[요지] 청구법인은 직원에게는 성과상여금을 지급하지 아니하였고, 임원이기는 하나 사주일가에게만 지급하였으며, 청구법인에 대한 기여가 구체적으로 확인되지 아니하는 친인척에게 상여금을 지급하는 등 상여금을 자의적으로 집행한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점상여금을 이익처분에 의한 상여금으로 보아 청구법인에게 손금불산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[요지] 청구법인은 직원에게는 성과상여금을 지급하지 아니하였고, 임원이기는 하나 사주일가에게만 지급하였으며, 청구법인에 대한 기여가 구체적으로 확인되지 아니하는 친인척에게 상여금을 지급하는 등 상여금을 자의적으로 집행한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점상여금을 이익처분에 의한 상여금으로 보아 청구법인에게 손금불산입하여 법인세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없음
[참조결정] 조심2018서2802
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점상여금은 법인세법 시행령 제43조 제1항의 ‘이익처분에 의한 상여금’에 해당하지 아니하므로 손금에 산입되어야 한다. (가) 청구법인은 2016년도 정관을 개정하여 임원상여금지급규정을 마련하였고, 이는 단순히 상여 한도를 정한 것이 아니라 임원 직급별로 상여계산을 위한 기준보수금액과 배율을 정하고 기여도를 평가하여 산정하도록 하는 등 구체적인 기준에 따라 지급하도록 하였다. (나) 청구법인은 임원상여금지급규정에 따라 쟁점상여금을 산정하여 주주총회의 결의에 따라 지급하였으므로 쟁점상여금은 손금에 산입되어야 한다. (다) 처분청은 청구법인이 쟁점상여금 산정 관련 증빙을 세무조사 당시 즉시 제출하지 않고 지연제출하여 신뢰하기 어렵다는 의견이나, 임원상여금지급규정은 즉시 제출하였고, 임원기여도평가에 관한 자료는 당시 재무팀 사무실에 비치되어 있지 않아 며칠 후에 제출한 것일 뿐, 객관적이고 신뢰할 수 있는 자료이다. (라) 법인세법 시행령 제43조 제2항에 의하면 주주총회 등의 결의로 결정한 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하는 상여금은 이를 손금에 불산입한다고 규정하고 있을 뿐, 평가의 형식을 정하고 있지 아니한바, 청구법인의 경우와 같이 임원상여금지급기준에 따라 기여도 등을 평가하여 산정․지급한 쟁점상여금은 손금에 산입되어야 한다.
(2) 쟁점임원은 쟁점상여금을 지급받을만한 기여를 하였다. (가) 2016년 당시 대표이사 aaa의 암투병으로 인해 사업에 위기가 있었으나, 개인사업체 운영 당시부터 경영에 참여한 배우자 bbb와 청구법인의 경영과 관련한 대학 및 학과를 선택하여 졸업한 자녀들이 청구법인의 운영과 해외판로개척에 기여하였고, 그 결과 OOO년 500만불 수출탑 표창, OOO년 1,000만불 수출탑 표창을 수상하였으며, 2015년 설립 당시 21명에 불과하였던 임직원 수가 2021년말 기준 56명에 이르게 되었다. (나) 청구법인은 가족경영임에도 사적경비 사용을 철저히 지양하였고, 가지급금 금액도 동일 규모의 다른 업체와 비교할 때 최저수준으로, 편법적인 사외유출을 배제하고자 노력하였다. (다) 청구법인의 임원은 영업비 등의 부외경비 사용에 임원의 개인자금을 활용하고 있는바, 임원의 급여 및 상여로 처리하여 임원진이 소득세를 부담하고 있고, 일반적인 중소기업의 세무처리보다 국세납부에 성실한 것으로 볼 수 있으나, 이 건 처분은 가지급금이나 무증빙 경비처리보다 가혹한 처분이다. (라) 처분청은 쟁점임원 중 ccc․ddd(대표이사의 자녀)이 입사 후에 곧바로 쟁점상여금을 받아 이를 정상적인 직무집행의 대가로 볼 수 없다는 의견이나, 대표이사의 항암치료 등으로 인해 이들은 근로계약일 전부터 이미 청구법인의 업무를 수행해왔고, 이러한 사실은 이들이 작성한 업무보고서(2018년 거래처 업무 보고) 등에서 확인된다.
(1) 쟁점상여금은 사전에 결정된 구체적이고 객관적인 지급기준과 성과평가방법에 의하여 산정된 것으로 볼 수 없다. (가) 청구법인은 임원상여금지급규정에 따라 구체적으로 상여금을 산정․지급하였다고 주장하나, 객관적으로 성과를 평가하였다고 볼만한 신빙성 있는 증빙이 제시되지 않았다. (나) 청구법인은 임원상여금지급규정에 산정기준이 구체적으로 마련되어 있다고 주장하나, 기본지급액과 지급비율의 범위만 정하고 있을 뿐, 지급비율 내지 임원실적 기여도를 어떻게 산정하는지 전혀 규정되어 있지 않고 구체적인 성과평가의 방법도 제시되어 있지 않으며, 경영실적 등에 대한 최소한의 평가기준조차 설정하고 있지 않다. (다) 청구법인은 쟁점상여금 산정 관련 증빙을 적절히 제출하였다고 주장하나, 조사 착수일(2021.8.26.) 당시에는 정관과 주주총회 의사록만 제출하였을 뿐, 그 후 2021.9.9.에서야 임원기여율평가결과를 제출하였으며, 2021.9.10.에 임원기여도 평가표를, 2021.9.28.에 그 근거자료인 ‘대표이사의 노트메모’를 제출하였는바, 해당 자료들을 신뢰하기 어렵다. 특히 ‘대표이사의 노트메모’는 작성시기가 기재되어 있지 않고, 조사과정에서 청구법인의 대표이사는 ‘임원기여도평가표’를 경리부장인 eee(전무이사 ccc의 배우자)이 작성하였다고 하였으나, 해당 문서의 작성일 당시 eee은 OOO에 거주하고 있었는바, 해당 문서를 신뢰하기 어렵다.
(2) 쟁점상여금은 청구법인의 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다. (가) 청구법인은 쟁점임원이 적극적인 경영참여와 해외판로 개척에 기여하였다고 주장하나, 청구법인이 제시하는 ‘임원기여도평가표’ 및 그 평가근거자료인 ‘대표이사의 노트메모’에는 그러한 내용이 기재되어 있지 않다. (나) 쟁점임원 중 ccc은 2017.6.12. 입사하여 6개월만에 OOO원, 그 다음해에는 OOO원의 성과상여금을 지급받았고, ddd은 2018.11.30. 입사하여 7일 후 OOO원의 성과상여금을 지급받았다. 청구법인은 ccc과 ddd이 근로계약 전부터 청구법인의 업무를 수행하였다고 주장하나, 이들은 입사 직전까지 OOO에 거주하며 학업을 하고 있었으므로 청구주장을 받아들이기 어렵다. (다) 회사의 매출액 또는 영업이익의 증가는 회사 종사자 전원의 노력의 결과물로 봄이 합리적이나, 청구법인은 사주일가만 성과물을 향유하였다. (라) 청구법인은 2017년, 2018년의 경우 주주총회 결의를 거치기도 전인 2017년 11월, 2018년 2월 및 10월에 쟁점상여금을 선지급하였는바, 이는 대표이사 aaa이 임의로 집행한 것으로 보인다. (마) 2018년 상여금의 경우 주주총회에서 실제 지급액과 달리 상여금에 12월 급여분을 포함하여 지급결의한 것으로 확인되는바, 지급액 산정에 있어 일관성 없이 임의대로 산정한 것임을 알 수 있다. (바) 더욱이 청구법인은 2017년에 대표이사 임의로 지급 근거도 없이 친인척에게 OOO원의 성과상여금을 지급하였는바, 이러한 점을 고려하더라도 쟁점상여금의 지급은 법인의 이익을 분여하기 위한 것이라고 볼 수밖에 없다. (사) 쟁점상여금은 영업이익 및 당기순이익에서 차지하는 비율이 약 60%를 초하는바, 이는 사회통념상 인정할 수 있는 범위를 넘어선 것으로 직무집행에 대한 정상적인 대가라고 볼 수 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 법인세법 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.
② 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다
④ 제1항부터 제3항까지의 규정에 따른 손비의 범위 및 구분 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다 제26조(과다경비 등의 손금불산입) 다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 인건비
5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것
(2) 법인세법 시행령 제43조(상여금 등의 손금불산입) ① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다.
② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.
③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 직원에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 직원에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.
(1) 처분청은 2021.11.10. 청구법인에게 2016～2019사업연도 법인세를 부과하였다가, 청구법인이 2016․2017사업연도에 소기업에 해당하여 조세특례제한법 제7조의 중소기업특별세액감면의 적용대상에 해당함에도 이를 적용하지 않고 부과세액이 산정되었다고 주장함에 따라 2022.3.8. 아래 ＜표1＞과 같이 감액․경정하였다. ＜표1＞ 당초 고지세액 및 감액경정 후 잔존세액 (단위: 원) OOO
(2) 청구법인은 2015.12.9. 설립된 법인으로, 2019.12.31. 현재 주주 및 임원 구성은 아래 ＜표2＞와 같은바, 쟁점인원의 보유지분 합계는 100%이고, 쟁점임원 외의 임원은 없는 것으로 확인된다. ＜표2＞ 청구법인의 주주 현황 (단위: 주, %) OOO
(3) 청구법인은 2016～2019사업연도에 아래 ＜표3＞과 같이 임원 상여금을 지급하고, 이를 법인세 신고시 손금으로 처리하였다. ＜표3＞ 청구법인의 임원 상여금 지급내역 (단위: 천원, %) OOO
(4) 청구법인의 정관[제38조(보수와 퇴직금)]에서 아래 ＜표4＞와 같은 내용의 ‘임원상여금지급규정(시행일 2016.7.1.)’이 확인된다. ＜표4＞ 청구법인의 임원상여금지급규정 OOO
(5) 청구법인은 “업무실적 관리(대표이사의 노트메모) → 성과평가(임원기여도평가표) → 평가결과(임원기여율평가결과) → 성과금산정(주주총회 의사록)”의 절차로 쟁점성과금을 산정하였다고 주장하며 관련 증빙을 제시하였다. (가) 임원상여금지급규정의 내용과 같이 직급별 기본지급액에 기여율(100%에서 가감)을 곱하여 상여금을 계산한 후, 아래 ＜표5＞와 같이 임시주주총회에서 결의하여 지급한 것으로 확인된다. ＜표5＞ 임시주주총회(2016.12.7.) 의사록 OOO (나) 청구법인은 대표이사의 노트메모, 임원 기여도 평가표, 임원 기여율 평가결과를 증빙으로 제출하였으나, 처분청은 ‘주주총회 의사록’만 조사착수일인 2021.8.26.에 제출되었을 뿐, 다른 세부증빙자료는 2021.9.9., 2021.9.10. 2021.9.28.에서야 제출되었고, 작성시점이 확인되지 않아 신뢰하기 어려우며, 구체적인 성과평가가 있었다고 보기도 어렵다는 의견이며, 특히 임원 기여도 평가표 중 2016년도 건의 경우 그 작성자로 보이는 경리부장 eee(ccc의 배우자)이 작성일(2016.12.7.) 당시 OOO에 거주하고 있었는바, 해당 증빙을 신뢰하기 어렵다는 의견이다.
(6) 처분청은 아래와 같은 증빙을 제시하였다. (가) 처분청은 ccc과 ddd이 청구법인에 입사하기 전에 OOO에서 재학 중에 있었으므로 청구법인의 업무를 수행한 것으로 볼 수 없다며 아래 ＜표6＞과 같이 출입국기록을 제시하였다. ＜표6＞ 쟁점임원 중 ccc․ddd의 출입국기록 OOO (나) 청구법인은 2017년11월경 대표이사의 형 등 친인척 10인에게 아래 ＜표7＞과 같이 합계 OOO원의 상여금을 지급하였는바, 처분청은 청구법인이 지급규정 없이 임의로 지급하였고, 청구법인도 손금불산입 대상임을 인정하고 있으며, 이와 마찬가지로 쟁점임원에 대하여도 자의적으로 상여금을 지급하였다는 의견이다. ＜표7＞ 친인척에 대한 상여금 지급내역(2017년) OOO
(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 법인세법 시행령 제43조 제1항은 “법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금은 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하고 있고, 법인이 지배주주인 임원에게 보수를 지급하였더라도, 그 보수가 법인의 영업이익에서 차지하는 비중과 규모, 해당법인 내 다른 임원들 또는 동종업계 임원들의 보수와의 현저한 격차 유무, 정기적ㆍ계속적으로 지급될 가능성, 보수의 증감 추이 및 법인의 영업이익 변동과의 연관성, 다른 주주들에 대한 배당금 지급 여부, 법인의 소득을 부당하게 감소시키려는 주관적 의도 등 제반 사정을 종합적으로 고려할 때, 해당 보수가 임원의 직무집행에 대한 정상적인 대가라기보다는 주로 법인에 유보된 이익을 분여하기 위하여 대외적으로 보수의 형식을 취한 것에 불과하다면, 이는 이익처분으로서 손금불산입 대상이 되는 상여금과 그 실질이 동일하므로 법인세법 시행령 제43조에 따라 손금에 산입할 수 없다고 보아야 할 것인바(대법원 2017.9.21. 선고 2015두60884 판결, 같은 뜻임), 청구법인은 임원의 기여도를 평가하여 임원상여금지급규정에 따라 쟁점상여금을 산정하였고 이사회 의결을 거쳐 지급하였으므로 쟁점상여금이 손금에 산입되어야 한다고 주장하나, 청구법인의 임원상여금지급규정에는 기본지급액 기준과 지급률 범위만을 개괄적으로 정하고 있을 뿐, 성과평가의 방법․절차, 기여도 산정방법 등에 대한 구체적인 내용을 정하고 있지 아니하여 사실상 상여금의 한도만을 정한 것으로 볼 수 있고, 이러한 경우의 상여금을 손금으로 인정하게 되면 지배주주가 상여금 형식을 빌려 이익처분하는 것을 허용하는 결과를 초래하여 법인세법 시행령 제43조 제1항이 형해화될 우려가 있어 보이는 점(조심 2018서2802, 2018.11.20. 같은 뜻임), 청구법인은 성과평가에 대한 세부증빙으로 대표이사의 노트메모, 임원기여도평가표 등을 제시하였으나, 작성형식 및 기재내용 등을 고려할 때 사후 임의작성의 가능성을 배제할 수 없고, 임원의 직무집행에 대한 구체적인 증빙이 제시되지 아니하였으며, 재직기간이 단기간인 임원에 대해서도 고액의 상여금이 지급되었는바, 이 건 성과평가가 객관적이었다고 보기 어려운 점, 청구법인은 직원에게는 성과상여금을 지급하지 아니하였고, 임원이기는 하나 사주일가에게만 지급하였으며, 청구법인에 대한 기여가 구체적으로 확인되지 아니하는 친인척에게 상여금을 지급하는 등 상여금을 자의적으로 집행한 것으로 보이는 점, 쟁점상여금은 영업이익률의 60%를 초과하는바 지속가능성이 있다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점상여금을 이익처분에 의하여 지급하는 상여금으로 보아 청구법인에게 손금불산입하고 법인세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.