청구법인의 대표이사는 청구법인의 지분 대부분을 보유하고 있어서 다른 주주를 고려하지 않고 일정한 계획 하에 쟁점거래의 구조를 조정하거나 통제하는 등 주식매입·소각과 같은 결정을 할 권한을 가지고 있다고 볼 수 있고, 실제 쟁점거래가 비교적 짧은 기간 내에 이루어진 점, 청구법인의 대표이사는 쟁점거래의 결과로 인하여 의제배당에 따른 종합소득세를 경감하였다고 볼 수 있는 점, 쟁점거래에 있어서 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 거래의 경제적 이유를 찾기 어려운 점 등에 비추어 쟁점거래는 배우자 증여재산공제 제도를 활용하여 청구법인의 대표이사가 청구법인으로부터 배당소득 등으로 신고·납부하여야 할 조세를 회피한 결과만 있어 조세회피의 목적이 인정된다 하겠음
• [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 법령과 절차에 따라 납세자가 선택한 법률행위는 존중되어야 한다. (가) 쟁점거래는 세법 및 상법에서 정하는 임시주주총회, 주식평가 및 증여에 따른 증여세 신고납부, 감자 등 법적인 절차와 요건을 충족하여 진행하였으므로, 형식적인 면과 실질적인 내용 모두 일치하여 실질과세원칙을 적용할 여지가 없다. (나) 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중해야 한다. 만약 실질과세원칙을 적용하여 과세하기 위해서는 형식 과 실질을 다르게 볼 수밖에 없는 분명한 사실관계가 존재해야 한다. (다) 쟁점거래를 BBB에 대한 주식 감자거래를 AAA에 대한 배당으로 보기 위해서는 감자대금을 실질적으로 AAA이 지배·소유하고 있어야 한다. 그러나, 감자대금, 즉 주식양도대금은 BBB가 지배·소유하였고, BBB의 OOO 소재 부동산의 취득자금으로 전액 사용되었으므로, 거래의 실질과 형식을 다르게 볼 만한 사실관계가 없었다.
(2) 특수관계인을 통한 주식거래를 우회거래로 보아 과세(부인)하려면, 명백한 조세회피 목적과 세법상 부당한 혜택이 있어야 하지만, 쟁점거래에는 이에 해당하지 아니한다. (가) 납세의무자가 경제활동을 함에 있어 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 적법·유효한 법률관계 중 하나를 선택할 수 있는 경우에는 그 중 어느 방식을 취할 것인가를 그 목적 달성의 효율성, 조세 등 관련 비용의 부담정도 등을 고려하여 스스로 선택할 사항이라 할 것이다. (나) 2021년 개정세법에서도 주식이동 및 소각과 관련한 거래가 개정 전까지는 유효·적법함을 확인하고 있다. 2021년 세법을 개정하면서 주식이동 및 소각과 관련하여 소득세법제87조의13, 같은 법 시행령 제150의16를 신설하면서, 배우자에게 증여받은 주식 등을 1년 이내 양도시 필요경비 계산 특례를 설정하였고, 그 적용시기를 2023.1.1. 이후 발생하는 소득분부터 적용토록 하였으므로, 이 전에 이루어진 쟁점거래는 유효·적법하다고 보아야 한다. (다) 특히 쟁점거래를 통한 주식 양도대금은 실질적으로 BBB에게 귀속되어 그의 부동산 구입 및 관련 취득세 등 비용으로 사용되었으므로, 부당하게 제3자 또는 그의 배우자인 AAA에게 유출되지 아니하였다.
(1) 쟁점거래는 조세회피 목적에 따른 것이어서 실질과세원칙에 따라 부인되어야 한다. (가) 청구법인은 조세회피 목적 외의 다른 실질적인 주식 증여에 해당한다고 볼 만한 다른 증거를 제시하지 못하였고, 고액의 미처분이익잉여금(2016년 OOO원, 2017년 OOO원)으로 세부담 없는 조세회피 목적의 거래를 하였다고 보아야 한다. (나) 청구법인이 쟁점거래를 통하여 자기주식을 취득하고 소각한 내용을 살펴보면, 외형상으로는 [쟁점주식 증여→쟁점 주식 양도→소각]이라는 거래로 구성되었지만 [쟁점주식의 양도→소각→현금증여]와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 보아야 한다.
(2) 처분청의 조사 결과에 따르면 쟁점거래는 통상적 거래가 아닌 조세회피를 목적으로 한 우회거래에 해당하고, 그 결과 청구법인의 대표이사 AAA이 부당한 혜택을 얻게 되므로 실질과세원칙에 따라 과세되어야 한다. (가) BBB에 대한 문답서를 보면, AAA과 BBB는 부동산 취득자금을 마련하여 위하여 증여와 자기주식 소각이라는 일련의 쟁점거래를 하였다고 진술하였고, 세무대리인의 자문을 통하여 진행한 사실도 확인된다. 결국, 청구법인의 대표이사가 배우자 증여재산 공제 한도 내에서 증여주식수를 결정할 경우 청구법인의 대표이사에게 의제배당소득이 발생하지 않고, 수증인인 BBB가 다시 이를 청구법인에게 양도할 경우 양도소득세도 발생하지 아니한다는 사실에 대하여 인지하고 증여를 결정한 것으로 보이므로, 결과적으로 청구법인의 대표이사인 AAA이 조세의 부담을 경감하였으므로 부당한 혜택을 받은 경우에 해당한다. (나) 나아가 청구법인의 이 건 주식 규모가 배우자 재산공제 범위에서 크게 벗어나지 아니한 점, 증여 후 즉시 소각을 결정하고 6개월 만에 청구법인이 이 건 주식을 매입한 후 소각한 점 등을 볼 때, 쟁점거래는 통상적인 거래 형태로 볼 수 없고, 다른 사업목적상의 특별한 사정도 찾을 수 없다. (다) 청구법인은 2021년 개정세법을 이야기 하면서 이 사건의 본질을 흐리고 있으나, 쟁점거래는 개별적인 세법 규정이 없이도 국세기본법제14조 등을 통하여 과세가 가능한 것이다.
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다. (가) 청구법인의 2017년도 주식 보유 현황은 아래 <표1>과 같다. <표1> 청구법인의 주식 보유 현황(2017년도) OOO (나) 증여계약서(2017.3.1.)와 비상장주식평가서(2017.3.1.) 등을 보면, 청구법인의 대표이사 AAA은 2017.3.1. BBB에게 이 건 주식을 증여하고, 2017.6.30. 아래 <표2>와 같이 배우자 공제 6억원을 적용하여 증여세를 신고하였다. <표2> 증여세 신고 내역 OOO (다) 이사회회의록(2017.6.9.) 및 임시주주총회의사록(2017.6.9.)을 보면, 청구법인은 재무구조 개선을 위한 이익소각 목적으로 자기주식을 취득한다는 내용이 나타난다. (라) 주식매매계약서(2017.7.20.), 자기주식취득내역서 등에 의하면, BBB는 2017.7.20. 청구법인에게 이 건 주식을 1주당 OOO원으로 양도하였고, 청구법인은 자기주식인 이 건 주식을 취득하였으며, BBB는 이 건 주식 양도에 따른 양도소득세를 신고하지 아니하였다. (마) 청구법인의 배우자 BBB 명의의 계좌 및 토지구입 비용 내역서 등을 보면, BBB는 2017.7.20. 청구법인으로부터 주식 양도대금 OOO원을 본인 명의의 계좌로 지급받고, 2017.7.24. OOO 소재의 부동산을 취득(구입비용, 토지전용부담금, 취득세 등)하는 것에 사용한 사실이 나타난다. (바) 청구법인은 2017.9.1. 임시주주총회 등을 거쳐 이 건 주식을 소각하였고, 소각과 관련하여 소득세(의제배당)을 신고한 내역은 확인되지 아니한다. (사) 청구법인의 대표이사 AAA에 대한 문답서를 보면 BBB는 이 건 주식의 양도대금을 AAA과 BBB가 현재 거주하는 주택의 취득(지분 각 1/2 보유)을 위하여 사용하였고, 절세를 위하여 컨설팅을 받아 쟁점거래를 하였다고 진술한 사실이 확인되며, 청구법인의 계정별원장 중 장기성계금과 관련된 내역에 의하면 청구법인이 위 컨설팅의 대가로 2017년 1월〜5월 기간 동안에는 매월 약 OOO원, 2017년 6월〜12월 기간 동안에는 매월 약 OOO원의 생명보험료를 지급한 사실이 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴건대, 청구법인은 청구법인의 대표이사인 AAA과 그의 배우자 BBB가 선택한 거래의 형식을 부인하고 쟁점거래를 재구성하여 청구법인의 대표이사 AAA에게 의제배당소득이 귀속되었다고 보아 한 이 건 처분은 부당하다고 주장하나, 아래와 같은 사정에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. (가) 국세기본법제14조 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있다. 또한, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결, 같은 뜻임). (나) 이 건의 경우, 청구법인의 대표이사 AAA과 그의 배우자 BBB는 부부관계에 있을 뿐만 아니라, 청구법인의 대표이사와 그의 특수관계인들이 청구법인의 지분 대부분을 보유하고 있어서 다른 주주를 고려하지 않고 일정한 계획 하에 쟁점거래의 구조를 조정하거나 통제하는 등 주식매입·소각과 같은 결정을 할 권한을 가지고 있다고 볼 수 있고, 실제 쟁점거래가 비교적 짧은 기간(2017.3.1.〜2017.7.20.) 내에 이루어진 점, 청구법인의 대표이사 AAA와 그의 배우자 BBB가 컨설팅을 받아 상속세 및 증여세법상의 배우자 증여재산공제 한도 내에서 AAA 소유의 쟁점주식을 배우자인 BBB에게 증여하였고, BBB는 양도차익을 OOO원으로 하여 별도의 양도소득세를 납부하지 아니하는 등 AAA과 그의 배우자 BBB가 쟁점거래로 인하여 조세를 부담하지 아니하였음에도 불구하고, 청구법인의 대표이사 AAA은 쟁점거래의 결과로 인하여 의제배당에 따른 종합소득세를 경감하였다고 볼 수 있는 점, 청구법인의 대표이사 AAA과 그의 배우자 BBB, 그리고 청구법인의 사이에 이루어진 쟁점거래에 있어서 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 거래의 경제적 이유를 찾기 어려운 점 등에 비추어 쟁점거래는 배우자 증여재산공제 제도를 활용하여 청구법인의 대표이사가 청구법인으로부터 배당소득 등으로 신고·납부하여야 할 조세를 회피한 결과만 있어 조세회피의 목적이 인정된다 하겠다(조심 2022중2341, 2022.5.23. 등 다수, 같은 뜻임). (다) 따라서, 청구법인의 대표이사와 그의 배우자가 조세회피를 목적으로 청구법인의 대표이사 소유의 쟁점주식을 배우자에게 증여하고, 그 배우자가 쟁점주식을 청구법인에게 양도함과 동시에 청구법인의 지배주주인 청구법인의 대표이사와 그의 특수관계인들이 주주총회에서 쟁점주식의 소각을 결정한 후, 청구법인 대표이사의 배우자가 청구법인으로부터 쟁점주식의 매매대금을 수령하는 형식을 갖추었으나, 그 실질은 청구법인의 대표이사가 쟁점거래를 통하여 우회적으로 청구법인의 이익을 배당받았다고 볼 수 있다 하겠다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조 [실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법(2020.12.29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것) 제17조[배당소득] ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
3. 의제배당(擬制配當)
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사·탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주·사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제101조[양도소득의 부당행위계산] ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.
② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 증여받은 자의 증여세(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액
2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세
③ 제2항에 따라 증여자에게 양도소득세가 과세되는 경우에는 당초 증여받은 자산에 대해서는 상속세 및 증여세법의 규정에도 불구하고 증여세를 부과하지 아니한다. (3) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것) 제46조[배당소득의 수입시기] 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
4. 법 제17조 제2항 제1호·제2호 및 제5호의 의제배당 주식의 소각, 자본의 감소 또는 자본에의 전입을 결정한 날(이사회의 결의에 의하는 경우에는 상법제461조 제3항의 규정에 의하여 정한 날을 말한다)이나 퇴사 또는 탈퇴한 날 (4) 상법 제341조 [자기주식의 취득] ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간
③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.
④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 제343조[주식의 소각] ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (5) 상법 시행령 제9조[자기주식 취득 방법의 종류 등] ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.