법인의 피상속인에 대한 가지급금이 상속인이 실제 부담한 사실이 입증되는 경우 당해 가지급금은 피상속인의 채무로 공제받을 수 있으나 쟁점가지급금 중 일부는 실제 피상속인에게 귀속되었는지 여부가 명확히 확인되지 않으므로 재조사하여 경정함이 타당함
법인의 피상속인에 대한 가지급금이 상속인이 실제 부담한 사실이 입증되는 경우 당해 가지급금은 피상속인의 채무로 공제받을 수 있으나 쟁점가지급금 중 일부는 실제 피상속인에게 귀속되었는지 여부가 명확히 확인되지 않으므로 재조사하여 경정함이 타당함
[주 문] OOO서장이 2021.12.13. 청구인에게 한 2020.10.26. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 주식회사 AAA의 2020.10.26. 기준 대표이사 가지급금 OOO원 중 대표이사 AAA에게 실제 지급된 금액을 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다. [이 유]
(1) 쟁점법인은 수년간 법인세 신고를 하면서 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(을)’를 통하여 쟁점가지급금의 채무자가 피상속인임을 일관되게 신고하였고, 쟁점가지급금은 표준재무상태표상 기타당좌자산으로 나타나 있다. 또한, 쟁점가지급금에 대하여 매년 당좌대출이자율로 인정이자를 계산하였고, 이러한 이자수익은 손익계산서상 수익으로 인식되어 매년 법인세를 납부하였다.
(2) 쟁점법인이 계상한 쟁점가지급금의 증감 현황과 장부상의 보통예금 입출금내역을 비교하면, 쟁점가지급금은 보통예금 계좌에서 출금되어 지급되었음을 확인할 수 있다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령제10조에 따르면, 상속재산가액에서 공제되는 채무는 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 ‘채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류’에 따라 증명되는 것인바, 쟁점가지급금은 쟁점법인 장부의 주ㆍ임ㆍ종 단기채권, 보통예금, 현금출납장의 계정과목별원장과 법인세 신고시 제출한 표준재무상태표, 표준손익계산서, 가지급금내역, 가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑), (을)로 입증이 가능하다.
(4) 조세심판원 역시 ‘피상속인에 대한 쟁점가지급금 등이 상속인에게 인계되어 상속인들이 부담해야 될 채무라면 법인의 장부를 상속세 및 증여세법제14조와 같 은 법 시행령 제10조에서 규정하고 있는 채무를 확인할 수 있는 서류로 인정하여야 할 것으로 보이고, 쟁점가지급금 등을 피상속인의 채무로 인정하지 않으면서 법인의 주식 평가시는 자산에 포함하는 것은 모순’이라고 판단한 바 있다(조심 2008서2448, 2009.3.30.).
(5) 처분청은 상속개시일 이후에 쟁점가지급금이 청구인 등에게 승계된 내역이 확인되지 않으므로 이를 상속채무로 인정할 수 없다는 의견이나, 민법제1005조에 따라 상속재산은 포괄적으로 상속인에게 승계되는 것이고, ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)’의 채무자가 피상속인으로 기재되어 있다면, 채무자명이 변경되지 않았다 하더라도 당연히 이는 상속인에게 법정상속비율로 상속된 것으로 보아야 한다. 또한, 상속인들은 상속받은 쟁점법인의 주식을 상속지분에 따라 명의개서하였고, 미제출한 주식변동상황명세서를 2020사업연도 법인세 신고기한 후 제출하였다.
(6) 처분청은 쟁점법인의 주ㆍ임ㆍ종 단기채권이 피상속인 계좌에 입금되지 않았으므로 쟁점가지급금이 실제 피상속인의 채무인지가 불분명하다는 의견이나, 주ㆍ임ㆍ종 단기채권은 법인세법 집행기준 28-53-2에서 확인되는 것처럼 다양한 사유로 발생되므로, 계좌 입금내역이 확인되지 않는다하여 이를 피상속인의 채무가 아니라고 할 수는 없다.
(1) 피상속인은 2020.10.26. 사망하였으나 청구인이 제출한 쟁점법인의 2020사업연도 법인세 신고서 중 ‘가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑)’를 보면 청구인 등으로 채무가 승계된 내역이 확인되지 않고, 피상속인으로만 기재되어 있으며, 상속개시일 이후 상속인들이 피상속인의 채무를 상환하는 등의 내역은 전혀 없는 것으로 확인된다.
(2) 청구인은 쟁점채무를 상속인이 실제로 부담하고 있음을 증명할 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 그 어떤 증빙서류도 조사 당시 및 심판청구시 제출하지 않았으므로, 관련 증빙서류는 없는 것으로 보인다.
(3) 청구인이 제출한 쟁점법인의 주ㆍ임ㆍ종 단기채권 계정별원장과 보통예금 계정별원장을 대사해보면, 일자별 단기채권 계정과 보통예금 계정이 일치하지 않는 건이 다수 확인되었고, 단기채권 계정에 대표이사 가지급금으로 계상되었으나 피상속인의 계좌에 입금내역이 확인되지 않는 건이 다수 확인되고 있어 쟁점가지급금이 실제 피상속인의 채무인지 여부도 불분명하다. <표1> 2018〜2020년, OOO원 이상 대표자 가지급금 계정 비교표 ㅇㅇㅇ
(4) 조세심판원은 법인 장부에 피상속인에 대한 가지급금이 계상되어 있다는 점만으로는 피상속인이 그에 대응하는 채무를 부담한다는 사실이 증빙 등에 의하여 객관적으로 증명된다고 보기 어렵다고 판단하였다(조심 2012서4244, 2013.9.24.).
(5) 상속재산에서 차감하는 상속채무는 법령에서 그 요건을 명확하게 규정하고 있고, 입증책임은 납세자에게 있는바, 청구인이 주장하는 쟁점가지급금 중에는 법인카드대금 지출분을 계상한 것도 있고, 단지 연도말에 잔액을 맞추기 위해 임의로 계상한 것도 포함되어 있으므로, 쟁점가지급금이 실제 존재하는 채무인지 여부가 불분명하다.
(1) 상속세 및 증여세법(법률 제16846호, 2019.12.31., 일부개정) 제14조(상속재산의 가액에서 빼는 공과금 등) ① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각 호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 뺀다.
3. 채무(상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
③ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 공과금 및 장례비용의 범위는 대통령령으로 정한다.
④ 제1항과 제2항에 따라 상속재산의 가액에서 빼는 채무의 금액은 대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것이어야 한다. (2) 상속세 및 증여세법 시행령(대통령령 제30391호, 2020.2.11., 일부개정) 제10조(채무의 입증방법등) ① 법 제14조 제4항에서 “대통령령으로 정하는 방법에 따라 증명된 것”이란 상속개시 당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각 호의 어느 하나에 따라 증명되는 것을 말한다.
1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융회사등에 대한 채무는 해당 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류
2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류
② 법 제15조 제2항 및 이 조 제1항 제1호에 따른 금융회사등은 금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 금융회사등(이하 “금융회사등”이라 한다) 으로 한다. 제54조(비상장주식등의 평가) ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 “비상장주식등”이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 “순손익가치”라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다) (3) 법인세법 제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.
③ 수익의 범위 및 구분 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 법인세법 시행령 제11조(수익의 범위) 법 제15조 제1항에 따른 이익 또는 수입[이하 “수익”(收益)이라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
9. 법 제28조 제1항 제4호 나목에 따른 가지급금 및 그 이자(이하 이 조에서 “가지급금등” 이라 한다)로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액. 다만, 채권ㆍ채무에 대한 쟁송으로 회수가 불가능한 경우 등 기획재정부령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우는 제외한다.
(1) 피상속인에 대한 상속세 조사 종결 보고서 중 쟁점법인이 발행한 비상장주식 관련 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
(2) 청구인이 제출한 자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) 쟁점법인의 표준재무상태표, 가지급금 등의 인정이자 조정명세서(갑),(을) 등에 따르면, 표준재무상태표의 기타당좌자산은 모두 대표이사 가지급금으로 확인되고, 쟁점법인은 대표이사 가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 법인세를 신고한 사실이 확인된다. <표1> 대표이사 가지급금 내역 ㅇㅇㅇ (나) 청구인이 제출한 쟁점법인의 주․임․종 단기채권 및 보통예금 계정별원장, 현금출납장 등에 따르면, 쟁점법인의 대표이사 가지급금 중 일부는 보통예금 계좌에서 출금되어 지급된 사실이 확인된다. (다) 청구인이 제출한 2020.12.31. 현재 주주명부 및 2020사업연도 주식등변동상황명세서에 따르면, 피상속인이 보유하던 쟁점법인의 주식은 BBB, 청구인, CCC 및 DDD에게 상속된 것으로 나타난다. <표2> 2020사업연도 주식등변동상황명세서 ㅇㅇㅇ
(3) 한편, 쟁점법인의 폐업일(2021.4.30.) 현재 주식등변동상황명세서는 다음과 같은바, 쟁점법인의 주주인 청구인 등은 쟁점법인의 폐업 전에 대부분의 보유주식을 쟁점법인에게 매각하였고, 매각대금은 쟁점법인의 대표이사 가지급금과 상계(폐업일 현재 표준 재무상태표상 가지급금 잔액: OOO원)한 것으로 나타난다. <표3> 폐업일 기준 주식등변동상황명세서 ㅇㅇㅇ
(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 피상속인이 대 표이사로 있던 법인의 피상속인에 대한 가지급금이 상속세 및 증여세법 시행령 제10조 제1항에 따라 상속인이 실 제 부담한 사실이 입증되는 경우, 당해 가지급금은 같은 법 제14조 제1항 제3호에서 규정하는 피상속인의 채무로 공제받을 수 있다고 할 것인바 (조심 2020인329, 2020.4.21. 등, 같은 뜻임), 청구인이 제출한 쟁점법인의 2013〜2020사업연도 주․임․종 단기채권 계정별원장에 따르면 대표이사 가지급금의 지급 및 반제가 지속적으로 이루어진 것으로 나타나고, 보통예금 계정별원장 및 현금출납장을 통해 피상속인에게 지급된 내역이 일부 확인되는 점, 쟁점법인은 매년 결산시 대표이사 가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 법인세 신고를 하였는 점, 처분청 역시 쟁점주식을 평가함에 있어서 쟁점가지급금을 순자산가액에 가산한 점 등에 비추어 쟁점가지급금이 쟁점법인의 대표이사였던 피상속인에게 실제 귀속된 사실이 확인된다면, 이를 피상속인의 상속개시일 현재 채무로 인정할 수 있다고 하겠다. (나) 다만, 처분청 의견과 같이 쟁점법인의 주․임․종 단기채권 계정과 보통예금 계정이 일치하지 않는 건이 다수 확인되었고, 단기채권 계정에 대표이사 가지급금으로 계상되었으나 피상속인의 계좌에 입금내역이 확인되지 않는 건도 확인되어 쟁점가지급금이 실제 피상속인에게 귀속되었는지 여부가 명확하게 입증되지 않았으므로, 처분청은 청구인이 제출한 쟁점법인의 장부와 피상속인 및 청구인 등의 금융계좌 거래내역 등을 기초로, 쟁점가지급금이 피상속인이 쟁점법인으로부터 실제 지급받은(차입한) 가지급금에 해당하는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 상속세 과세표준 및 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.