쟁점거래는 쟁점주식의 증여일부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 2개월 이내에 이루어졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기 보다 사전에 예정된 청구인의 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과해 보이는 점, 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
쟁점거래는 쟁점주식의 증여일부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 2개월 이내에 이루어졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기 보다 사전에 예정된 청구인의 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과해 보이는 점, 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
1. 쟁점거래로 인한 실질 소득이 청구인에게 귀속된 바 없으므로 청구인에 대한 과세는 부당하다. (가) 청구인의 배우자 BBB은 쟁점법인으로부터 본인명의 계좌로 입금받은 쟁점주식의 거래대금[2018.11.26. OOO원, 2019.1.25. OOO원, 2019.1.29. OOO원, 합계 OOO원]을 본인의 차입금 상환(OOO원)과 OOO에 단독주택을 신축할 목적으로 토지분양대금 잔금과 단독주택건설에 소요되는 자금으로 사용하였다. (나) 조세심판원의 선결정례(조심 2020부1593, 2020.9.15.)와는 다르게 쟁점거래는 청구인의 배우자 BBB이 쟁점법인으로부터 수취한 쟁점주식의 매매대금을 청구인에게 교부한 사실이 없고, 쟁점거래로 인한 실질적 이익을 그대로 향유하고 있어 거래의 실질이 청구인에게 귀속되는 가장거래로 보기 어렵다.
(2) 쟁점거래는 각각 별개의 원인에 따라 이루어진 거래로서 조세회피 목적을 가지고 이루어진 거래가 아니다. (가) 쟁점법인의 성장에는 사내이사인 배우자 BBB의 기여가 있었기에 청구인은 가족 간의 적절한 자산배분과 쟁점법인 성장의 기여도를 감안하여 배우자인 BBB에게 쟁점주식의 증여를 결정한 것이다. (나) 쟁점주식을 증여받은 이후 BBB은 개인사업에 대한 차입금과 단독주택 신축을 위한 자금마련을 고민한 끝에 소각목적의 자기주식을 쟁점법인에 양도하여 자금을 조달하게 된 것으로 일련의 거래가 조세회피를 목적으로 한 것이라고 할 수 없다.
(3) 조세법률주의 및 납세자의 선택권을 존중하여야 한다. (가) 조세법률주의 원칙상 실제 소득이 귀속되지 않은 자를 납세의무자로 하려면 명문의 규정을 두어야 함에도 불구하고, 법률에 명문의 의제규정이 없이 소득이 전혀 귀속되지 않은 청구인에 대하여 의제배당에 따른 종합소득세를 과세하는 것은 위법한 처분이다. (나) 최근 신설된소득세법(2020.12.29. 법률 제17758호로 개정된 것) 제87조의13 제1항은 거주자가 1년 이내에 그 배우자로부터 증여받은 주식 등을 양도하는 경우, 양도소득금액 계산 시 필요경비로 공제하는 주식 등의 취득가액은 증여자의 당초 취득가액으로 의제하도록 규정하고 있으나, 해당 규정은 2023.1.1.부터 시행되어 쟁점거래에 적용될 여지가 없으며, 쟁점거래에 부과된 소득세 과세가 취소되지 않는다면 소급과세금지원칙에 반한다고 할 것이다. (다) 납세의무자는 경제활동을 할 때에 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지 법률관계 중의 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 등 참조), 여러 단계의 거래를 거친 후의 결과만을 가지고 그 실질이 하나의 행위 또는 거래라고 쉽게 단정하여 과세대상으로 삼아서는 아니된다(대법원 2017.12.22. 선고 2017두57516 판결 등 참조).
(4) 청구인은 다음과 같이 추가항변 하였다. (가) 실질과세의 원칙은 엄격하게 적용되어야 한다. 법원 판례(대법원 1999.11.9. 선고 98두14082 판결 등 참조)는 실질과세원칙을 적용하여 법적형식을 부인하고 과세한 다수의 사례에 대하여 ‘실질과세의 원칙에 의하여 당사자의 거래행위를 그 법형식에도 불구하고 조세회피행위라고 하여 그 행위계산의 효력을 부인할 수 있으려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 함이 원칙이다’라고 판시하였는바, 국세기본법 제14조 제3항 을 적용하여 과세하는 경우 적용요건을 엄격하게 해석하여 납세자의 재산권이 부당하게 침해받지 않도록 하여야 한다. (나) 처분청은 쟁점거래(증여 → 양도 → 소각)가 쟁점주식의 양도이후 소각 → 현금증여와 경제적 실질이 동일하다는 의견이나, 법적 거래형식과 다른 경제적 실질 존재여부를 판단할 때 거래의 이익을 누가 향유하고 있는지가 중요하다고 할 것인데, 청구인의 배우자는 쟁점거래로 인한 이익을 그대로 향유하고 있고, 청구인에게 그 이익이 귀속되지 않았으며, 쟁점거래의 일련의 과정이 단기간에 이루어졌다고 보는 것은 처분청의 자의적인 판단으로 과세근거의 중요한 원인이 되는 이러한 기간은 반드시 법률에 규정되어 있어야 함에도 그렇지 않는 한 납세자의 적법한 행위를 자의적 판단으로 과세하여서는 아니될 것이다. (다) 처분청이 유사한 사건이라고 주장하는 판례들(창원지방법원 2020구합2335, 조심 2020부1593 2020.9.15. 등)은 이 건과는 차이가 있으므로 동일하게 적용되기는 어렵다.
(1) 쟁점거래는 증여 후 양도라는 거래순서 조작을 통해 의제배당소득을 회피한 경우에 해당하므로 국세기본법에 따른 실질과세원칙을 적용하여 과세한 이 건 처분은 정당하다. (가) 국세기본법 제14조 제3항 의 실질과세원칙을 적용하기 위하여 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법, 즉, ① 우회행위 또는 다단계 행위가 있어야 하고, ② 조세회피 목적이 있어야 하며, 이에 따른 ③ 세법상 혜택의 부여가 부당하여야 한다. (나) 청구인은 배우자인 BBB에게 2018.9.3. 쟁점주식을 1주당 OOO원으로 평가하여 증여하였고, BBB은 쟁점법인에게 증여받은 쟁점주식을 2018.11.7. 양도하였으며, 쟁점법인은 쟁점주식을 양수받은 다음날(2018.11.8.)에 소각 결정한 것으로 확인되는바, 쟁점법인이 자기주식을 취득하고 소각한 거래내용을 살펴보면 외형상 [쟁점주식 증여 → 쟁점주식 양도 → 소각]이라는 거래로 구성되었지만 [쟁점주식의 양도 → 소각 → 현금증여]와 시간적 순서를 달리할 뿐 경제적 실질이 동일한 것으로 판단된다. (다) 세법의 혜택을 부당하게 받았다고 인정되는 경우란 통상적인 거래의 형식을 취하였더라면 받을 수 없는 세법상의 혜택을 비합리적이거나 이상한 다른 거래 형식을 취함으로서 받는 경우를 의미하며, ‘부당’이란 경제적 사정이나 경제적 합리성에 비추어 적합하지 않거나 자연스럽지 못한 경우를 말하는 것으로 조세회피를 목적으로 하는 것을 의미한다. (라) 청구인이 진술한 문답서에 따르면, 청구인은 가족간의 적절한 자산배분을 위하여 OOO CCC으로부터 배우자에게 쟁점주식을 증여할 경우 OOO원까지는 세금이 발생하지 않는다는 컨설팅을 받아 증여를 결정하였고, OOO 세무회계가 평가한 1주당 주식의 가액으로 증여할 주식수를 결정한 사실이 확인된다. (마) 따라서, 청구인이 소유한 주식을 쟁점법인에게 양도하고 양도대금을 배우자에게 현금증여할 수 있었음에도, 쟁점거래를 취한 것은 미처분 이익잉여금을 재원으로 하는 자기주식소각을 통해 종국적으로 의제배당소득 및 양도소득세를 절세하는 목적 외에 다른 특별한 이유가 없었다는 사실이 확인된다고 할 것이다. (바) 쟁점거래는 쟁점주식의 증여규모가 배우자 재산공제 범위(6억원) 정도인 점, 증여 후 2개월 만에 쟁점법인이 쟁점주식만을 매입하고 소각한 점, 쟁점법인이 종전에도 쟁점거래와 같은 형식의 주식 거래가 이루어 졌다고 확인되지 않은 점 등에 비추어 볼 때 통상적 거래 형태로 보기 어렵다. (사) 쟁점법인이 소각을 목적으로 납세자들로부터 자기주식을 직접 취득하였을 경우 소득세법 제17조 제2항 에서 규정한 의제배당에 해당하여 해당 주식의 취득가액을 초과하는 금액에 대하여 의제배당에 따른 소득세를 부담하였어야 함에도 불구하고, 청구인은 ‘배우자에게 증여하는 거래’를 통해 배우자증여 공제를 받았고, 쟁점거래를 통하여 외형상 주식의 취득가액을 높임으로서 조세의 부담을 경감하였으므로 세법상 부당한 혜택을 받은 경우에 해당하므로 국세기본법 제14조 제3항 의 실질과세원칙을 위한 요건을 모두 갖춘 것으로 판단된다.
(2) 청구인은 쟁점거래의 이익이 배우자에게 귀속되었고, 쟁점거래는 선택가능한 대안 중의 하나를 선택한 것이므로 이를 존중하여야 한다고 주장하나, 법률에서 선택권이 부여되었다고 하여 적극적으로 거래순서를 조작하여 실행한 결과가 조세를 회피하게 된 것까지 보호받는다고 보기 어렵다.
(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. "증여"란 그 행위 또는 거래의 명칭ㆍ형식ㆍ목적 등과 관계없이 직접 또는 간접적인 방법으로 타인에게 무상으로 유형ㆍ무형의 재산 또는 이익을 이전(移轉)(현저히 낮은 대가를 받고 이전하는 경우를 포함한다)하거나 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다. 다만, 유증과 사인증여는 제외한다.
7. "증여재산"이란 증여로 인하여 수증자에게 귀속되는 모든 재산 또는 이익을 말하며, 다음 각 목의 물건, 권리 및 이익을 포함한다.
1. 재산 또는 이익을 무상으로 이전받은 경우: 증여재산의 시가(제4장에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제35조 및 제42조에서 같다) 상당액 제53조(증여재산 공제) 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사람으로부터 증여를 받은 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 증여세 과세가액에서 공제한다. 이 경우 수증자를 기준으로 그 증여를 받기 전 10년 이내에 공제받은 금액과 해당 증여가액에서 공제받을 금액을 합친 금액이 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분은 공제하지 아니한다.
1. 배우자로부터 증여를 받은 경우: 6억원
(3) 소득세법 제17조(배당소득) ① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.
② 제1항 제3호에 따른 의제배당이란 다음 각 호의 금액을 말하며, 이를 해당 주주, 사원, 그 밖의 출자자에게 배당한 것으로 본다.
1. 주식의 소각이나 자본의 감소로 인하여 주주가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액(價額) 또는 퇴사ㆍ탈퇴나 출자의 감소로 인하여 사원이나 출자자가 취득하는 금전, 그 밖의 재산의 가액이 주주ㆍ사원이나 출자자가 그 주식 또는 출자를 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액 제87조의13(주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권소득금액 필요경비 계산 특례) [본조신설 2020.12.29.] ① 거주자가 양도일부터 소급하여 1년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다)로부터 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대한 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도소득금액을 계산할 때 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권양도가액에서 공제할 필요경비는 그 배우자의 취득 당시 제87조의12 제1항 제1호, 같은 조 제2항 및 제3항에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 주식등ㆍ채권등ㆍ투자계약증권에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 필요경비에 산입한다. 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. 제101조(양도소득의 부당행위계산) ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 증여받은 자의 증여세(상속세 및 증여세법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제ㆍ감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액
2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세
(4) 민법 제554조(증여의 의의) 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다. 제556조(수증자의 행위와 증여의 해제) ① 수증자가 증여자에 대하여 다음 각 호의 사유가 있는 때에는 증여자는 그 증여를 해제할 수 있다.
1. 증여자 또는 그 배우자나 직계혈족에 대한 범죄행위가 있는 때
대하여 부양의무있는 경우에 이를 이행하지 아니하는 때
② 전항의 해제권은 해제원인있음을 안 날로부터 6월을 경과하거나 증여자가 수증자에 대하여 용서의 의사를 표시한 때에는 소멸한다.
(5) 상법 제341조(자기주식의 취득) ① 회사는 다음의 방법에 따라 자기의 명의와 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득가액의 총액은 직전 결산기의 대차대조표상의 순자산액에서 제462조 제1항 각 호의 금액을 뺀 금액을 초과하지 못한다.
1. 거래소에서 시세(時勢)가 있는 주식의 경우에는 거래소에서 취득하는 방법
2. 제345조 제1항의 주식의 상환에 관한 종류주식의 경우 외에 각 주주가 가진 주식 수에 따라 균등한 조건으로 취득하는 것으로서 대통령령으로 정하는 방법
② 제1항에 따라 자기주식을 취득하려는 회사는 미리 주주총회의 결의로 다음 각 호의 사항을 결정하여야 한다. 다만, 이사회의 결의로 이익배당을 할 수 있다고 정관으로 정하고 있는 경우에는 이사회의 결의로써 주주총회의 결의를 갈음할 수 있다.
1. 취득할 수 있는 주식의 종류 및 수
3. 1년을 초과하지 아니하는 범위에서 자기주식을 취득할 수 있는 기간
③ 회사는 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못할 우려가 있는 경우에는 제1항에 따른 주식의 취득을 하여서는 아니 된다.
④ 해당 영업연도의 결산기에 대차대조표상의 순자산액이 제462조 제1항 각 호의 금액의 합계액에 미치지 못함에도 불구하고 회사가 제1항에 따라 주식을 취득한 경우 이사는 회사에 대하여 연대하여 그 미치지 못한 금액을 배상할 책임이 있다. 다만, 이사가 제3항의 우려가 없다고 판단하는 때에 주의를 게을리하지 아니하였음을 증명한 경우에는 그러하지 아니하다. 제342조(자기주식의 처분) 회사가 보유하는 자기의 주식을 처분하는 경우에 다음 각 호의 사항으로서 정관에 규정이 없는 것은 이사회가 결정한다.
2. 처분할 주식의 처분가액과 납입기일
3. 주식을 처분할 상대방 및 처분방법 제343조(주식의 소각) ① 주식은 자본금 감소에 관한 규정에 따라서만 소각(消却)할 수 있다. 다만, 이사회의 결의에 의하여 회사가 보유하는 자기주식을 소각하는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 자본금감소에 관한 규정에 따라 주식을 소각하는 경우에는 제440조 및 제441조를 준용한다. (6) 상법 시행령 제9조(자기주식 취득 방법의 종류 등) ① 법 제341조 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 방법”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법을 말한다.
1. 회사가 모든 주주에게 자기주식 취득의 통지 또는 공고를 하여 주식을 취득하는 방법
② 자기주식을 취득한 회사는 지체 없이 취득 내용을 적은 자기주식 취득내역서를 본점에 6개월간 갖추어 두어야 한다. 이 경우 주주와 회사채권자는 영업시간 내에 언제든지 자기주식 취득내역서를 열람할 수 있으며, 회사가 정한 비용을 지급하고 그 서류의 등본이나 사본의 교부를 청구할 수 있다.
(1) 청구인이 대표이사로 있는 쟁점법인은 2013.9.16 설립하여 헤드레스트, 암레스트 등 자동차용 부품을 생산, 판매하고 있는 법인이고, 2018년 말 기준으로 주주는 대표이사 청구인(50% 지분), 자녀 DDD․EEE․FFF(50% 지분)로 구성되어 있다.
(2) 쟁점법인의 2018년 주주현황 및 주식변동 내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 쟁점법인의 2018년 주주현황 및 주식변동 내역 OOO
(3) 청구인 및 조사청이 제출한 자료에 따르면, 아래 <표2>의 사실관계가 확인된다. <표2> 사실관계 정리 OOO
(4) 조사청이 이 건 조사시 작성한 청구인 및 배우자 BBB의 문답서(2021.5.13.)의 주요 내용은 다음과 같다. OOO
(5) 청구인의 배우자 BBB은 쟁점주식의 양도대금을 수령하여 BBB의 개인사업인 OOO 계좌로 입금된 금액을 개인명의 대출상환(OOO원)과 주택 취득자금으로 사용한 것으로 확인된다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점거래로 인한 이익이 청구인에게 귀속되지 않았고, 쟁점거래는 별개의 원인에 따라 이루어진 거래이므로 이에 대하여 청구인이 선택한 거래의 형식을 부인하고 의제배당에 따른 종합소득세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하나, 국세기본법제14조 제3항은 “제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다”고 규정하고 있고, 납세의무자는 경제활동을 함에 있어서 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러가지 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로 납세의무자가 조세의 부담을 줄이기 위하여 경제적으로 하나의 거래임에도 형식적으로 중간 거래를 개입시켰다는 이유만으로는 납세의무자가 선택한 거래형식을 함부로 부인할 수 없으나, 가장행위에 해당한다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있을 때에는 과세상 의미를 갖지 않는 그 가장행위를 제외하고 그 뒤에 숨어 있는 실질에 따라 과세할 수 있다고 보아야 할 것이다(대법원 2014.1.23. 선고 2013두17343 판결). 청구인은 쟁점법인의 최대주주이자 대표이사로서 일정한 계획 하에 쟁점법인과 배우자를 통한 쟁점거래 구조를 조정하거나 통제할 수 있는 의사결정 권한을 가지고 있는 것으로 보이는 점, 쟁점거래는 쟁점주식의 증여일부터 자기주식 취득 및 소각시점까지 2개월 이내에 이루어졌고, 일련의 행위들이 각 당사자의 독립적인 의사결정에 따른 것이라기보다 사전에 예정된 청구인의 의사결정에 따라 순차적으로 이루어진 것에 불과해 보이는 점, 청구인의 배우자가 증여받아 쟁점법인에 양도한 쟁점주식의 수는 배우자 증여재산 공제 한도인 OOO원에 근접하게 정한 것으로 보더라도 쟁점거래에 있어 의제배당에 따른 종합소득세를 회피하기 위한 목적 외에 다른 합리적인 이유는 없어 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점거래를 가장거래로 보아 청구인에게 종합소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2022중5322, 2022.6.29. 등, 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.