 매매차익과 세액의 결정ㆍ경정 및 통지) ③ 납세지 관할세무서장은 법 제69조 제1항에 따라 토지등 매매차익예정신고 또는 토지등 매매차익예정신고납부를 한 자에 대해서는 그 신고 또는 신고납부를 한 날부터 1개월 내에, 매매차익예정신고를 하지 아니한 자에 대해서는 즉시 그 매매차익과 세액을 결정하고 제149조를 준용하여 해당 부동산매매업자에게 이를 통지하여야 한다. 제173조(양도소득과세표준 확정신고) ⑤ 법 제110조 제4항 단서에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 당해연도에 누진세율의 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 한 자가 법 제107조 제2항의 규정에 따라 이미 신고한 양도소득금액과 합산하여 신고하지 아니한 경우
2. 법 제94조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 의한 토지, 건물, 부동산에 관한 권리 및 기타자산을 2회 이상 양도한 경우로서 법 제103조 제2항의 규정을 적용할 경우 당초 신고한 양도소득산출세액이 달라지는 경우 (4) 소득세법 시행규칙(2019.3.20. 기획재정부령 제731호로 일부개정된 것) 제100조(일반서식) 일반서식은 다음 각 호의 어느 하나에 따른다.
15. 영 제127조 제1항에 규정하는 토지등 매매차익 예정신고서와 같은 조 제2항에 따른 토지등 매매차익 예정신고 납부계산서는 별지 제16호 서식, 별지 제16호 서식 부표(1) 및 별지 제16호 서식 부표(2)에 의한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.