영농자녀등이 증여받는 임야에 대한 증여세 감면을 배제한 처분의 당부
- 나. 관련 법령 등 (1) 조세특례제한법 제71조 【영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면】① 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 농지·초지·산림지·어선·어업권·어업용 토지등·염전 또는 축사용지(해당 농지·초지·산림지·어선·어업권·어업용 토지등·염전 또는 축사용지를 영농조합법인 또는 영어조합법인에 현물출자하여 취득한 출자지분을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지등”이라 한다)를 농지등의 소재지에 거주하면서 영농[양축(養畜), 영어(營漁) 및 영림(營林)을 포함한다. 이하 이 조에서 같다]에 종사하는 대통령령으로 정하는 거주자(이하 이 조에서 “자경농민등”이라 한다)가 대통령령으로 정하는 직계비속(이하 이 조에서 “영농자녀등”이라 한다)에게 2022년 12월 31일까지 증여하는 경우에는 해당 농지등의 가액에 대한 증여세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 농지등
- 다. 산림지: 산지관리법제4조 제1항 제1호에 따른 보전산지 중 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률에 따라 산림경영계획을 인가받거나 특수산림사업지구로 지정받아 새로 조림(造林)한 기간이 5년 이상인 산림지(채종림, 산림보호법 제7조 에 따른 산림보호구역을 포함한다. 이하 이 목에서 같다)로서 29만7천제곱미터 이내의 것. 다만, 조림 기간이 20년 이상인 산림지의 경우에는 조림 기간이 5년 이상인 29만7천제곱미터 이내의 산림지를 포함하여 99만 제곱미터 이내의 것으로 한다. (2) 조세특례제한법 시행령 제68조 【영농자녀등이 증여받는 농지 등에 대한 증여세의 감면】① 법 제71조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 자(이하 이 조에서 “자경농민등”이라 한다)를 말한다.
1. 법 제71조 제1항 각 호 외의 부분에 따른 농지등(이하 이 조에서 “농지등”이라 한다)이 소재하는 시·군·구(자치구를 말한다. 이하 이 조에서 같다), 그와 연접한 시·군·구 또는 해당 농지등으로부터 직선거리 30킬로미터 이내에 거주할 것
2. 농지등의 증여일부터 소급하여 3년 이상 계속하여 직접 영농[양축(養畜), 영어(營漁), 및 영림(營林)을 포함한다. 이하 이 조에서 같다]에 종사하고 있을 것
③ 법 제71조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 직계비속”이란 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 자(이하 이 조에서 “영농자녀등”이라 한다)를 말한다.
1. 농지등의 증여일 현재 만 18세 이상인 직계비속일 것
2. 상속세 및 증여세법제68조에 따른 증여세 과세표준 신고기한까지 제1항 제1호의 요건을 갖추고 증여받은 농지등에서 직접 영농에 종사할 것
⑪ 제1항 제2호 및 제3항 제2호에서 “직접 영농에 종사”하는 경우에 대한 판단기준은 상속세 및 증여세법 시행령제16조 제4항을 준용한다. 이 경우 “피상속인”은 “자경농민등”으로, “상속인”은 “영농자녀등”으로 본다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령 제16조 【영농상속】① 법 제18조 제2항 제2호에 따른 영농은 한국표준산업분류에 따른 농업, 임업 및 어업을 주된 업종으로 영위하는 것을 말한다.
④ 제2항 제1호 가목 및 제3항 제1호 가목에서 “직접 영농에 종사하는 경우”란 각각 피상속인 또는 상속인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 다만, 해당 피상속인 또는 상속인의 소득세법제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업·임업 및 어업에서 발생하는 소득, 소득세법제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외하며, 그 사업소득금액이 음수인 경우에는 영으로 본다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 해당 과세기간에는 피상속인 또는 상속인이 영농에 종사하지 아니한 것으로 본다.
4. 소유 산림지 등 자산을 이용하여 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률제13조에 따른 산림경영계획 인가 또는 같은 법 제28조에 따른 특수산림사업지구 사업에 따라 산림조성에 상시 종사하거나 산림조성작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 수행하는 경우 (4) 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률 제10조 【벌채지 등에서의 산림 조성】① 벌채를 하거나 조림지(造林地)를 훼손한 자는 벌채지나 훼손지에 조림(造林)을 하여야 한다. 다만, 자연적으로 산림이 조성되는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수·구청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 기간을 정하여 조림을 명할 수 있다.
1. 벌채를 하거나 조림지를 훼손한 자로서 제1항에 따른 조림을 하지 아니한 자
2. 산불이나 산림병해충 등으로 입목이 말라죽은 산림의 소유자
3. 산사태나 토사유출(土砂流出) 등 산림재해가 발생하였거나 발생할 우려가 있는 산림의 소유자
③ 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수·구청장은 제2항에 따른 조림명령을 받은 자가 그 명령을 이행하지 아니하면 산림소유자의 동의 없이 조림을 할 수 있다. 이 경우 조림비용은 제2항에 따른 조림명령을 받은 자가 부담한다. 제13조【산림경영계획의 수립 및 인가】① 지방자치단체의 장은 대통령령으로 정하는 바에 따라 소유하고 있는 공유림별로 산림경영계획을 10년 단위로 수립하고, 그 계획에 따라 산림을 경영하여야 한다.
② 지방자치단체의 장 외의 공유림 소유자나 사유림 소유자[정당한 권원(權原)에 의하여 사용하거나 수익(收益)할 수 있는 자를 포함한다. 이하 같다]는 농림축산식품부령으로 정하는 바에 따라 향후 10년간의 경영계획이 포함된 산림경영계획서를 작성하여 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수·구청장에게 인가(認可)를 신청할 수 있다.
③ 제2항에 따른 산림경영계획서는 산림소유자가 직접 작성하거나 산림기술 진흥 및 관리에 관한 법률제8조에 따른 산림기술자 중 대통령령으로 정하는 기술자가 작성하여야 한다. 이 경우 산림기술자는 산림경영계획서를 작성하고 농림축산식품부령으로 정하는 금액의 범위에서 그에 대한 대가를 받을 수 있다.
④ 특별자치시장·특별자치도지사·시장·군수·구청장은 제2항에 따라 인가 신청된 산림경영계획이 해당 산림의 효율적인 조성·관리에 적합하다고 인정되면 농림축산식품부령으로 정하는 바에 따라 인가하여야 한다. 이 경우 제8조 제1항 제3호의 자연환경 보전 기능으로 구분된 산림을 대상으로 하는 산림경영계획은 해당 산림의 지속가능한 보전에 적합한 내용이어야 한다. 제69조【권리·의무 등의 승계】① 이 법이나 이 법에 따른 명령에 따라 산림소유자, 산림 외의 토지소유자 등에 대하여 한 처분은 그 승계인에 대하여도 효력이 있다.
② 이 법이나 이 법에 따른 명령에 따라 산림소유자나 산림 외의 토지소유자 등이 한 신청, 신고, 그 밖의 행위는 그 승계인에 대하여도 효력이 있다. (5) 농지법 시행규칙 제4조 【상시종사의 범위】농지법(이하 “법”이라 한다) 제2조 제5호에 따른 상시종사는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우로 한다.
1. 농업인이 그 노동력의 2분의 1 이상으로써 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 경우
2. 제1호에 준하는 경우로서 시장(구를 두지 아니한 시의 시장을 말하며 도농복합형태의 시에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·구청장(도농복합형태의 시의 구에 있어서는 농지의 소재지가 동지역인 경우만을 말한다)·읍장 또는 면장(이하 “시·구·읍·면장”이라 한다)이 인정하는 경우 (6) 민법 제1005조【상속과 포괄적 권리의무의 승계】상속인은 상속개시된 때로부터 피상속인의 재산에 관한 포괄적 권리의무를 승계한다. 그러나 피상속인의 일신에 전속한 것은 그러하지 아니하다.
- 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구인의 세무대리인은 2022.3.30. OOO시장에 ‘산림경영계획인가 일자 및 인가서 사본 회신 요청’ 관련 질의를 하였고, OOO시장은 2022.4.7. 아래와 같은 내용의 ‘민원 질의서 검토 회신’을 하였다. ＜민원 질의서 검토 회신＞ OOO (나) OOO시청의 ‘산림경영계획인가대장’ 및 ‘입목벌채허가(신고) 및 산림경영계획사업신고 내역’은 아래 ＜표1＞·＜표2＞와 같다. ＜표1＞ 산림경영계획인가대장 OOO ＜표2＞ 입목벌채허가(신고) 및 산림경영계획사업신고 내역 OOO (다) 청구인은 2010.2.1. OOO시장이 발행한 ‘조림실적 확인원’을 제출하였는데 그 주요 내용은 아래와 같다. ＜조림실적 확인원＞ OOO (라) OOO시청이 2011.2.23. 공고한 ‘2011년 산림경영계획 작성용역(1차) 시행공고(OOO)’ 및 ‘2011년도 산림경영계획 작성용역 필지내역’은 아래와 같다. ＜2011년 산림경영계획 작성용역(1차) 시행공고＞ OOO ＜2011년도 산림경영계획 작성용역 필지내역＞ OOO ＜1998∼2001년 산림경영계획 대상지 필지내역＞ OOO (마) OOO시청의 2011.6.27.자 내부결재 공문인 ‘산림경영계획 인가(OOO)’ 및 ‘2011년도 산림경영계획 작성용역(1차) 총괄필지 내역’의 주요 내용은 아래와 같다. ＜산림경영계획 인가(OOO)＞ OOO ＜2011년도 산림경영계획 작성용역(1차) 총괄필지 내역＞ OOO (바) 증여자 AAA은 2020.3.26. OOO시장에게 쟁점임야에 대한 ‘산림경영계획 인가 신청서’를 제출하였고, OOO시장은 2020.4.16. AAA에게 산림경영계획이 인가되었음을 통지하였다. (사) 청구인은 쟁점임야가 소재한 OOO의 EEE FFF가 2020.5.2. 작성한 ‘영농·영림 사실확인원’을 제출하였는데, 그 주요 내용은 아래와 같다. ＜영농·영림 사실확인원＞ OOO (아) 청구인은 2012.2.15. OOO시장으로부터 임업후계자로 선발되어 그 증서를 받았다며 관련 공문(OOO, 2012.2.15.) 및 임업후계자증서를 제출하였다. (자) 쟁점임야 등기사항전부증명서에 따르면, 1984.12.15. 상속을 원인으로 하여 AAA 등 9명(BBB 및 청구인 포함)에게 소유권이 이전(공유)되었고, 1985.3.9. BBB에게 나머지 공유자 지분 전부가 이전되었으며, 2007.6.14. 상속을 원인으로 AAA에게 소유권이 이전되었다가 2020.8.18. 증여를 원인으로 청구인에게 소유권이 이전된 것으로 나타난다. (차) 청구인이 제출한 ‘제적등본’에 따르면, BBB는 2007.6.14. 사망하였고, AAA의 배우자이자 BBB 및 청구인의 아버지인 GGG은 1984.12.15. 사망한 사실이 나타난다. (카) 처분청은 과세전적부심사청구결정서에 OOO시청 담당직원과의 통화내용을 기재하였는데, 청구인은 결정서상 통화내용에 오류가 있다고 주장하며 OOO시청 산림과 OOO의 이메일 답변을 제출하였다. ＜OOO시청 산림과 OOO의 이메일 답변 내용＞ (타) 청구인이 제출한 쟁점임야 관련 사진은 아래와 같다. OOO (2) 처분청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가) 청구인이 제기한 과세전적부심사청구의 결정서의 일부 내용은 아래와 같다. ＜과세전적부심사청구결정서 일부 내용＞ OOO (나) 처분청은 보조금 관리에 관한 법률 및 과세자료의 제출 및 관리에 관한 법률에 따라 국세청에 제출된 보조금 자료에도 조림자(CCC)를 지급받는 자로 지급한 내역이 있음을 확인하였다. (다) 처분청은 쟁점임야가 2015년에는 나무가 밀집되어 있었으나, 2020년에는 나무가 보이지 않는다며 OOO생활지리정보의 사진을 제출하였다. OOO (라) 처분청은 AAA이 증여일부터 소급하여 3년 이상 계속하여 직접 영농에 종사하여야 하나, 청구인이 2019.8.26. 쟁점임야의 1/2 이상을 임차하여 임산물을 재배하고 있음이 나타난다며 ‘농업경영체등록(변경등록) 확인서’(2019.12.5. 산림청장 발행)를 제출하였다. ＜농업경영체등록(변경등록) 확인서＞ OOO (3) 청구인은 2022.10.11. 개최된 조세심판관회의에 참석하여 다음과 같이 진술하고 관련 자료를 제출하였다. (가) 쟁점임야 중 6,600㎡은 청구인이 농지(밭)로 사용하기 위하여 2009.3.16. 농업경영체로 최초 등록하였다가 농지로 사용을 하지 아니하여 2019.4.22. 삭제된 것으로 확인된다며, ‘농업경영체 등록 정보 확인서(2009.3.16.∼ 2018.12.31.)’를 제출하였다. (나) 처분청은 ‘농업경영체등록확인서에 따르면 2019.8.26.을 등록일자로 하여 공부상 250,832㎡ 중 1/2 이상인 151,681㎡를 청구인이 자경(임산물 재배)하고 있고, 미이용 면적 대부분은 휴경 중인 것으로 나타나는바 이는 AAA이 쟁점임야를 직접 경영하였다는 청구주장이 사실이 아님을 보여주는 것이다’고 보았으나, 농림축산식품부에서는 임업의 산업화 추진, 임가소득 증대 등을 위하여 농어업경영정보 등록대상에 임야를 추가함으로써 임업인이 농업경영체 등록을 할 수 있도록 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률을 2018.2.21. 일부개정하여 2019.1.1.부터 시행하였고, 이에 청구인은 임야를 농업경영체 등록하면 비료구입 및 세금혜택 등 여러 가지 혜택이 많다는 주변의 이야기를 듣고 모친 AAA과 상의하여 2019.8.8. ‘농업경영체 등록신청서’를 신청한 것이다. 잣나무에서 생산되는 ‘잣’을 농업경영체등록(변경등록)신청서에 재배품목으로 임업경영 서식에 맞추어 기재하였고, 경영주에는 청구인, 경영주 외 농업인으로 모친인 AAA과 배우자인 DDD을 기재하여 신청하였는데(청구인이 2019년 8월 작성한 농업경영체 등록 신청서 제출), AAA이 2011.6.27. 산림경영계획인가에 따라 계속하여 영림하여 온 임야를 농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률일부개정에 따라 농업경영체 등록을 하기 위하여 증여인 및 청구인 모두가 자경하는 것으로 작성하여 농업경영체 등록을 하였을 뿐인데, 처분청은 농업경영체 등록(변경등록)확인서에 “청구인이 1/2를 임차하여 임산물을 재배하고 있는 것으로 나타난다”며 AAA이 쟁점임야를 직접경영하지 않았다는 의견을 제시하고 있는 것이다. 이와 같이 경영체 등록신청서의 경영형태는 청구인, AAA, DDD이 자경을 한다는 것이고, 법정서식에 경영주는 한 사람만 기재하도록 되어 있는바(OOO 담당자 답변) 이를 두고 청구인만 직접경영하였다는 의견을 제시하는 것은 부당하다 할 것이다. (다) AAA은 1949.3.15. 남편 GGG(1984.12.15. 사망, 묘지는 쟁점임야 내 위치)과 결혼하여 평생을 쟁점임야 인근에 거주하면서 슬하에 8남매를 두고 다른 소득 없이 영농 및 영림을 하면서 살아왔는데, 쟁점임야를 부친인 고 GGG으로부터 상속받아 새로이 잣나무 등을 조림하는 등 산림을 경영하던 장남 BBB가 2007.6.14. 사망하자 이를 어머니인 AAA이 상속받아 2011.6.27. 및 2020.4.16. 산림경영계획인가에 따라 산림경영을 하였으며, 이를 다시 둘째 아들인 청구인에게 2020.8.19. 증여한 것으로, 증여자 AAA이 증여일로부터 소급하여 3년 이상 산림을 직접경영하였음이 여러 증빙에 의하여 확인된다 할 것이다. (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 증여자인 AAA이 증여일부터 소급하여 3년 이상 계속하여 직접 영림에 종사하였다고 보기 어렵다는 의견이나, 쟁점임야는 AAA의 배우자인 GGG이 1984.12.15. 사망함에 따라 그 상속인인 AAA 및 BBB 등에게 상속되었다가 1985.3.9. 지분 전부가 큰아들인 BBB에게 이전되었고 2007.6.14. BBB의 사망으로 AAA에게 상속되었다가 2020.8.18. 청구인에게 증여되는 등 수십년 동안 AAA의 가족이 소유하고 있었던 것으로 확인되는 점, AAA은 쟁점임야와 연접 또는 인근에서 오랜 기간 거주하여 왔으며 다른 직업이 없는 것으로 나타나는 점, 쟁점임야를 조림하였던 CCC이 ‘목상이기에 쟁점임야의 나무를 직접 입목·조림은 하지 않았다’고 진술하였고, 쟁점임야에 대한 산림경영계획서를 작성한 산림기술자 HHH이 ‘다만 AAA이 쟁점임야 안에 집을 짓고 살고 있어 일상 관리는 AAA이 했을 가능성이 높다’고 진술하였으며, OOO시청 산림과 담당 직원이 ‘벌채한 자가 단순 조림작업을 하였을 것이고 조림 작업 외에 해당 필지를 경영하였다고 보기는 어렵다’고 진술하였던 점, 쟁점임야 소재지 이장이 증여자인 AAA이 쟁점임야를 영림 및 영농하였음을 확인하고 있는 점, 청구인이 쟁점임야의 1/2 이상을 임차하여 경영한 것으로 농업경영체등록 확인서에 기재되어 있으나 청구인과 AAA 및 청구인의 배우자인 DDD을 경영주 및 농업인으로 하여 신청한 것으로 나타나는 점 등으로 보아 임업후계자인 청구인이 여러 지원혜택을 받고자 모친 AAA과 상의하여 농업경영체 등록을 신청한 것이라는 청구주장이 신빙성이 있어 보이는 점, 산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률제69조에서는 산림소유자 등에 한 처분 또는 산림소유자 등이 한 신청 등은 그 승계인에 대하여도 효력이 있는 것으로 규정하고 있는바, BBB가 2001.9.17. 쟁점임야에 대한 산림경영계획인가를 받은 후 2007.4.14. 사망하였기에 그 인가의 효력은 AAA에게 승계되는 것으로 보이고, 2011.6.27. OOO시의 산림경영계획인가도 사망한 BBB가 아닌 AAA이 받은 것으로 보는 것이 합리적이라 할 것인 점 등에 비추어 처분청이 증여자인 AAA이 증여일부터 소급하여 3년 이상 계속하여 직접 영림에 종사하지 아니한 것으로 보아 조세특례제한법제71조 및 같은 법 시행령 제68조의 감면요건을 충족하지 아니하였다 하여 청구인에게 이 건 증여세를 과세한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.