쟁점❶ㆍ❷부동산의 양도계약서가 별도로 작성되었고, 청구인은 ...과 ++.++.++. 각 부동산의 보상금을 별도로 수령한 후, 각각 소유권이전등기를 한 것으로 나타나고 있어, 소득세법령 상 쟁점❶ㆍ❷부동산의 양도시기는 특별한 사정이 없는 한 각각 ...과 ++.++.++.로 보아야 하는 점, 등기사항전부증명서 및 토지대장에 의하면, 쟁점❶ㆍ❷부동산은 서로 다른 법정동에 소재한 토지ㆍ건물로, 적어도 80년대부터는 각각 구분등기되어 관리되어 온 것으로 나타나고, 달리 청구인이 쟁점부동산의 양도시점에 임박하여 분필 등의 임의적 행위를 한 사실은 확인되지 않는바, 청구인이 쟁점부동산을 2회에 걸쳐 나누어 양도한 것에 오로지 감면한도를 추가로 받아 조세를 회피하고자 하는 목적만이 있었다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점부동산의 각 양도거래를 하나의 거래라고 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2022.9.13. 청구인에게 한 2019년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 청구인은 1960∼70년대 쟁점부동산을 취득하여 그곳에서 평생 농사를 지었는데, 쟁점부동산 일대가 ‘OOO 기업형임대주택 공급촉진지구’로 지정되어 청구인의 의사와 무관하게 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따라 사업시행자인 양수법인에게 쟁점부동산을 매도하였다. 쟁점부동산은 청구인이 취득할 당시부터 각각 OOO과 OOO에 속했던 것으로, 소재한 법정동도 다르고 직선거리로도 100m 정도 떨어진 독립된 토지이다.
(2) 청구인은 독립된 부동산인 쟁점①ㆍ②부동산을 2018.12.10.과 2019.1.29. 각 매도하고, 잔금을 별도로 지급받았을 뿐만 아니라, 등기사항전부증명서 상 등기원인일 및 등기접수일도 서로 상이하므로, 소득세법령상 두 부동산의 양도시기는 각각 2018년과 2019년으로 보아야 한다. 즉, 청구인은 2018.11.8. 양수법인과 쟁점①부동산에 BBB 보상협의계약을 체결하였고, 2018.12.10. 관련 보상금 OOO원 중 OOO대출원리금 OOO원을 상환하고 남은 잔액 OOO원을 계약금 없이 일시에 수령하는 한편, 이와 별개로 양수법인과 쟁점②부동산에 BBB 손실보상협의계약을 다시 체결하여, 2019.1.29. 이에 BBB 보상금액 OOO원을 계약금 없이 일시에 수령하였는데, 이와 같이 쟁점부동산의 양도는 서로 다른 계약에 따라 별도로 이루어졌다.
(3) 양수법인이 위와 같이 순차적으로 계약을 체결하고 그에 따라 쟁점부동산의 잔금시기를 다르게 한 것은, 공익사업의 원활한 진행 및 당해 수용으로 부득이하게 평생 일궈온 삶의 터전을 잃은 청구인이 세법상 유리하게 하기 위한 것으로 볼 수 있는데, 납세자로서는 절세방법을 고려하지 않을 이유가 없다. 그럼에도 청구인이 한 양도소득세 신고를 마치 거래당사자가 담합하여 조세회피를 한 것으로 간주하는 것은 부당하다. 납세의무자는 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있고, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 하며(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결), 동일한 경제적 목적을 달성하기 위해 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것인바, 쟁점부동산의 각 양도거래는 등기사항전부증명서 상 등기원인일, 잔금지급일, 등기접수일이 전부 다르므로 하나의 거래로 보는 것은 부당하다. 또한 실질과세의 원칙은 납세자의 행위나 계산이 사실과 다른 경우 조세회피 목적에 있는 경우에 한해 조세법률주의와 납세자의 예측가능성, 법적안정성 등을 훼손하지 않는 범위 내에서 제한적으로 적용(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결)되어야 하는데, 처분청은 100m 정도 떨어져 서로 다른 별도의 토지들을 한 번의 거래로 양도가 가능한 하나의 토지로 단정하였고, 매수자인 양수법인으로 동일하고 한 번에 양도할 수 있었다는 점만으로 실질과세 원칙을 적용하였다. 이는 단순히 인근 토지와 동일한 매수자라는 사유만으로 청구인의 법률행위를 제한하는 것으로, 납세자의 재산권을 부당히 침해하는 것으로 위법하다. 쟁점부동산은 직선거리로 약 100m 가량 떨어진 별개의 토지들이므로 이에 BBB 보상가액ㆍ보상방법 및 보상시기를 달리하여 청구인에게 유리한 방법으로 양수도하는 것은 “헌법”에 명시된 납세자의 개별적인 재산권 행사에 해당한다. 실제로 관평동 소재인 쟁점①부동산의 1㎡당 보상단가는 OOO원과 OOO원이고, OOO에 소재한 쟁점②부동산의 1㎡당 보상단가는 3필지 모두 OOO원로, 보상단가도 상이한바, 이들을 하나의 토지거래로 보는 것은 부당하다. 나아가 실질과세원칙에 따라 특정 거래행위를 조세회피행위로 보아 그 효력을 부인하려면 조세법률주의 원칙상 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 하는데(대법원 1991.5.14. 선고 90누3027 판결, 대법원 2009.4.9. 선고 2007두26629 판결 등), 조세특례제한법은 과도한 소득세의 감면을 제한할 목적으로 1개의 과세기간에 대하여 최대 OOO원의 한도를 설정하고, 이를 보완할 목적으로 5개 과세기간의 합계 감면액은 최대 OOO원으로 설정하고 있을 뿐이므로, 처분청이 법률에 규정된 세액감면을 배제하기 위해서는 그에 부합하는 명시적인 법적인 장치 또는 근거가 필요하다.
(4) 처분청은 쟁점②부동산의 손실보상협의계약서에 계약일자가 기재되어 있지 않은 점을 지적하였는데, 이는 당시 양수법인 담당자가 한 단순한 실수이다. 청구인은 담당자가 주는 대로 계약서를 수령ㆍ보관만 하였고 계약일자가 누락되었다는 사실은 인지하지 못하였다. 쟁점②부동산의 등기사항전부증명서에 의하면, 소유권이전등기원인일이 2018.12.10.로 기재되어 있는바, 사업시행자인 양수법인이 소유권이전등기절차 진행 당시 계약일자가 누락된 것을 추후 2018.12.10.로 보완하였다고 볼 수 있다.
(5) 처분청은 쟁점부동산에 BBB 보상금액이 2018.11.8. 이전에 일괄적으로 확정된 점 또한 지적하나, ‘OOO 기업형 임대주택 공급촉진지구’ 지정에 따른 사업시행의 일환으로 쟁점부동산이 수용된 점을 감안하면, 이는 당연한 절차이다. 기타 인감증명서 및 주민등록초본 등 첨부서류의 발급일자가 같고, 양수법인이 각 양도일 이전에 자금을 확보한 것 또한 마찬가지인데, 청구인은 1945년생인 고령의 노인으로, 평생을 농업에 종사한 농민이어서 행정이나 세금문제에 무지하고, 양수법인의 계약 필요서류 및 부수 안내에 따라 편의상 인감증명서 등 제반서류들을 같은 날 여러 부수로 발급받으면서, 계약 전후로 양수법인의 사무실을 수차례 방문하였기 때문에, 계약 서류들의 제출일자를 정확히 기억하지 못한다. 이로 인해 처분청의 세무조사 과정에서 양수법인의 답변과 일부 상이한 부분이 있을 수 있는데, 이를 이유로 두 개의 양도거래를 하나로 보는 것은 부당하다.
(2) 청구인은 처분청의 세무조사 착수 당시 쟁점부동산에 BBB 보상금을 2018년과 2019년에 별도로 수령한 것은 양수법인의 요청에 의한 것으로, 본인은 그에 대하여 잘 알지 못한다는 내용의 확인서를 제출하였으나, 양수법인은 청구인이 쟁점②부동산을 사용하여야 한다고 하여 절차를 별도로 진행한 결과 쟁점②부동산의 보상금을 2019년에 별도로 지급하였다고 설명하였고, 청구인은 이에 대해 그러한 요청을 한 사실이 없다고 부인하는 등 쟁점부동산 양도 당시 그 잔금지급시기만을 달리한 점에 대하여 적정한 소명을 하지 못하고 있다.
(3) 양수법인이 처분청의 협조공문에 따라 제출한 쟁점②부동산의 손실보상협의계약서, 위임장, 공공용지협의취득서, 확인서면, 보상금청구서 및 영수증(각서) 등 모든 서류의 작성일자는 모두 공란으로 기재되어 있고, 첨부서류로 제출된 인감증명서, 주민등록초본의 발급일자 또한 모두 같은 날로, 쟁점①토지와 관련하여 제출한 첨부서류와 동일한 점 등을 고려하면, 쟁점부동산의 양도거래는 계약서만 분리 작성된 하나의 거래로, 단순하게 양수법인이 잔금일자에 맞추어 따로 소유권이전접수를 한 것으로 봄이 타당하다. (4) 민법 제563조 는 “매매는 당사자 일방이 재산권을 상대방에게 이전할 것을 약정하고 상대방이 그 대금을 지급할 것을 약정함으로써 그 효력이 발생한다”고 규정하고 있고, 구두계약도 효력이 있는 점, 3개 감정평가 법인의 감정이 일괄적으로 이루어졌고, 개별보상액 산정조서 또한 일괄 작성되었으며, 청구인이 확인서 및 녹취록을 통해 쟁점부동산의 경우, 일괄 계약되었다는 점을 확인하여 주었을 뿐만 아니라, 청구인은 쟁점부동산에 대하여 별도의 계약서가 존재한다는 사실 자체를 이 건 세무조사 당시에도 인지하고 있지못하였던 것으로 보이는 점 등을 감안하면, 쟁점부동산의 계약서 및 제반서류는 단순히 양수법인이 임의로 형식상 작성한 서류로 보아야 한다.
(5) 청구인은 각각의 계약에 따라 보상금을 지급받은 날 별도로 소유권이전등기를 진행한 점을 근거로 쟁점①ㆍ②부동산의 양도거래가 별개의 독립된 거래라고 주장하나, 앞서 살펴본 바와 같이, 고시ㆍ감정평가ㆍ보상금에 BBB 일괄 확정에 따라 두 거래를 하나의 거래로 보아야 하는 한, 쟁점①부동산에 BBB 소유권이전은 하나의 거래를 일부만 경료한 경우에 해당하므로, 대금청산일 이전에 소유권의 완전한 이전등기를 하였다고 볼 수 없고, 따라서 쟁점②부동산의 보상금지급일인 2019.1.29.을 대금청산일로 보아야 한다.
(6) 마지막으로 쟁점부동산의 양도를 두 건의 거래로 나누어 별도로 양도소득세 신고를 하는 경우, 청구인은 양도소득세 감면세액을 2개 연도에 각각 적용받아 그 혜택을 누릴 수 있고, 양수법인 또한 청구인의 양도소득세 부담이 감소하여 거래가 원만히 진행될 수 있다는 점을 고려하면, 이 건 양도소득세 분할신고는 청구인과 양수법인 양측이 모두 이득을 누릴 수 있어 조세회피 목적의 거래형식을 갖출 충분한 유인이 있었다고 볼 수 있는데, 거래당사자간 개별사정이 반영된 시기를 소득세법령상 적법한 양도시기로 인정하는 경우, 양도소득세의 양도시기를 임의로 조정하는 것이 자유롭게 되어 언제든 양도소득세 감면혜택을 추가적으로 받을 수 있게 된다. 그러나 공평의 개념을 고려할 때 감면조항은 엄격히 적용되어야 하므로, 청구주장과 같이 개인의 모든 사정을 용인하는 것은 신중할 필요가 있다.
(1) 청구이유서, 처분청 답변서, 국세청 통합전산망(NTIS) 자료 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구인에 BBB 2019년 귀속 양도소득세 부과내역은 아래 <표2>와 같고, 처분청은 2019년 귀속 양도소득세를 경정하면서 2018년 양도소득세 OOO원은 직권으로 취소한 것으로 나타난다. <표2> 청구인에 BBB 2019년 귀속 양도소득세 부과내역 ㅇㅇㅇ (나) 토지대장에 의하면, 쟁점부동산 각 토지의 최초 토지표시 및 소유자 변동이력은 아래 <표3>과 같다. <표3> 쟁점부동산 각 토지의 토지대장 주요내용 ㅇㅇㅇ (다) 쟁점①부동산 중 하나인 OOO 토지와 쟁점②부동산 중 하나인 OOO 토지의 등기사항전부증명서의 주요내용은 아래 <표4>와 같다. <표4> 쟁점부동산의 등기사항전부증명서 주요내용 ㅇㅇㅇ (라) 청구인과 양수법인 간 손실보상협의계약서 2개의 주요내용은 아래 <표5>와 같다. <표5> 청구인과 양수법인이 작성한 손실보상협의계약서의 주요내용 ㅇㅇㅇ (마) 양수법인이 2018.12.13.과 2019.2.7. 작성한 각 쟁점부동산 토지수용확인서의 주요내용은 아래 <표6>과 같다. <표6> 쟁점부동산의 토지수용확인서 ㅇㅇㅇ (바) OOO청장이 발급한 취득세(등록면허세) 납부확인서에 의하면, 양수법인은 쟁점①ㆍ②부동산의 취득세(등록면허세)를 2018.12.10.과 2019.1.29. 각각 납부한 것으로 나타난다. <표7> 양수법인에 BBB 취득세(등록면허세) 납부확인서 주요내용 ㅇㅇㅇ (사) 처분청이 제출한 감정평가서에 의하면, 양수법인은 2018.9.4. ‘OOO 기업형임대주택 공급촉진지구 조성사업’을 위해 BBB감정평가법인 외 2개사에 동시에 쟁점부동산에 BBB 감정평가를 의뢰한 것으로 나타난다. (아) 양수법인은 2022.7.18. 확인서를 작성하였는데, 해당 확인서에는 쟁점①ㆍ②부동산의 보상금을 구분하여 지급한 사유에 대하여 ‘청구인이 쟁점②부동산 및 관련 지장물을 사용하여야 한다는 이유로 양도계약에 응하지 아니하여, 쟁점①부동산에 대하여 먼저 계약을 체결하고 보상금을 지급한 후 사용승낙을 받았고, 추후 쟁점②부동산에 BBB 계약을 체결하여 보상금을 지급하였다’는 내용이 기재되어 있다. (자) 처분청은 2022.7.13. 청구인과 진행한 문답 녹취서(OOO속기사무소, 2022.8.16. 작성)를 제출하였는데, 이에 의하면 청구인은 ‘쟁점부동산에 BBB 계약서를 별도로 작성한 이유에 대하여 아는 바가 없다’는 취지로 답변한 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 쟁점부동산의 각 양도거래는 그 실질이 쟁점②부동산의 잔금청산일에 이루어진 하나의 거래라는 의견이나, 납세의무자가 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 선택한 여러 가지의 법률관계 중 하나가 과중한 세금부담을 회피하기 위한 행위였다 하더라도, 가장행위에 해당한다고 볼만한 특별한 사정이 없는 이상 유효하다 할 것이고, 결과적으로 낮은 조세부담이 발생하였다 하여 과세관청이 조세회피목적에 BBB 구체적인 입증 없이 사법상 사적자치의 원리에 따라 합리적인 경제인의 입장에서 적법하게 이루어진 계약형식이나 세법상 기간과세의 원칙을 무시하고 과세권을 행사하는 것은 실질과세원칙에 위배되어 부당한 것(조심2022인1445, 2022.8.19. 등, 같은 뜻임)인바, 쟁점①ㆍ②부동산의 양도계약서가 별도로 작성되었고, 청구인은 2018.12.10.과 2019.1.29. 각 부동산의 보상금을 별도로 수령한 후, 각각 소유권이전등기를 한 것으로 나타나고 있어, 소득세법령 상 쟁점①ㆍ②부동산의 양도시기는 특별한 사정이 없는 한 각각 2018.12.10.과 2019.1.29.로 보아야 하는 점, 등기사항전부증명서 및 토지대장에 의하면, 쟁점①ㆍ②부동산은 서로 다른 법정동에 소재한 토지ㆍ건물로, 적어도 1980년대부터는 각각 구분등기되어 관리되어 온 것으로 나타나고, 달리 청구인이 쟁점부동산의 양도시점에 임박하여 분필 등의 임의적 행위를 한 사실은 확인되지 않는바, 청구인이 쟁점부동산을 2회에 걸쳐 나누어 양도한 것에 오로지 감면한도를 추가로 받아 조세를 회피하고자 하는 목적만이 있었다고 단정하기도 어려운 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점부동산의 각 양도거래를 하나의 거래라고 보아 1과세기간의 감면한도를 적용하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국세기본법(2017.12.19. 법률 제15220호로 일부개정된 것) 제14조 [실질과세] ② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
③ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 이 법 또는 세법의 혜택을 부당하게 받기 위한 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적 실질 내용에 따라 당사자가 직접 거래를 한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래를 한 것으로 보아 이 법 또는 세법을 적용한다.
(2) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 일부개정된 것) 제98조 [양도 또는 취득의 시기] 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우를 제외하고는 해당 자산의 대금을 청산한 날로 한다. 이 경우 자산의 대금에는 해당 자산의 양도에 BBB 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 해당 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액은 제외한다. (3) 소득세법 시행령(2018.10.23. 대통령령 제29242호로 일부개정된 것) 제162조 [양도 또는 취득의 시기] ① 법 제98조 전단에서 “대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 경우를 말한다.
7. 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률이나 그 밖의 법률에 따라 공익사업을 위하여 수용되는 경우에는 대금을 청산한 날, 수용의 개시일 또는 소유권이전등기접수일 중 빠른 날. 다만, 소유권에 관한 소송으로 보상금이 공탁된 경우에는 소유권 관련 소송 판결 확정일로 한다.
(4) 조세특례제한법(2018.5.29. 법률 제15623호로 일부개정된 것) 제69조 [자경농지에 BBB 양도소득세의 감면] ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조 [양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도] ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
(5) 조세특례제한법(2018.12.24. 법률 제16009호로 일부개정된 것) 제69조 [자경농지에 BBB 양도소득세의 감면] ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 및 농지관리기금법에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2021년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 제133조 [양도소득세 및 증여세 감면의 종합한도] ① 개인이 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액 중에서 다음 각 호의 금액 중 큰 금액은 감면하지 아니한다. 이 경우 감면받는 양도소득세액의 합계액은 자산양도의 순서에 따라 합산한다.
1. 제33조, 제43조, 제66조부터 제69조까지, 제69조의2부터 제69조의4까지, 제70조, 제77조, 제77조의2, 제77조의3, 제85조의10 또는 법률 제6538호 부칙 제29조에 따라 감면받을 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 1억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액
결정 내용은 붙임과 같습니다.