청구인이 쟁점건물 2층에서 2년 이상 상시 거주하지 않은 것으로 보이고 청구인이 제출한 자료만으로는 쟁점건물 2층 면적 전체를 2년 이상 주택으로 사용하였음이 입증되지 않아 소득법§89의 주택으로서 보유기간 요건이 2년을 충족하였다고 보기 어렵다 하겠음. 또한, 소득법§88·7는 건물의 용도가 주거용으로 사용되었는지 여부가 분명하지 않은 경우에는 공부상의 용도에 따르도록 규정하고 있는바, 쟁점건물의 공부상 용도는 공장인 점에 비추어 처분청이 쟁점건물에 대한 1세대 1주택 비과세 적용을 부인하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점건물 2층은 사실상 주택으로 사용되었고, 매매계약상 특약에 따라 양도일 이전에 주택시설이 철거되었으나, 소득세법 집행기준 89-154-12에 따라 매매계약일 현재를 기준으로 주택 해당 여부를 판단하여야 한다. (가) 처분청은 쟁점건물의 양도일(대금청산일) 현재 주택시설이 철거되어 이를 주택으로 볼 수 없다는 의견이나, 쟁점건물의 2층은 매매계약 당시(2020.7.16.) 주택이었고, 매수인의 요청으로 양도일로부터 3일 전에 철거한 것으로, 양도일 현재 철거된 상태라 하여 이를 주택으로 볼 수 없다는 의견은 부당하다. (나) 양도소득세 집행기준 89-154-12는 “주택에 해당하는지 여부는 양도일 현재를 기준으로 판단하며, 매매특약에 의하여 매매계약일 이후 주택을 멸실한 경우에는 매매계약일 현재를 기준으로 판단한다.”고 규정하고 있다.
(2) 청구인 및 배우자는 쟁점건물 2층 전체를 주택으로 사용하였고, 2층으로 가는 계단 면적을 포함할 경우 주택으로 사용한 면적이 주택 외의 부분보다 크므로 쟁점건물 전체를 주택으로 보아야 한다. (가) 청구인은 장기 불황으로 인한 사업부진으로 쟁점건물 1층만을 사업장으로 사용하던 중에 청구인이 소유ㆍ거주하던 OOO 소재 단독주택을 처분하면서 부득이 배우자와 함께 2016.6.8. 쟁점건물로 주소를 이전하고 쟁점건물 양도 당시까지(약 4년) 쟁점건물 2층에서 거주하였다. (나) 청구인은 쟁점건물 2층에 냉난방 시설, 보일러 설비, 주방, 화장실, 거실, 서재, 창고 등을 설치하여 동 장소에서 실제 거주하였고, 쟁점건물 2층 주거공간에 도달할 수 있는 별도의 계단을 설치하여 주택의 면적이 주택 외의 면적보다 크다. 이와 같은 사실은 쟁점건물의 관리인ㆍ매수인ㆍ중개인, 인근 주민 등의 확인서, 살림용품의 중고품 판매 사이트 등록 자료, 재산세 납세고지서 수령사실, 신용카드 사용내역 등에 의해 확인된다. (다) 처분청은 청구인이 쟁점단독주택을 취득한 2018.1.2.부터 쟁점단독주택에서 실제 거주하여 쟁점건물 2층을 주택으로 사용한 기간이 2년에 미달한다는 의견이나, 청구인은 80세 이상의 고령으로 약 30km 거리(운전면허가 없어서 출퇴근 시간이 1시간 30분 이상 소요됨)의 쟁점단독주택에서 상시 거주한 사실이 없다. 쟁점단독주택은 청구인이 은퇴 후 거주하려고 취득하였고, 바다와 인접하여 해풍이 잦은 곳이어서 습기, 방수 문제 등으로 냉난방을 함에 따라 전기, 수도요금이 발생된 것이며, 도시가스시설도 2020.1.18. 준공된 것을 볼 때, 쟁점단독주택을 상시 주거용으로 사용하였다고 보기 어렵다. 쟁점단독주택의 2018년 1월부터 2020년 12월까지의 수도 사용량은 4〜19㎥로서 월별로 차이가 매우 큰 것으로 나타나는바, 거주 여부와 무관하게 기본적인 유지관리가 필요하여 수도를 사용하다가 가족들이 휴가기간 잠시 머물다 갈 경우에 일시적으로 사용량이 증가한 것이다. (라) 또한, 처분청은 쟁점건물 2층 중 구획된 일부 공간이 직원 숙소로 사용된 것으로 보인다는 의견이나, 청구인은 매출이 영세하여 직원을 고용한 사실이 없고, 인건비 신고내역도 없다.
(1) 청구인이 쟁점건물 전체에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용받기 위해서는 양도일(대금청산일 또는 등기일) 현재 최소 쟁점건물 2층 전체가 주택에 해당되어야 하나, 쟁점건물은 양도일 현재 내부가 철거된 컨테이너 형태의 공장으로 1세대 1주택 비과세 대상인 주택이라고 볼 수 있는 부분이 전혀 없다. (가) 소득세법제98조에 따르면, 자산의 양도 시기는 대금청산일로 하고, 같은 법 시행령 제154조에 따르면, 1세대 1주택 비과세 여부는 양도일을 기준으로 판단하도록 규정하고 있는바, 조세심판원(2020서839, 2020.6.4.) 및 대법원(2008.1.18. 선고 2007두23545 판결) 역시 1세대 1주택 비과세 여부 판단 시점인 양도일을 계약체결일이 아닌 대금청산일로 보아야 한다고 판시하고 있다. (나) 청구인이 제시한 소득세법 집행기준 89-154-12는 주택임이 명확하나 매매특약에 의해 매매계약일 이후 멸실된 경우에 적용되는 것으로, 쟁점건물과 같이 주택에 해당하는지 여부를 알 수 없는 건물을 매매특약에 의해 매매계약일 이후 멸실한 경우에 까지 확대하여 적용할 수 없다.
(2) 청구인 주장에 따라 1세대 1주택 비과세 판단 시점을 계약체결일로 본다고 하더라도, 쟁점건물 2층 전체가 2년 이상 주거용으로 사용되었음이 입증되지 않는다. (가) 쟁점건물에 대한 현장확인 내용 및 공인중개사 2인의 확인 등으로 미루어 볼 때, 쟁점건물 2층 전체를 주택으로 사용하였다는 청구인의 주장은 객관적으로 입증되지 않고, 그나마 일부 숙식이 가능한 구획부분은 청구인이 주소를 쟁점건물로 옮긴 2016년에 주거용으로 사용하기 위하여 주택으로 개조한 공간이 아니라, 해당 공장에서 운영하던 사업과 관련하여 오래전부터 직원들의 숙소 및 사업자인 청구인과 직원들의 휴게 공간이나 사업상 고객 접대 공간으로 사용되어 왔던 것으로 보이는 공간이라 할 것이다. 그러나, 소득세법상 주택이란 세대원이나 제3자가 언제든지 장기간 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조로 된 건축물로서, 사업용으로 사용하는 건축물에 부수하여 방으로 사용되는 경우에는 이를 주택으로 볼 수 없는 것이고(조심 2013광2176, 2013.11.8. 등, 같은 뜻임), 사업용 건물에 딸린 방을 주거용으로 사용하였다고 하더라도 건물의 일부를 상시 주거용으로만 사용하는 것이 아니라 사업을 위하여 함께 사용하는 경우에는 사업용 건물로 봄이 상당하다(서울고등법원 2013.10.16. 선고 2012누33227 판결 등, 같은 뜻임). (나) 청구인의 배우자는 쟁점건물의 양도계약 체결 이전에 쟁점단독주택으로 주소를 이전하였고, 청구인만이 쟁점건물에 주소를 두고 있었을 뿐 계약체결일 현재 청구인과 청구인의 배우자는 실제 쟁점건물이 아닌 쟁점단독주택에 거주한 것으로 확인되며, 주택에 해당하는지 여부를 판단함에 있어 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따르는 것이므로, 쟁점건물의 양도계약 체결일을 기준으로 하더라도 쟁점건물을 주택으로 볼 수 없다. (다) 청구인은 쟁점건물을 양도하면서 양수인에게 세금계산서를 발급하였고, 쟁점건물의 양수인은 고정자산 매입에 대한 부가가치세를 환급받은 것으로 나타나는바, 주택이 아닌 공장 건물을 양도한 것으로 보아야 한다. (라) 청구인은 2018년 1월경 이후에는 쟁점단독주택을 취득하여 이를 거주 목적으로 사용한 것으로 보이므로 쟁점건물에 거주한 기간은 2년에 미달한다.
1. 쟁점단독주택의 수도 및 전기 사용내역에 따르면, 쟁점단독주택의 취득시부터 꾸준히 수도 및 전기가 사용되었으며, 2020년 5월 및 7월에 청구인 및 청구인의 배우자가 쟁점단독주택으로 주소를 이전하고, 2020년 8월경 쟁점건물을 양도하기 전후의 수도 및 전기사용량에 큰 변동이 없음을 알 수 있다.
2. 또한, 청구인이 쟁점단독주택을 취득한 후, 쟁점단독주택 주변에서 신용카드 사용액이 증가한 반면, 쟁점건물 주변에서 신용카드 사용액은 감소한 사실이 확인된다.
(1) 소득세법 제88조【정의】이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 "주택부수토지"라 한다)의 양도로 발생하는 소득
③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. 제155조【1세대1주택의 특례】① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 '종전의 주택'이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 '신규 주택'이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.
1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우 제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조 전단에서 "대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 경우를 말한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일
(1) 청구인에 대한 2020년 귀속 양도소득세 경정내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 양도소득세 경정 내역 ㅇㅇㅇ
(2) 국세통합전산망에서 확인되는 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인은 1995.2.11.부터 2020.8.14.까지 쟁점건물에서 ‘OOO’이라는 상호로 직물 제조업을 영위하였다(2008.5.3. 부동산임대업 추가). (나) 위 사업장의 2015년 제1기∼2020년 제2기 과세기간 부가가치세 신고내역은 아래 <표3>과 같고, 청구인은 2015∼2020년 귀속 종합소득세를 추계신고하여 쟁점건물을 위 사업장의 사업용자산으로 계상하지 않았다. <표3> OOO의 부가가치세 신고내역 ㅇㅇㅇ
(3) 주민등록등초본, 부동산 등기사항전부증명서 등에 따르면, 쟁점건물 관련 거래흐름은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
(4) 청구인이 제기한 이의신청에 대한 결정서 중 사실관계 부분에서 확인되는 내용은 다음과 같다. (가) 처분청의 조사종결보고서 주요내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (나) 청구인과 매수인 AAA이 2020.7.16. 작성한 쟁점건물 매매계약서의 주요 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (다) 국세통합전산망에서 확인되는 쟁점건물 매매 관련 청구인 및 양수인의 부가가치세 신고내역 등은 다음과 같다.
1. 청구인은 청구인이 영위한 OOO의 사업자등록번호로 쟁점건물 매매계약서상 특약사항의 쟁점건물 매매가액 OOO원과 같은 가액으로 세금계산서를 발급하고, 2020.8.14. 2020년 제2기 부가가치세 OOO원을 신고한 것이 확인된다.
2. 쟁점건물의 양수인은 2020년 제2기에 청구인으로부터 교부받은 위 세금계산서를 고정자산 매입으로 신고하여 부가가치세를 환급받았고, 2020년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점건물을 사업용자산으로 계상하였으며, 2021년 제1기에 쟁점건물을 임대하고 세금계산서를 발급하여 부가가치세를 신고한 것 등이 확인된다. (라) 처분청이 쟁점건물을 현장확인하여 촬영한 사진은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (마) 처분청은 청구인과 청구인의 배우자가 쟁점단독주택으로 주소를 이전하기 전후에 쟁점단독주택의 수도ㆍ전기 사용량에 큰 변동이 없고, 쟁점단독주택이 소재한 지역에서 청구인의 신용카드 사용 건수가 급증한 것 등을 고려하면, 청구인과 청구인의 배우자는 쟁점단독주택을 신축 취득(사용승인일 2018.1.2.)한 이후부터 주민등록과는 달리 실제 쟁점단독주택에서 거주한 것으로 보인다는 의견이다.
1. OOO시상하수도사업소장이 2021.4.19. 시행한 공문(수도행정과-4152)에 따르면, 쟁점단독주택의 수도사용내역은 다음과 같은바, 청구인의 배우자가 쟁점단독주택으로 주소를 이전한 2020년 5〜12월까지의 월별 사용량(11〜19㎥)과 주소를 이전하기 전인 2019년 5〜12월(7〜17㎥) 및 2018년 5〜12월(6〜17㎥)까지의 월별 사용량을 비교하면 약간의 차이가 있는 것으로 나타난다. ㅇㅇㅇ
2. 한국전력공사 OOO지사장이 2021.4.19. 시행한 공문(OOO지고객-302)에 따르면, 쟁점단독주택의 전기사용내역은 다음과 같은바, 청구인의 배우자가 쟁점단독주택으로 주소를 이전한 2020년 5〜12월까지의 월별 사용량(202〜248㎥)과 주소를 이전하기 전인 2019년 5〜12월(160〜225㎥) 및 2018년 5〜12월(162〜214㎥)까지의 월별 사용량을 비교하면 약간의 차이가 있는 것으로 나타난다. ㅇㅇㅇ
3. 처분청이 청구인이 제출한 신용카드 사용내역 자료를 사용지역별로 분석한 내역은 아래 <표4>와 같다. <표4> 청구인의 지역별 신용카드 사용내역 ㅇㅇㅇ
(5) 청구인이 제출한 자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 청구인은 쟁점단독주택을 신축한 이후에도 재산세 고지서를 쟁점건물로 송달받았음을 입증하기 위하여 재산세 고지서 3매를 제출하였다. ㅇㅇㅇ (나) 청구인은 쟁점건물 2층에서 거주하면서 사용하던 살림용품을 중고품 판매사이트에 게재하여 판매하였음을 입증하기 위하여 다음의 자료를 제출하였다. ㅇㅇㅇ (다) 청구인은 쟁점건물의 철거업자, 매수인, 관리인, 공인중개사 2인의 확인서 및 주변인들의 인우보증서를 다음과 같이 제출하였다. ㅇㅇㅇ (라) 청구인은 쟁점건물에서 실제 주거생활을 영위했다는 증빙으로 OOO카드(2017.1.1.∼2020.8.31.), OOO카드(2015.6.23.∼2020.8.26.), OOO카드(2015.1.1.∼2020.8.31.)의 사용내역서를 제출하였다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 처분청은 1세대 1주택 비과세 여부의 판단 시점은 계약체결일이 아닌 양도일이고, 쟁점건물은 양도일 현재 내부가 철거된 컨테이너 형태의 공장이므로 주택으로 볼 수 있는 부분이 전혀 없다는 의견이므로 이에 대하여 살피건대, 소득세법제98조에서 자산의 양도시기를 대금청산일로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제154조 제1항은 1세대 1주택의 범위를 양도일 현재를 기준으로 판단하도록 규정하고 있는바, 일반적으로 1세대 1주택 비과세 대상에 해당하는지 여부는 양도일을 기준으로 판단해야 할 것이나, 소득세법 집행기준89-154-12에서 매매특약에 의하여 매매계약일 이후 주택을 멸실한 경우에는 매매계약일 현재를 기준으로 주택에 해당하는지 여부를 판단한다고 하였고, 청구인이 체결한 쟁점건물 매매계약서의 특약사항에는 2층의 모든 집기기구를 철거하는 조건이 기재되어 있으므로, 이러한 경우에는 매매계약일을 기준으로 1세대 1주택에 해당되는지 여부를 판단하는 것이 합리적이라 할 수 있을 것이다. (나) 그렇다면, 쟁점건물의 매매계약일을 기준으로 쟁점건물에 대하여 1세대 1주택 비과세를 적용할 수 있는지에 대하여 살펴보아야 할 것인데, 청구법인은 쟁점건물의 2층 면적 전체를 2년 이상 주택으로 사용하였다고 주장하나, 비과세는 일반적으로 과세대상이 되는 물건 중 특정한 것을 조세정책의 필요에서 과세대상에서 제외시키는 것이고, 이는 납세자 측의 예외적이고 특수한 사실에 관한 것이므로 비과세요건에 대한 입증책임은 비과세를 주장하는 납세의무자에게 있다 할 것인 점(대법원 2000.7.7. 선고 98두16095 판결 등, 같은 뜻임), 소득세법상 주택은 장기간 독립된 주거생활을 영위할 수 있는 구조로 된 건축물로서 주거용으로 상시 장기간 사용하는 경우를 의미하는 것으로 일시적으로 사용하거나 세대의 세대원이 독립된 주거생활을 사실상 영위하지 아니하고 점포 등에 부수하여 사용하는 경우에는 주택으로 볼 수 없는 점(조심 2018서2162, 2018.7.13., 같은 뜻임), 청구인이 제출한 확인서에는 쟁점건물 2층 중 ‘오래 전 사업이 잘될 때 창고, 사무실 용도 등으로 사용되는 것으로 추정되는 공간도 구획되어 있었다’는 내용이 기재되어 있고, 그 외 쟁점건물 2층 전체를 주택으로 사용하였음을 입증할 수 있는 자료를 제출하지 않는 점, 청구인은 쟁점건물로 전입신고를 한 2016.6.8.부터 2년이 경과하지 않은 2018.1.2. OOO에 소재하는 쟁점단독주택을 취득하였고, 이 후 쟁점단독주택 인근 지역에서의 신용카드 사용내역이 확인되며, 쟁점단독주택에서 확인되는 전기 및 수도 사용량은 청구인과 청구인의 배우자가 쟁점단독주택으로 주소를 이전하기 전후로 별다른 차이가 없는 것으로 나타남에 따라 청구인이 쟁점건물 2층에서 2년 이상 상시 거주하였음이 입증되지 않는 점 등에 비추어 청구인이 제출한 자료만으로는 쟁점건물 2층 면적 전체를 2년 이상 주택으로 사용하였음이 입증되지 않아 소득세법제89조의 주택으로서 보유기간 요건을 충족하였다고 보기 어렵다 하겠다. (다) 또한, 소득세법제88조 제7호는 건물의 용도가 주거용으로 사용되었는지 여부가 분명하지 않은 경우에는 공부상의 용도에 따르도록 규정하고 있는바, 쟁점건물의 공부상 용도는 공장이므로, 처분청이 쟁점건물에 대한 1세대 1주택 비과세 적용을 부인하여 이 건 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.