청구인이 행사한 쟁점권한이 청구인이 공급한 용역의 대가라고 보아 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 부동산 시행사인 ㈜AAA의 대표로 2006.7.3. OOO 일대 토지를 환지방식으로 개발(이하 “쟁점개발사업”이라 한다)하기 위하여 OOO 도시개발조합(조합장은 청구인이고, 이하 “쟁점개발조합”이라 한다)을 설립하였고, OOO 등 대주단의 프로젝트 금융투자회사(PFV) 설립요구에 따라 BBB㈜(청구인이 70% 지분 보유, 이하 “쟁점개발법인”이라 한다)를 설립하여 OOO로부터 2009.3.24. 실시계획인가와 2009.12.22. 환지계획인가를 받았다. 이 후 시공사이자 PF대출을 지급보증한 CCC㈜의 워크아웃으로 사업이 중단되었고, 대주단이 대출금 OOO원을 무수익여신(이하 “쟁점부실채권”이라 한다)으로 분류하여 공개매각하려 하였으나 6회에 걸쳐 유찰되었다.
• 나. 이후 청구인이 실사업주인 OOO와 이행각서(2014.3.18.) 및 부동산컨설팅계약(이하 “쟁점컨설팅용역계약”이라 한다), 사업관리용역계약(이하 “쟁점사업관리용역계약”이라 한다)을 체결한 ㈜DDD은 2014.7.21. 쟁점부실채권을 OOO원에 양수하는 한편 2014.12.5.과 2014.12.29. 쟁점개발사업과 관련한 토지를 공매․경매를 통하여 취득하였고, 쟁점개발사업과 관련된 준주거용 환지 총 3,162.4평(이 중 615평을 “쟁점①환지”라 하고 2,547.4평을 “쟁점②환지”라 하며, 쟁점①환지와 쟁점②환지를 합해서 “쟁점환지”라 한다)을 ㈜EEE과 ㈜FFF에 2016.11.18.과 2018.5.31.에 각각 OOO원(615평×OOO원, 이하 “쟁점①환지대가”라 한다)과 OOO원(2,547.4평×OOO원, 이하 “쟁점②환지대가”라 하고 쟁점①환지대가와 쟁점②환지대가를 “쟁점환지대가”라 한다)에 양도하였다.
• 다. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.11.19.부터 2021.1.6.까지 OOO와 ㈜EEE, ㈜FFF에 대한 개인통합조사와 법인통합조사를 실시한 결과 청구인이 실사업주인 사실을 확인하였고, 청구인이 쟁점컨설팅용역계약에 따라 ㈜DDD에 쟁점개발사업과 관련한 용역을 제공하고 그에 대한 대가로 청구인 또한 청구인이 지정하는 자에게 쟁점환지를 평당 OOO원에 매입할 수 있는 권한(이하 “쟁점권한”이라 한다)을 부여 받았다고 보고 쟁점권한의 시가를 쟁점환지 감정가액으로 산정하여 쟁점환지대가와 쟁점환지 감정가액의 차액인 OOO원을 신고 누락한 것으로 보아 과세자료를 처분청에게 통지하였고, 처분청은 2021.10.14. 청구인에게 2016년 제2기 부가가치세 OOO원과 2017년 제1기 부가가치세 OOO원, 2016년 귀속 종합소득세 OOO원과 2018년 귀속 종합소득세 OOO원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.11.23. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장

(1) (주위적 청구) 청구인이 ㈜DDD에 제공한 용역은 쟁점사업관리용역계약에 따른 것이고, 쟁점컨설팅용역계약은 ㈜DDD이 청구인에게 자금을 대여하면서 차용증을 대신하여 작성한 것이므로 청구인이 쟁점컨설팅용역계약에 따라 ㈜DDD에 용역을 공급하고 그 대가의 신고․납부를 누락하였다는 이유로 과세한 처분은 위법하다. (가) 쟁점컨설팅용역계약서는 청구인이 2014.6.25. 별도의 사건으로 피소됨에 따라 합의금 마련을 위해 OOO에게 OOO원을 빌려 달라고 하자 ㈜DDD이 증거가 있어야 한다면서 대여금을 포함하여 일방적으로 작성한 것으로 실질적인 용역계약서가 아니다. (나) 청구인이 뇌물혐의로 고발된 사건기록에서 ㈜DDD AAA은 “쟁점컨설팅계약서를 작성한 주요 목적은 대여 증거자료이고, 부차적으로 청구인이 기존에 약속한 의무사항을 다시 한 번 확인시켜 이행을 확실히 담보하려는 의도도 있었다”고 진술한 바 있다. (다) 청구인은 2014.4.9. ㈜DDD과 업무대행약정서를 작성한 후 2014.8.5. 쟁점사업관리용역 계약을 체결하였고, 이 때 쟁점컨설팅계약서에 있던 대여금 OOO원은 ‘1차 금전소비대차 약정서’로 대체되었다. 또한 쟁점컨설팅계약과 사업관리용역계약이 유사하고 검찰 수사 당시 ㈜DDD AAA이 두 개의 계약이 쟁점개발사업을 위한 토지를 안전하게 취득하기 위한 용역과 동일한 내용이라고 진술한 바 있다. (라) 청구인은 쟁점컨설팅계약과 관련하여 어떠한 대가도 받은 바 없고 ㈜DDD AAA도 검찰 조사 당시 청구인이 용역의 대가로 쟁점권한을 받은 것이 아니라고 진술하였다. 대법원도 주식매수선택권의 경우에도 단순히 주식매수선택권을 부여 받은 것만으로 소득이 창출되었다고 볼 수 없고 이를 행사하여 주식을 취득함으로써 경제적 이익이 확정 내지 현실화 된 것으로 보아야 한다고 판시하고 있으므로 청구인과 같이 단지 쟁점환지를 매입할 수 있는 자를 지정할 수 있는 권한만을 부여 받았고, 쟁점권한 또한 행사한 사실이 없는 바 과세대상에 해당하지 않는다.

(2) (예비적 청구) 설령 청구인이 쟁점컨설팅용역계약에 따른 용역을 제공하고 그 대가로 쟁점권한을 받았다 하더라도 이 건에서 공급가액은 청구인이 공급한 용역의 대가를 쟁점권한이라는 금전 외의 것으로 받은 경우에 해당하므로 부가가치세법에 따라 청구인이 공급한 용역의 시가로 보아야 한다. (가) 부가가치세법제29조 제3항 제2호는 금전 외의 대가를 받은 경우 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 규정하고 있고 대법원을 포함한 다수의 판례에서 위와 일치된 견해로 판시하고 있는 바, 처분청이 부가가치세법 시행령제62조 제2호 규정을 부가가치세법보다 우선 적용하여 쟁점권한의 시가를 공급가액으로 본 이 건 처분은 위법하다. (나) 설령 부가가치세법 시행령제62조를 적용하더라도 순차적으로 제1호의 해당거래와 유사한 일반적인 거래가격이 있는지 없다면 제2호의 그 대가로 받은 재화 등의 가액이 있는지를 검토하여야 하고, 해당사항이 없을 경우에는 제3호에 따라 법인세법 시행령제89조 제4항 제2호에 따른 가격을 시가로 보아야 한다. (다) 또한 조사청은 쟁점권한의 행사를 위한 가격(평당 OOO원)이 시가보다 저가이므로 그 차액이 쟁점권한의 시가라는 의견이나, 이 건에서는 금전 외의 대가를 받았으므로 위와 같은 해석이 적용 될 수 없을 뿐만아니라 쟁점개발사업이 OOO장으로부터 8차례나 취소처분 유예를 받고 건설사를 2013년 12월 말까지 선정하지 못할 시 모든 권리를 포기(2013.6.14. 개발사업 주민설명회)해야하는 청구인이 ㈜DDD에 사업 참여를 간절하게 요청하는 입장에서 그로부터 시가 보다 저렴하게 매입 할 수 있는 권한을 부여 받았다는 판단은 현실을 반영하지 못한 것이다. (라) ㈜DDD의 손익계산서에 따르면 쟁점1·2환지의 취득원가는 평당 OOO원, OOO원으로 나타나고, 뇌물사건과 관련한 수사결과를 보면 청구인이 ㈜DDD과 약정서를 작성할 당시 시가가 평당 OOO원에 미치지 못하므로 평당 OOO원의 쟁점환지 매수가격이 과소하다고 보기 어렵다고 판단하였다.

(3) (예비적 청구) 쟁점컨설팅용역계약을 용역의 공급으로 보더라도 쟁점컨설팅용역계약은 통상적인 용역의 공급에 해당하므로 공급시기는 역무의 제공이 완료되는 때로 보아야 하고, 계약기간이 1년 이상인 경우에 해당하므로 사업소득의 수입시기는 작업진행률을 기준으로 인식하여야 한다. (가) 조사청은 이 건의 경우 부가가치세법 시행령제22조 제3호에 따라 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때를 공급시기로 보아야 하고 폐업하는 경우 그 폐업일을 공급시기로 보아야 한다는 의견이나 위 규정은 2013.6.28. 대통령령 제24638호로 개정(2013.7.1.시행)되기 이전 법령이고, 이후에는 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등에만 적용되는 것으로 개정되었으므로 이 후 이 건과 같은 통상적인 용역의 공급에는 적용 할 수 없다. (나) 2013년 기획재정부 간추린 개정세법을 보면 2013.7.1. 이후부터는 완성도기준·중간지급조건부의 경우 원칙상 대가를 받기로 한때이나, 용역제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가는 역무의 제공이 완료된 시점을 공급시기로 본다고 개정하여 조건부로 용역을 공급한 경우에도 용역제공의 완료 전까지만 적용되는 것을 명확히 하였다. (다) 기타용역의 제공에 따른 사업소득의 수입시기는 용역의 제공을 완료한 날로 하고 다만, 계약기간이 1년 이상인 경우에는 작업진행률을 기준으로 하여야 한다.

• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점권한은 청구인이 ㈜DDD에 쟁점개발사업과 관련한 쟁점컨설팅용역을 공급하고 그에 대한 대가로 받은 것이므로 채권담보 목적이라는 청구인의 주장은 타당하지 않다. (가) 청구인과 ㈜DDD간 2014.3.18. 체결한 이행각서를 보면 쟁점환지를 청구인 또는 청구인이 지정하는 자에게 평당 OOO원에 매입할 수 있는 권한을 부여한다고 되어있다. ㈜DDD은 2014.4.25. 쟁점개발사업을 위해 청구인이 조합장으로 있는 쟁점개발조합과 OOO원의 기반시설공사 도급계약을 체결하였고 2014.6.25. 당초 작성하였던 이행각서 내용을 구체화하는 쟁점컨설팅용역계약을 체결하여 OOO의 실소유주인 청구인이 지정하는 자에게 쟁점환지를 평당 OOO원에 매입할 수 있는 권한을 부여한 것이다. (나) 이후 ㈜DDD은 청구인이 실사업주로 있는 법인 ㈜FFF와 ㈜EEE에 쟁점환지를 평당 OOO원에 양도하는 계약을 체결하였고, 양도 당시 감정가액(2016.11.18. 평당 OOO원, 2018.5.31. 평당 OOO원)과의 차액만큼 이익이 발생하였으므로 이를 쟁점컨설팅용역계약의 대가로 보는 것이 합리적이다. (다) 청구인은 쟁점개발사업을 위한 PF 대출을 주도하였고 쟁점개발법인의 지분 70%를 보유한 대주주이며, 당초 토지를 매입하여 쟁점개발사업을 진행하려했던 ㈜AAA의 대표이기도 하다. ㈜DDD은 OOO에 소재하는 건설사로 쟁점컨설팅용역계약 당시 OOO에서 진행하였던 사업내역이 없었고, 쟁점개발사업 관련한 정부와 협의 등 청구인이 보유한 노하우가 필요하였을 뿐만아니라 쟁점개발법인의 대주주이며 쟁점개발조합의 조합장인 청구인의 도움 없이는 사업 참여가 어려웠던 것으로 보인다. (라) 청구인은 세무조사 당시 쟁점컨설팅용역계약의 대가로 쟁점환지를 평당 OOO원에 매입하거나 매입할 자를 지정할 수 있는 권한을 부여 받았다는 취지로 진술한 사실도 있다. ㈜DDD도 청구인으로부터 쟁점개발사업과 관련한 컨설팅 용역을 제공받았다고 소명하고 있으므로 쟁점컨설팅용역계약이 청구인이 ㈜DDD에게 빌린 자금의 담보목적이라는 청구주장은 받아들일 수 없다. (마) 더욱이 청구인은 쟁점환지 매입과 관련하여 청구인을 뇌물혐의로 고발한 사건(OOO)에서 OOO측 AAA의 진술조서를 근거로 쟁점컨설팅용역계약이 금전소비대차계약을 대신하여 작성한 계약서라고 주장하나, OOO원의 금전거래에 대하여 금전소비대차 계약서를 작성하면 되는 것이지 쟁점컨설팅용역계약서를 작성할 이유가 없고 또한 AAA의 진술도 청구인이 조합장의 지위에서 용역을 제공한 것을 부인하는 취지이지 쟁점컨설팅용역계약이 금전소비대차계약을 대용해서 작성되었다는 취지가 아니다. 오히려 AAA은 진술과정에서 쟁점환지를 OOO원에 매입할 수 있는 권한은 청구인이 제공한 용역의 대가임을 확인하고 있다. (바) 또한 청구인은 쟁점부실채권의 인수 협상과 쟁점환지 매수 관련 사항은 2014.8.5. ㈜DDD과 체결된 쟁점사업관리용역계약에 있는 내용이므로 2014.6.25. 체결된 쟁점컨설팅계약은 실질 계약이 아니라고 주장하나, 이미 2014.3.18. ㈜DDD과 쟁점개발조합간 약정서가 체결되었고, 세무조사시 청구인이 장부서류 등 자료제출 요구에 대하여 회신한 내용에 비추어 보아도 청구주장은 타당하지 않다.

(2) (예비적 청구) 청구인은 쟁점컨설팅계약을 용약의 공급으로 본다고 하더라도 공급가액은 용역의 대가를 금전 외로 받은 경우는 자기가 공급한 용역의 시가로 하여야 한다고 주장하나, 이 건의 공급시기가 역무의 제공이 완료되고 용역에 대한 대가가 확정된 시점인 2016.11.18.(쟁점①환지 매매일)과 2018.5.31.(쟁점②환지 매매일)이므로 공급가액은 쟁점환지의 대가 확정시점의 시가(쟁점①환지의 감정가액 평당 OOO원, 쟁점②환지의 감정가액 평당 OOO원)와 매수하기로 한 금액(평당 OOO원)과의 차이로 보아야 한다. (가) 쟁점컨설팅용역계약은 당사자간 합의 및 계약이라는 법률행위에 따라 채권․채무가 발생하였으나 계약서상 채무이행기한과 채무이행금액이 특정되지 아니하여 통상적인 용역의 공급에 해당하지 아니하며 컨설팅용역의 특성상 자기가 공급한 용역의 시가가 불분명하므로 매매거래가액이 확정되는 시점에 OOO원에 쟁점환지를 저가 매수함으로써 매수시점의 시가와의 차이가 용역의 대가인 공급가액에 해당하는 것이다. (나) 또한 청구인은 쟁점환지를 평당 OOO원에 매입하기로 한 계약이 2014년 당시 사업부지 가액인 평당 OOO원과 비교해 저렴한 가격이 아니라고 주장하나, ㈜DDD이 쟁점개발사업을 위하여 경매 등을 통하여 매입한 토지가액은 개발 이전 구토지를 대상으로 책정된 금액이고 개발에 따라 감보된 토지를 쟁점환지 면적으로 환산하면 평당 OOO원이 되어 감정가액과 유사한 금액이 나오는 것을 알 수 있다. (다) 청구인 역시 쟁점환지의 예상 매각금액을 평당 OOO원 정도로 예측하고 있었음을 청구인의 내부문서에도 나타나고, 2014.7.25. 쟁점개발조합이 쟁점①환지를 평당 OOO원에 BBB에게 분양하는 계약서를 작성한 사실에서도 감정가액이 쟁점환지의 시가로 적정함을 알 수 있다.

(3) 청구인은 쟁점컨설팅용역계약을 용역의 공급으로 본다 하더라도 사업소득의 수입시기는 계약기간이 1년 이상이므로 작업진행률에 따라 인식하여야 한다고 주장하나, 이 건의 경우 계약서상 채무이행기간과 채무이행금액이 특정되지 않아 통상적인 용역의 공급에 해당하지 않으므로 공급가액이 확정되는 때를 공급시기로 보아야 한다.

• 가. 쟁점

① 청구인이 행사한 쟁점권한이 청구인이 공급한 용역의 대가라고 보아 과세한 처분의 당부

② 쟁점권한이 청구인이 공급한 용역의 대가라고 볼 경우 청구인이 대가를 금전 외의 것으로 받았으므로 청구인이 공급한 용역의 시가가 공급가액에 해당한다는 청구주장의 당부

③ 사업소득의 수입시기는 진행률을 기준으로 해야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령 등

(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

(2) 부가가치세법(2015.12.15. 법률 제13556호로 개정된 것) 제2조(정의) 2. "용역"이란 재화 외에 재산 가치가 있는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위를 말한다. 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제5조(과세기간) ③ 사업자가 폐업하는 경우의 과세기간은 폐업일이 속하는 과세기간의 개시일부터 폐업일까지로 한다. 이 경우 폐업일의 기준은 대통령령으로 정한다. 제11조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제12조(용역 공급의 특례)

② 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 다만, 사업자가 대통령령으로 정하는 특수관계인(이하 "특수관계인"이라 한다)에게 사업용 부동산의 임대용역 등 대통령령으로 정하는 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 본다. 제16조(용역의 공급시기) ① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액

2. 금전 외의 대가를 받는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

3. 폐업하는 경우: 폐업 시 남아 있는 재화의 시가

4. 제10조 제1항ㆍ제2항ㆍ제4항ㆍ제5항 및 제12조 제1항에 따라 재화 또는 용역을 공급한 것으로 보는 경우: 자기가 공급한 재화 또는 용역의 시가

5. 제10조 제3항에 따라 재화를 공급하는 것으로 보는 경우: 해당 재화의 취득가액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 가액

6. 외상거래, 할부거래 등 그 밖에 재화 또는 용역을 공급하는 경우: 공급 형태 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 가액

④ 제3항에도 불구하고 특수관계인에게 공급하는 재화 또는 용역에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킬 것으로 인정되는 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 공급한 재화 또는 용역의 시가를 공급가액으로 본다.

1. 재화의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받거나 아무런 대가를 받지 아니한 경우

2. 용역의 공급에 대하여 부당하게 낮은 대가를 받는 경우

3. 용역의 공급에 대하여 대가를 받지 아니하는 경우로서 제12조제2항 단서가 적용되는 경우

⑦ 사업자가 재화 또는 용역을 공급하고 그 대가로 받은 금액에 부가가치세가 포함되어 있는지가 분명하지 아니한 경우에는 그 대가로 받은 금액에 110분의 100을 곱한 금액을 공급가액으로 한다. (3) 부가가치세법 시행령(2016.2.17. 대통령령 제26983호로 개정된 것) 제3조(용역의 범위) ① 법 제2조 제2호에 따른 용역은 재화 외에 재산 가치가 있는 다음 각 호의 사업에 해당하는 모든 역무(役務)와 그 밖의 행위로 한다.

7. 전문, 과학 및 기술 서비스업과 사업시설관리 및 사업지원 서비스업 제7조(폐업일의 기준) ① 법 제5조 제3항 에 따른 폐업일은 다음 각 호의 구분에 따른다.

3. 제1호 및 제2호 외의 경우: 사업장별로 그 사업을 실질적으로 폐업하는 날. 다만, 폐업한 날이 분명하지 아니한 경우에는 제13조 제1항 에 따른 폐업신고서의 접수일 제25조(용역 공급의 범위) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것은 법 제11조 에 따른 용역의 공급으로 본다. <개정 2020. 2. 18.>

1. 건설업의 경우 건설사업자가 건설자재의 전부 또는 일부를 부담하는 것

2. 자기가 주요자재를 전혀 부담하지 아니하고 상대방으로부터 인도받은 재화를 단순히 가공만 해 주는 것

3. 산업상ㆍ상업상 또는 과학상의 지식ㆍ경험 또는 숙련에 관한 정보를 제공하는 것 제29조(할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기) ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 법 제16조 제2항에 따른 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기로 본다. 다만, 제2호와 제3호의 경우 역무의 제공이 완료되는 날 이후 받기로 한 대가의 부분에 대해서는 역무의 제공이 완료되는 날을 그 용역의 공급시기로 본다.

1. 기획재정부령으로 정하는 장기할부조건부 또는 그 밖의 조건부로 용역을 공급하는 경우

2. 완성도기준지급조건부로 용역을 공급하는 경우

3. 기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우

4. 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우

② 법 제16조 제2항에 따른 용역의 공급시기는 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 역무의 제공이 완료되는 때 또는 대가를 받기로 한 때를 공급시기로 볼 수 없는 경우: 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때

③ 제1항과 제2항에도 불구하고 폐업 전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 폐업일을 공급시기로 본다. 제62조(시가의 기준) 법 제29조 제3항 및 제4항에 따른 시가(時價)는 다음 각 호의 가격으로 한다.

1. 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격

2. 제1호의 가격이 없는 경우에는 사업자가 그 대가로 받은 재화 또는 용역의 가격(공급받은 사업자가 특수관계인이 아닌 자와 해당 거래와 유사한 상황에서 계속적으로 거래한 해당 재화 및 용역의 가격 또는 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격을 말한다)

3. 제1호나 제2호에 따른 가격이 없거나 시가가 불분명한 경우에는 소득세법 시행령 제98조 제3항 및 제4항 또는 법인세법 시행령 제89조 제2항 및 제4항에 따른 가격 (4) 부가가치세법 시행규칙(2016.3.9. 기획재정부령 제546호로 개정된 것] 제19조(장기할부조건부 용역의 공급) 영 제29조 제1항 제1호에 따른 장기할부조건부로 용역을 공급하는 경우는 용역을 공급하고 그 대가를 월부, 연부 또는 그 밖의 할부의 방법에 따라 받는 것 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로 한다.

1. 2회 이상으로 분할하여 대가를 받는 것

2. 해당 용역의 제공이 완료되는 날의 다음 날부터 최종 할부금 지급기일까지의 기간이 1년 이상인 것 제20조(중간지급조건부 용역의 공급) 영 제29조 제1항 제3호에서 "기획재정부령으로 정하는 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 계약금을 받기로 한 날의 다음 날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우 (5) 소득세법 시행령(2016.1.22. 대통령령 제26922호로 개정된 것) 제48조(사업소득의 수입시기) 사업소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

5. 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 호에서 "건설등"이라 한다)의 제공 용역의 제공을 완료한 날(목적물을 인도하는 경우에는 목적물을 인도한 날). 다만, 계약기간이 1년이상인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 기획재정부령이 정하는 작업진행률(이하 "작업진행률"이라 한다)을 기준으로 하여야 하며, 계약기간이 1년미만인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 작업진행률을 기준으로 할 수 있다. (6) 소득세법 시행규칙(2016.2.25. 기획재정부령 제538호로 개정된 것) 제20조(건설 등에 의한 수입의 수입시기 및 총수입금액 등의 계산)

① 영 제48조 제5호 단서에 따른 건설등의 제공의 경우 각 과세기간의 총수입금액에 산입할 금액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.

② 영 제48조 제5호 단서에서 "계약기간이 1년 이상인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우"라 함은 건설 등의 계약기간(그 목적물의 건설 등의 착수일부터 인도일까지의 기간을 말한다. 이하 이 조에서 같다)이 1년 이상인 건설 등으로서 비치·기장된 장부에 의하여 해당 과세기간 종료일까지 실제로 발생한 건설 등의 필요경비 총누적액을 확인할 수 있는 경우를 말한다.

③ 영 제48조 제5호 단서에서 "기획재정부령이 정하는 작업진행률"이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 비율을 말한다. 다만, 건설 등의 수익실현이 건설 등의 작업시간·작업일수 또는 기성공사의 면적이나 물량 등(이하 이 항에서 "작업시간 등"이라 한다)과 비례관계가 있고, 전체 작업시간 등에서 이미 투입되었거나 완성된 부분이 차지하는 비율을 객관적으로 산정할 수 있는 건설 등의 경우에는 그 비율로 할 수 있다. 작업진행률=해당 과세기간말까지 발생한 건설 등의 필요경비 총 누적액/건설 등의 필요경비 총예정액

④ 제3항의 규정에 의한 건설 등의 필요경비 총예정액은 건설업회계처리기준을 적용 또는 준용하여 건설 등의 도급계약당시 추정한 원가에 당해 과세기간말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 원가로 한다.

⑤ 영 제48조 제5호 단서에서 "계약기간이 1년 미만인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우"라 함은 계약기간이 1년 미만인 경우로서 사업자가 그 목적물의 착수일이 속하는 과세기간의 결산을 확정함에 있어서 작업진행률을 기준으로 총수입금액과 필요경비를 계상한 경우를 말한다. 제22조의2(시가의 계산) 영 제51조 제5항 제5호에서 “기획재정부령이 정하는 시가”라 함은 법인세법 시행령 제89조 를 준용하여 계산한 금액으로 한다. (7) 법인세법 시행령(2016.1.22. 대통령령 제26981호로 개정된 것) 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.

② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 의한다.

1. 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등을 제외한다.

2. 상속세 및 증여세법 제38조 ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조 를 준용하여 평가한 가액.

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 “원가”라 한다)과 원가에 당해 사업연도중 특수관계인 외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 원가로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 쟁점개발사업은 2009.3.24. OOO로부터 실시계획인가와 2009.12.22. 환지계획인가를 받았으나 시공사이자 PF대출을 지급보증하였던 CCC㈜의 워크아웃으로 쟁점개발사업이 일시중단 되었고, 쟁점부실채권의 공매가 6차례 유찰되었다. 2014.7.21. ㈜DDD은 쟁점부실채권을 OOO원에 양수하는 한편 2014.12.5.과 2014.12.29. 쟁점개발사업과 관련한 토지를 공매․경매를 통하여 취득하여 쟁점개발사업을 추진하였고, 2016.11.18.과 2018.5.31. 청구인이 지정한 ㈜EEE과 ㈜FFF에 쟁점환지를 평당 OOO원에 양도하였다. 조사청은 청구인이 2014.3.18. 작성한 이행각서와 2014.6.25. 체결한 쟁점컨설팅용역계약에 따라 ㈜DDD에 쟁점개발사업과 관련한 용역을 제공하고 쟁점환지를 평당 OOO원에 공급받을 수 있는 권리를 대가로 받아 쟁점환지대가와 쟁점환지 감정가액의 차액인 OOO원을 신고 누락한 것으로 보아 2021.10.14. 청구인에게 2016년 제2기 부가가치세 OOO원과 2017년 제1기 부가가치세 OOO원, 2016년 귀속 종합소득세 OOO원과 2018년 귀속 종합소득세 OOO원을 결정․고지하였다. (나) OOO, ㈜FFF, ㈜EEE의 대표는 청구인의 처제인 문경화로 되어 있으나 실사업자는 청구인인 것으로 보이고 이에 대하여는 청구인과 처분청간 다툼이 없다. (다) 청구인이 실사업주인 OOO와 ㈜DDD간 작성한 이행각서는 <사진1>과 같고 쟁점컨설팅용역계약서(2014.4.26.) 및 쟁점사업관리용역계약서(2014.8.5.)의 주요 업무내용은 <사진2>, <사진3>과 같다. <사진1> 이행각서 ㅇㅇㅇ <사진2> 쟁점컨설팅용역계약서 중 일부(‘을’ 청구인, ‘갑’ ㈜DDD) ㅇㅇㅇ <사진3> 쟁점사업관리용역계약서 중 일부(‘을’ 청구인, ‘갑’ ㈜DDD) ㅇㅇㅇ (다) ㈜DDD AAA이 쟁점권한과 쟁점컨설팅용역계약과 관련하여 검찰청 수사 당시 진술한 내용은 <표1>과 같다. <표1> ㈜DDD AAA의 진술조서 중 일부(18p, 19p) ㅇㅇㅇ (라) 청구인이 세무조사시 쟁점컨설팅용역계약서와 쟁점사업관리용역계약서의 차이에 대하여 진술한 내용은 <사진4>와 같다. <사진4> 청구인 진술조서 중 일부 ㅇㅇㅇ (마) 청구인이 피고발인(조합원 CCC)에 대한 반고를 제기하면서 제출한 고소장의 일부 내용은 <사진5>과 같다. <사진5> 청구인의 고소장 내용 중 일부 ㅇㅇㅇ (바) 청구인이 쟁점컨설팅계약서가 OOO원을 대여하기 위한 증거자료라고 주장하며 제출한 ㈜DDD AAA의 진술기록은 <사진6>과 같다. <사진6> 쟁점용역계약서와 대여금(OOO원) 관련 AAA 진술조서 일부 ㅇㅇㅇ (사) 청구인이 ㈜DDD의 직원인 DDD이 쟁점컨설팅용역계약서가 담보목적이라고 진술하였다며 제출한 확인서는 <사진7>과 같다. <사진7> ㈜DDD 팀장 DDD의 확인서 ㅇㅇㅇ (아) 청구인이 쟁점컨설팅용역계약서와 사업관리용역계약서의 차이와 관련하여 제출한 용역범위 및 작성과정은 <표2>와 같다. <표2> 쟁점컨설팅용역계약과 쟁점사업관리용역계약 작성 경위(청구인 주장) ㅇㅇㅇ (자) 청구인은 쟁점개발사업과 관련하여 청구인이 쟁점개발사업을 빠르게 진행하여야 하는 상황에 처해 ㈜DDD으로부터 대가를 요구할 위치에 있지 않았다는 주장의 근거로 <표3>과 같은 쟁점개발사업과 관련 OOO 주최 주민설명회 동영상과 녹취록을 제출하였다. <표3> 쟁점개발사업관련 녹취록 ㅇㅇㅇ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점컨설팅용역계약은 ㈜DDD이 청구인에게 대여한 자금에 대한 차용증 대신 작성한 것이므로 청구인이 ㈜DDD에 용역을 공급하고 그에 대한 대가로 쟁점권한을 받은 것으로 보아 부가가치세를 과세한 처분은 위법하다고 주장하나, 청구인과 ㈜DDD이 2014.6.25. 작성한 쟁점컨설팅용역계약서 제2조 및 제5조를 보면 청구인이 ㈜DDD에게 쟁점개발사업과 관련한 컨설팅용역업무를 제공하고 ㈜DDD은 그에 대한 대가로 2014.3.18. 작성한 이행각서상의 쟁점권한을 청구인에게 제공하여 이를 상계하기로 한 것으로 보이는 점, ㈜DDD의 AAA이 검찰 수사 당시 쟁점권한을 청구인에게 제공한 이유가 쟁점개발사업과 관련한 채권·토지 매입에 편의를 제공한 것에 대한 대가라고 진술한 점, 청구인은 쟁점개발사업과 관련한 조합장의 지위에 있고 ㈜DDD은 대전 일대에서 사업 이력이 없었던 것으로 보아 쟁점권한이 쟁점컨설팅용역에 따른 대가에 해당한다고 일응 추정되는 점 등에 비추어 청구인이 ㈜DDD에 쟁점개발사업과 관련한 컨설팅용역을 공급하고 그에 대한 대가로 쟁점권한을 받은 것으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점권한이 청구인이 ㈜DDD에 제공한 용역의 대가에 해당한다 하더라도 부가가치세법에 따라 금전 외의 것을 대가로 받은 경우에 해당하므로 청구인이 ㈜DDD에 제공한 컨설팅 용역의 대가는 청구인이 공급한 용역의 시가를 그 대가로 보아야 한다고 주장하나, 용역이 어떠한 사정에 기하여 역무의 제공이 완료되는 때 또는 대가를 받기로 한 때를 공급시기로 볼 수 없는 경우 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때를 해당 용역의 공급시기로 정한 것으로 봄이 상당(대법원 2017.3.31. 선고 OOO 판결)하므로 이 건의 공급시기는 역무의 제공이 완료되고 용역에 대한 대가가 확정되는 시점인 청구인이 쟁점권한을 행사하여 ㈜DDD이 ㈜GGG과 ㈜FFF에 쟁점환지를 양도하는 때(2016.11.18., 2018.5.31.)로 보아야 할 것이고, 공급대가는 쟁점환지 매매일 당시의 감정가액과 매매가액의 차액으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구인이 ㈜DDD에 용역을 공급하였다고 하더라도 쟁점컨설팅용역계약에 따른 용역의 공급은 통상적인 용역의 공급에 해당하므로 공급시기는 역무의 제공이 완료되는 때로 보아야 하고 계약기간이 1년 이상인 경우에 해당하므로 사업소득의 수입시기는 작업진행률에 따라 인식하여야 한다고 주장하나, 청구인이 ㈜DDD에 공급한 컨설팅 용역은 계약서상 채무이행기간과 채무이행금액이 특정되지 않아 통상적인 용역의 공급에 해당하지 않은 것으로 보이고 위에서 살펴본 바와 같이 공급시기는 공급가액이 확정되는 때로 보아야 하므로 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.