쟁점주택에 대한 임대주택의 등록이 말소되어 과세기준일 현재 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못하는 것으로 보아 쟁점주택에 대하여 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 위법·부당하고, 위헌인 「종합부동산세법」에 근거하여 이루어진 이 건 종합부동산세 부과처분은 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2021년 귀속 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1.) 현재 OOO(이하 “쟁점①주택”이라 한다)와 OOO(이하 “쟁점②주택 “이라 하고, 쟁점①주택과 쟁점②주택을 합하여 “쟁점주택”이라 한다)를 소유하고 있다.
• 나. 처분청은 쟁점주택에 대한 임대주택의 등록이 말소되어 과세기준일 (2021.6.1.) 현재 쟁점주택이 종합부동산세 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못하는 것으로 보아 2021.11.25. 청구인에게 2021년 귀속 종합부동산세 OOO원 및 농어촌특별세 OOO원 합계 OOO원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.1.5. 이의신청을 거쳐 2022.2.17. 심판 청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 쟁점주택은 2018.3.31. 이전에 임대사업을 등록하고 5년 이상 계속 임대하여 임대의무기간을 충족하였으므로 합산배제 임대주택에 해당하고, 위헌인 종합부동산세법에 근거하여 이루어진 이 건 종합부동산세 부과처분은 취소되어야 한다. (1) 쟁점①주택과 쟁점②주택은 2018.3.31. 이전에 임대사업자 등록과 사업자등록을 하였고, 5년간 계속 임대하여 2018.4.6. 및 2019.3.24.에 임대의무기간을 충족하였으므로 그 후부터는 임대주택의 등록이 자동말소되었다고 하더라도 종합부동산세법 시행령제3조 제1항 제2호에 따라 합산배제 임대주택에 해당한다. (2) 2007년 부동산 경기침체 및 2010년 리먼브라더스 사태 이후, 정부는 2012년에 전용면적이 84㎡ 이하이거나 시가 6억원 이하인 경우 1주택만 보유하였더라도 주택임대사업등록을 하도록 권고하였고, 5년 이상 임대사업등록을 유지하면 해당 물건을 종합부동산세 합산배제 임대주택으로 보고, 또한 해당 물건을 양도하는 경우에는 양도소득세를 감면키로 하는 등 주택가격안정과 임차금 보장을 위한 정책을 시행하였다. 청구인은 동 정부시책에 동참하여 임대사업을 계속하였으므로 쟁점주택에 대한 이 건 종합부동산세 부과처분은 위법․부당하며, 헌법 제13조 제2항에서 규정하고 있는 소급입법금지의 원칙에도 위배된다. (3) 또한, 2020.8.18.부터 폐지되는 임대주택(아파트)으로서 2020.8.17. 이전에 임대등록한 경우에는 그로부터 4년의 임대의무기간 내인 2024.8.17.까지는 임대의무기간이 만료되지 않아 등록말소의 대상이 아니어서 종합부동산세 합산배제가 되므로 자동말소 대상인 쟁점주택도 동 기간까지는 종합부동산세 합산배제대상 임대주택으로 보는 것이 논리 및 형평의 원칙, 소급입법금지의 원칙에도 합치된다. (4) 세계 어디에서도 위헌적이어서 시행되지 않는 종합부동산세는 반민주적 과세로 거액을 몰수하므로 명백한 위헌이다. (5) 종합부동산세법 시행령제3조 제1항 제2호(합산배제 임대주택)는 개인사업자로서 주택임대사업등록과 5년의 임대의무기간을 완료한 경우로 해석하는 것이 논리칙상 당연한 것이고, 그 합산배제 효과도 같이 취급하는 것이므로 처분청이 2021.6.1.에 임대사업자등록이 되어 있어야만 한다는 주장은 논리칙에도 반하여 법리를 잘못 오해한 것이므로 위법하다.
• 나. 처분청 의견 (1) 이 건 종합부동산세의 과세기준일(2021.6.1.) 현재 민간임대주택에 관한 특별법에 따른 임대사업자가 아니므로 쟁점①주택과 쟁점②주택은 합산배제 대상 임대주택으로 볼 수 없다. (가) 청구인은 2018.3.31. 이전 사업자등록을 하였고, 5년 이상 의무임대기간을 모두 충족하므로 민간임대주택에 관한 특별법개정에 의해 관할 지방자치단체에서 임대주택의 등록이 말소되었다 하더라도 이미 요건을 충족하였으므로 종합부동산세법 시행령제3조 제1항 제2호에 의해 종합부동산세 주택분 합산배제대상에 해당한다고 주장한다. (나) 그러나, 종합부동산세법제8조 제2항 제1호, 종합부동산세법 시행령제3조 제1항 및민간임대주택에 관한 특별법제2조 제7호의 각 규정에 따라 종합부동산세 합산배제 대상이 되기 위해서는 이 건 종합부동산세의 과세기준일인 2021.6.1.에 시장·군수·구청장에게 임대사업자 등록이 되어 있어야 한다는 것으로 해석하는 것이 타당한바, 2020년 9월 청구인의 임대사업자가 자동말소되어 과세기준일인 2021.6.1. 현재 민간임대주택에 관한 특별법에 의한 임대사업자가 아니므로 쟁점①주택과 쟁점②주택은 합산배제 대상 임대주택으로 볼 수 없다. (2) 처분의 근거법률 및 시행령 등의 위헌여부는 헌법재판소 및 대법원에서 판단하므로 이 건 처분은 유효한 법률에 의한 적법한 처분이다. (가) 청구인은 헌법 제13조 제2항과 국세기본법제18조 제2항은 소급입법 및 소급과세를 금지하고 있고, 처분청의 이 건 부과처분의 근거인 종합부동산세법이 이를 위반하여 위헌이라고 주장하나, 구체적인 처분이 세법에 위반되는지 여부가 아닌 처분의 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 조세심판청구의 불복사유에 해당하지 않으므로(조심 2010중1973, 2010.7.29.) 조세심판의 대상이 될 수 없다. 또한 헌법 제107조 제2항은 “명령·규칙 또는 처분이 헌법이나 법률에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 대법원은 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다”고 규정하고 있는바, 대통령령이 헌법이나 법률에 위반되는지 여부는 대법원이 이를 최종적으로 심사할 권한을 가지는 것이고 대법원이 해당 규정을 무효로 판단하기 전까지는 처분 당시 법령에 따라 처분을 하여야 하는 것(OOO)이므로이 건 처분은 그 자체로 적법하다. (나) 나아가 법률의 위헌여부에 관한 심판을 관장하는 헌법재판소 역시 ‘부동산 가격 안정’이라는 입법 목적과 취지를 우선 존중하며 세대별 합산과세 등 일부 사항에 관해서만 위헌 판결을 내리면서도 종합부동산세법 그 자체에 대해서는 소급입법금지의 원칙 등 헌법의 규정에 위반되었다고 결정한 사실이 없다.

• 가. 쟁점 쟁점주택에 대한 임대주택의 등록이 말소되어 과세기준일 현재 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못하는 것으로 보아 쟁점주택에 대하여 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하고, 위헌인 종합부동산세법에 근거하여 이루어진 이 건 종합부동산세 부과처분은 취소되어야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 종합부동산세법(2021.9.14. 법률 제18449호로 개정된 것) 제1조(목적) 이 법은 고액의 부동산 보유자에 대하여 종합부동산세를 부과하여 부동산보유에 대한 조세부담의 형평성을 제고하고, 부동산의 가격안정을 도모함으로써 지방재정의 균형발전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다. 제3조(과세기준일) 종합부동산세의 과세기준일은 지방세법 제114조 에 따른 재산세의 과세기준일로 한다. 제7조(납세의무자) ① 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 “1세대 1주택자”라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조 제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택은 제1항에 따른 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함되지 아니하는 것으로 본다.

1. 민간임대주택에 관한 특별법에 따른 민간임대주택, 공공주택 특별법에 따른 공공임대주택 또는 대통령령으로 정하는 다가구 임대주택으로서 임대기간, 주택의 수, 가격, 규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 주택

2. 제1호의 주택외에 종업원의 주거에 제공하기 위한 기숙사 및 사원용 주택, 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택, 가정어린이집용 주택, 수도권정비계획법 제2조 제1호 에 따른 수도권 외 지역에 소재하는 1주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령으로 정하는 주택. 이 경우 수도권 외 지역에 소재하는 1주택의 경우에는 2009년 1월 1일부터 2011년 12월 31일까지의 기간 중 납세의무가 성립하는 분에 한정한다. 제9조(세율 및 세액) ① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다.

1. 납세의무자가 2주택 이하를 소유한 경우[ 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 이 조에서 “조정대상지역”이라 한다) 내 2주택을 소유한 경우는 제외한다]

2. 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우

③ 주택분 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 주택의 주택분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다. (2) 종합부동산세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31447호로 개정된 것) 제3조(합산배제 임대주택) ① 법 제8조 제2항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 주택”이란 공공주택 특별법 제4조 에 따른 공공주택사업자 또는 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제7호 에 따른 임대사업자(이하 “임대사업자”라 한다)로서 과세기준일 현재 소득세법 제168조 또는 법인세법 제111조 에 따른 주택임대업 사업자등록(이하 이 조에서 “사업자등록”이라 한다)을 한 자가 과세기준일 현재 임대(제1호부터 제3호까지, 제5호부터 제8호까지의 주택을 임대한 경우를 말한다)하거나 소유(제4호의 주택을 소유한 경우를 말한다)하고 있는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 “합산배제 임대주택”이라 한다)을 말한다. 이 경우 과세기준일 현재 임대를 개시한 자가 법 제8조 제3항에 따른 합산배제 신고기간 종료일까지 임대사업자로서 사업자등록을 하는 경우에는 해당 연도 과세기준일 현재 임대사업자로서 사업자등록을 한 것으로 본다.

2. 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제3호 에 따른 민간매입임대주택과 공공주택 특별법 제2조 제1호 의3에 따른 공공매입임대주택(이하 이 조에서 “매입임대주택”이라 한다)으로서 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 주택. 다만, 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제3호 에 따른 민간매입임대주택의 경우에는 2018년 3월 31일 이전에 사업자등록등을 한 주택으로 한정한다.

• 가. 해당 주택의 임대개시일 또는 최초로 제9항에 따른 합산배제신고를 한 연도의 과세기준일의 공시가격이 6억원[수도권정비계획법제2조제1호에 따른 수도권(이하 “수도권”이라 한다) 밖의 지역인 경우에는 3억원] 이하일 것
• 나. 5년 이상 계속하여 임대하는 것일 것
• 다. 임대료등의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 민간임대주택에 관한 특별법 제44조제4항 및 공공주택 특별법 시행령 제44조 제3항 에 따라 정한 기준을 준용한다 (3) 민간임대주택에 관한 특별법(2020.8.18. 법률 제17482호로 개정되기 전의 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. “민간임대주택”이란 임대 목적으로 제공하는 주택[토지를 임차하여 건설된 주택 및 오피스텔 등 대통령령으로 정하는 준주택(이하 “준주택”이라 한다) 및 대통령령으로 정하는 일부만을 임대하는 주택을 포함한다. 이하 같다]으로서 임대사업자가 제5조에 따라 등록한 주택을 말하며, 민간건설임대주택과 민간매입임대주택으로 구분한다.

3. “민간매입임대주택”이란 임대사업자가 매매 등으로 소유권을 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다.

5. “장기일반민간임대주택”이란 임대사업자가 공공지원민간임대주택이 아닌 주택을 8년 이상 임대할 목적으로 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다.

6. “단기민간임대주택”이란 임대사업자가 4년 이상 임대할 목적으로 취득하여 임대하는 민간임대주택을 말한다.

7. “임대사업자”란 공공주택 특별법 제4조제1항 에 따른 공공주택사업자(이하 “공공주택사업자”라 한다)가 아닌 자로서 1호 이상의 민간임대주택을 취득하여 임대하는 사업을 할 목적으로 제5조에 따라 등록한 자를 말한다. 제5조(임대사업자의 등록) ① 주택을 임대하려는 자는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장(구청장은 자치구의 구청장을 말하며, 이하 “시장ㆍ군수ㆍ구청장”이라 한다)에게 등록을 신청할 수 있다.

② 제1항에 따라 등록하는 경우 다음 각 호에 따라 구분하여야 한다.

2. 민간건설임대주택 및 민간매입임대주택

3. 공공지원민간임대주택, 장기일반민간임대주택 (4) 민간임대주택에 관한 특별법(2020.8.18. 법률 제17482호로 개정된 것) 제6조(임대사업자 등록의 말소) ⑤ 종전의 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제5호 에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 및 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택은 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된다. <부 칙> 제1조(시행일) 이 법은 공포한 날부터 시행한다. (단서 생략). 제7조(자동 등록 말소 관련 경과조치) 제6조 제5항의 개정규정에도 불구하고 이 법 시행일 당시 종전의 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택 또는 제2조 제5호에 따른 장기일반임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택의 임대의무기간이 이 법 시행일 전에 경과된 경우에는 이 법 시행일에 그 임대주택의 등록이 말소된 것으로 본다. (5) 국세기본법(2021.12.21. 법률 제18586호로 개정된 것) 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다. 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.

1. 조세범 처벌절차법에 따른 통고처분

2. 감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분

3. 이 법 및 세법에 따른 과태료 부과처분 (6) 대한민국헌법 제11조 ① 모든 국민은 법 앞에 평등하다. 누구든지 성별ㆍ종교 또는 사회적 신분에 의하여 정치적ㆍ경제적ㆍ사회적ㆍ문화적 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다. 제13조 ② 모든 국민은 소급입법에 의하여 참정권의 제한을 받거나 재산권을 박탈당하지 아니한다. 제23조 ① 모든 국민의 재산권은 보장된다. 그 내용과 한계는 법률로 정한다. 제37조 ② 국민의 모든 자유와 권리는 국가안전보장ㆍ질서유지 또는 공공복리를 위하여 필요한 경우에 한하여 법률로써 제한할 수 있으며, 제한하는 경우에도 자유와 권리의 본질적인 내용을 침해할 수 없다. 제38조 모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다. 제59조 조세의 종목과 세율은 법률로 정한다. 제107조 ① 법률이 헌법에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 법원은 헌법재판소에 제청하여 그 심판에 의하여 재판한다.

② 명령ㆍ규칙 또는 처분이 헌법이나 법률에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 대법원은 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다. 제111조 ① 헌법재판소는 다음 사항을 관장한다.

1. 법원의 제청에 의한 법률의 위헌여부 심판

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 2021년 귀속 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1.) 현재 청구인이 소유하고 있는 주택분 과세대상 물건의 명세는 아래 <표1>과 같다. <표1> 주택분 과세대상 물건명세 ◯◯◯ (2) 이 건 부과처분 내역은 아래 <표2>와 같다. <표2> 이 건 부과처분 내역 ◯◯◯ (3) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료 등에 따르면, 쟁점①주택과 쟁점②주택에 대한 임대사업자 등록 현황은 아래 <표3>과 같다. <표3> 임대사업자 등록 현황 ◯◯◯ (4) OOO시장이 청구인에게 보낸 공문(OOO)에 따르면, 2020.8.18. 민간임대주택에 관한 특별법 개정에 따라 임대의무기간이 경과된 쟁점①주택 및 쟁점②주택의 임대주택 등록이 같은 법 제6조 제5항에 따라 자동말소된 것으로 나타난다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주택에 대한 임대주택의 등록이 말소되어 과세기준일 현재 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못하는 것으로 보아 쟁점주택에 대하여 종합부동산세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하고, 위헌인 종합부동산세법에 근거하여 이루어진 이 건 종합부동산세 부과처분은 취소되어야 한다고 주장하나, 조세법률주의원칙상 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장하거나 유추하는 것은 허용되지 아니하며 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정인 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 외 다수, 같은 뜻임)하는 점, 종합부동산세법제8조 제2항 제1호 및 같은 법 시행령 제3조 제1항, 민간임대주택에 관한 특별법제2조 제7호 규정 등에 의하면 임대주택으로서 종합부동산세 합산배제 대상이 되기 위해서는 세법에 따른 사업자등록 뿐만 아니라 민간임대주택에 관한 특별법제2조 제7호에 따른 임대사업자로 등록한 자가 과세기준일 현재 임대하고 있는 임대주택이어야 하는바, 청구인은 쟁점①주택과 쟁점②주택에 대하여 OOO시장에게 2013.4.16. 및 2014.3.24.에 각각 임대주택으로 등록하였으나 2020.8.18. 개정된 민간임대주택에 관한 특별법제6조 제5항에 따라 등록이 말소(OOO)되어 이 건 종합부동산세 과세기준일(2021.6.1.) 현재 종합부동산세 합산배제 임대주택의 요건을 충족하지 못하는 점(조심 2022서2204, 2022.5.10., 같은 뜻임), 민간임대주택에 관한 특별법 및종합부동산세법의 법 규정 및 부칙 등에서 민간임대주택에 대한 임대사업자 등록의 자동말소에 따른 구제에 대하여 별도의 경과규정은 두고 있지 아니하여 이 건 처분이 관련 법령을 위반한 사정은 나타나지 아니하고, 법률의 헌법 위반 또는 대통령령의 법률 위반 여부는 헌법재판소나 대법원에서 심리․판단하여야 할 영역인 점, 조세법의 영역에 있어서는 국가가 조세ㆍ재정정책을 탄력적ㆍ합리적으로 운용할 필요성이 매우 큰만큼 조세에 관한 법규ㆍ제도는 신축적으로 변할 수밖에 없다는 점에서 납세의무자로서는 구법 질서에 따른 신뢰를 바탕으로 적극적으로 새로운 법률관계를 형성하였다든지 하는 특별한 사정이 없는 한 원칙적으로 세율 등 현재의 세법이 변함없이 유지되리라고 기대하거나 신뢰할 수는 없고, 일반적으로 새로운 과세대상을 설정하거나 세율의 인상 또는 과세표준 산정방법을 변경하는 경우 행위 당시의 법령이 계속 바뀌지 않을 것이라는 기대를 했다고 하더라도 이는 법적으로 보호되는 신뢰라고 보기 어려운 점(헌재 2008.9.25. 선고 2007헌바74 결정 및 서울고등법원 2020.7.3. 선고 2019누67557 판결 등, 같은 취지) 등에 비추어 처분청이 쟁점주택을 주택분 종합부동산세 과세대상에 포함하여 청구인에게 종합부동산세 및 농어촌특별세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.