청구인들이 법원의 화해권고결정에 따라 지급받은 ‘임대차계약 종료일 이후의 임대료 상당의 부당이득금’을 부가가치세 과세대상인 임대용역 공급의 대가로 볼 수 있는지 여부

• 가. 청구인 AAA․BBB는 부부이고, 청구인 CCC․DDD은 그 자녀들이다.
• 나. 청구인들은 OOO 대 12,077㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)에 관하여 아래 <표1> 기재와 같은 소유지분을 소유하고 있고, 청구인 AAA의 동생 EEE은 쟁점토지에 관하여 같은 표 기재와 같은 소유지분을 소유하면서 쟁점토지 지상에서 관광호텔(이하 그 건물을 “쟁점건물”이라 한다)을 경영하였다. <표1> 쟁점토지 지분현황 OOO <표2> 쟁점건물 지분현황 OOO
• 다. EEE은 쟁점토지와 건물에서 계속 관광호텔을 운영하기 위하여 청구인들 및 FFF, GGG, HHH, III, JJJ과 각 임대차계약을 체결하고 아래와 같이 쟁점토지와 건물을 임차하였다. <표3> 쟁점토지 등 임대차계약 체결내역 OOO
• 라. 청구인들은 EEE을 상대로 2013년 1월부터 2015년 12월까지의 연체임대료의 지급을 구하는 소송을 제기하여 2016.5.14. 청구인들의 승소판결(OOO법원 2015가합OOO호)이 선고되었다. 이에 대하여 EEE이 항소하였으나 2016.11.11. 항소기각판결이 선고되자 EEE은 2016.11.26. 청구인들에게 임대차계약의 갱신거절을 통지하였고, 이에 따라 위 각 임대차계약은 <표3>의 종료일란 기재 날짜에 각 종료되었다.
• 마. 청구인 AAA, BBB, CCC은 EEE에게 아래 <표4> 기재와 같이 2013.1.1.부터 임대차계약 종료일인 2016.12.31.까지의 연체임대료를 임대차보증금에서 공제하고 정산하였다. EEE은 청구인 DDD에 대하여 같은 표 기재와 같이 2013.1.1.부터 2016.12.31.까지의 임대료 OOO원을 지급하였으나 2017.1.1.부터 2017.12.31.까지의 임대료 OOO원은 지급하지 않았다. <표4> EEE의 청구인들에 대한 임대료 지급내역(임대차계약 종료당시 기준) OOO
• 바. EEE은 청구인들과의 임대차계약이 종료된 이후에도 쟁점토지 및 건물을 계속 관광호텔의 운영을 위하여 점유․사용하였다가, 쟁점토지 및 건물이 2019.5.10. 주식회사 KKK에 매도됨에 따라 2019.6.30. 사실상 관광호텔의 운영을 종료하였다.
• 사. 이에 따라 청구인 AAA, BBB, CCC은 EEE에게 종전 임대차계약의 임대료 등 약정내용을 토대로 각 임대차계약 종료일 다음날인 2017.1.1.부터, 청구인 DDD은 임대차계약 종료일 다음날인 2018.1.1.부터 각 2019.6.30.까지 임대차계약 종료 후의 계속 점유를 원인으로 하는 쟁점토지에 대한 임대료 상당 부당이득금은 물론 그에 대한 부가가치세 및 재산세 중과분도 EEE이 부담하여야 한다고 주장하며 <표5>, <표6> 기재와 같이 금액을 산정하여 OOO법원 2019가합OOO호로 부당이득반환청구를 하였다.
• 아. 청구인들은 2022.3.18. 화해권고결정에 따라 <표5> 기재 임대료상당액 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다) 및 그에 대한 부가가치세 OOO원, <표6> 기재 재산세 중과분 OOO원을 지급받았다. <표5> 임대료 및 임대료에 대한 부가가치세 내역 OOO <표6> 재산세 중과분 내역 OOO
• 자. 처분청은 위 <표5> 기재 임대료 상당액 OOO원을 공급가액에 가산하여 2022.8.22. 청구인들에게 <표7> 기재와 같이 2022년 제1기분 부가가치세 합계 OOO원을 결정․고지하였고, 청구인은 이에 불복하여 2022.9.8. 심판청구를 제기하였다. <표7> 부가가치세 결정․고지 내역 OOO

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장 부가가치세법은 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급을 과세대상으로 하고(제4조 제1호), 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 원인에 따라 역무를 제공하거나 재화를 사용하게 하는 것이며(제11조), 과세표준은 공급한 재화 또는 용역의 공급가액으로 하고, 공급가액은 금전으로 대가를 받는 경우 그 대가이다(제29조 제1항, 같은 조 제3항 제1호). 따라서 임대용역이 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하려면 법률의 규정 또는 계약상 원인에 따라 제공된 것이어야 한다. 이 건과 같이 임대차계약이 종료된 후에도 임차인이 임대차 목적물을 계속 점유․사용하는 경우 임차인은 임대료 상당의 부당이득반환의무를 부담하는데, 이 경우 임대인은 임차인에게 부가가치세 과세대상인 용역의 공급을 하고 있는지 여부가 문제된다. 이미 계약관계가 종료된 이후에는 계약상 원인에 따른 임대용역의 제공으로 볼 수 없기 때문이다. 이에 관하여 대법원은 임대차계약이 종료되는 경우 임차인의 점유는 불법점유로 되나, 임차인이 목적물을 명도하지 아니하고 계속 사용하고 있고, 임대인이 임대보증금을 반환하지 아니한 채 이를 보유하면서 향후 임대료 상당액을 보증금에서 공제하는 관계인 경우 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당한다고 판시하고 있다. 한편 대법원은 위와 같은 법리를 전제하면서 임대차기간 만료 후 임차인이 원상회복하지 않는 등 의무에 위반하는 경우 통상 임대료 및 관리비의 2배액 등을 지급하기로 약정함으로써 그 기간 만료 후에도 임차인이 목적물을 계속 점유․사용한다면 임대인이 그에 대한 대가를 지급받기로 한 사정이 있는 때에는 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하는 것으로 판단하였다. 위와 같은 대법원의 입장은 임대차계약 종료 후라도 보증금이 남아 공제관계에 있거나 그 밖에 임대용역의 대가적 성격의 금원을 지급받기로 하는 등 특별한 사정이 있는 경우에 한하여 계약상 원인이 계속되는 것으로 보아 부가가치세 과세대상인 용역의 공급의 범주에 포함시키고 있는 것으로 해석된다. 임대차계약 종료 후에는 세금계산서의 정상적인 수수가 어려워지고, 거래징수제도와 관련하여 거래징수의 가능성도 희박하게 되는 점 등 부가가치세 제도가 전제하는 원칙적인 거래의 모습이 구현될 수 없는 상황이므로 임대차계약 종료 후에는 원칙적으로 계약의 원인이 없다고 할 것이나, 다만 계약의 원인성이 계속된다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있는 경우에 제한적으로 용역의 공급을 인정하는 것이 타당할 것이다. 같은 맥락으로 조심 2010부2898 결정은 명도소송 기간 중에 불법점유의 대가를 받으려는 어떠한 의사표시나 정황이 보이는 등 임대차계약상 원인으로 볼 수 있는 특별한 사정이 있는 경우, 조심 2012서1741 결정은 변상금 징수약정과 같이 임대차기간 만료 이후에도 불법점유에 대한 대가를 지급받기로 하는 주관적 의사가 있었고 실제로 차임을 지급받은 경우에 부가가치세 과세대상인 용역의 공급으로 보고 있다. 부가가치세법 기본통칙 4-0-1 제2항은 “실질적으로 계속하여 임대용역을 제공하고 임차인으로부터 그 대가를 받거나 동 소송에서 승소하여 건물반환일까지의 임대료 상당액을 받는 때”라고 규정하고 있는바, 여기에서 실질적이란 의미는 위와 같은 기준에 따라 부가가치세 부과대상이 되는 경우를 의미한다고 할 것이다. 그러므로 소송 결과 받은 임대료 상당의 부당이득금이 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하는지 여부는 위 법리에 따라 판단하여야 할 것이다. 이 건의 경우 청구인 AAA, BBB, CCC은 2016.12.31. 임대차계약 종료 직후 EEE과 임대차보증금, 연체임차료를 완전히 정산하였으므로 그 이후 불법점유에 따라 지급받은 부당이득금을 임대차보증금에서 공제하는 관계에 있지 않다. 청구인 DDD은 2017.12.31. 임대차계약 종료시 임대차보증금이 남아있었으나 임대료를 보증금에서 그때마다 공제하지 않다가 위 화해권고결정 확정에 따라 일괄 공제하여 정산하였으므로 임대료를 임대차보증금과 공제하는 관계에 있었다고 볼 수 없다. 또한 EEE이 임대차계약 갱신거절을 하여 계약이 종료되었고, 종료 직후 정산이 이루어졌으며, 청구인들은 EEE과의 공유관계를 청산하기 위하여 공유물분할소송을 제기하였으므로 임차인과 임대인 모두 임대차관계를 계속 유지할 의사가 없었다. 그리고 청구인들과 EEE 간에는 공유물인 쟁점토지에 관하여 어떠한 관리약정을 체결한 사실도 없다. 청구인들과 EEE 사이에 작성된 임대차계약서에 계약 종료 이후 계속사용을 예정하여 그 대가에 관한 사항을 정한 바 없고, 실제 임대차계약 종료 이후 EEE으로부터 약정에 따른 대가를 받은 사실이 없다. 즉, 청구인들이 화해권고결정에 따라 받은 부당이득금은 임대차보증금에서 공제하는 관계에 있지 않고, 그 밖의 임대용역 관련 대가적 성격의 금원을 지급받기로 하는 등 특별한 사정이 있었던 것도 아니므로, 비록 임차인이 임대차계약 종료 후에도 목적물을 계속 점유․사용하였다 하더라도 임대차보증금이 남아 있어 임대료를 보증금에서 공제하는 등 계약상의 원인이 계속된다고 볼 수 있는 특별한 사정이 있는 경우가 아니어서 청구인들이 이 건 화해권고결정에 따라 지급받은 부당이득금을 부가가치세 과세대상인 임대용역의 공급에 대한 대가로 볼 수 없다.
• 나. 처분청 의견 청구인들은 2004.1.1. EEE과 쟁점토지 및 건물에 대한 임대차계약을 체결하였다. 임대차기간은 2004.1.1.부터 2004.12.31.까지로 하였고 해당 임대차기간이 끝난 후 새로이 임대차계약의 작성이 없다면 같은 조건으로 임대차계약이 자동연장되는 것으로 명시되어 있었다. 해당 임대차계약은 2016.11.28. EEE이 임대차계약 해지통고를 함에 따라 그 이후에 종료되었다. 청구인들도 인정하는 바와 같이 대법원과 조세심판원은 임대차계약이 종료되는 경우 임차인의 점유는 불법점유로 되나, 임차인이 목적물을 명도하지 아니하고 계속하여 사용․수익하는 경우 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하는 것으로 보고 있다. 청구인들은 2004.1.1. EEE과 쟁점토지 및 건물에 대한 임대차계약을 체결하여 2016.11.28. EEE이 임대차계약 해지통고를 할 때까지 적법하게 유지하였고, 임차인의 해지통고로 쟁점토지 및 건물에 대한 임대차계약이 해지되어 임차인의 점유가 불법점유가 된다고 하더라도 임차인이 이를 명도하지 아니하고 계속 사용하였으며 청구인들은 기존 임대차약정에 근거하여 임대차 계약 종료이후 무단으로 사용한 시기에 대한 임대료 상당의 부당이득금은 물론, 당초 임대차 계약에 따라 임대료에 대한 부가가치세 및 재산세 중과분의 납부의무가 임차인에게 있다는 점을 고려하여 산정된 부당이득금을 지급받은 것으로 확인되므로 쟁점금액은 부가가치세의 과세대상인 용역을 공급하고 지급받은 대가에 해당한다.

• 가. 쟁점 청구인들이 법원의 화해권고결정에 따라 지급받은 ‘임대차계약 종료일 이후의 임대료 상당의 부당이득금’을 부가가치세 과세대상인 임대용역 공급의 대가로 볼 수 있는지 여부
• 나. 관련 법령: <별지> 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 쟁점토지에 대한 임대차계약서(2004.1.1.)에 의하면 청구인들은 쟁점토지에 관하여 <표1> 기재와 같은 소유지분을 소유하고 있고, EEE은 쟁점토지에 관하여 같은 표 기재와 같은 소유지분을 소유하면서 쟁점토지 지상에서 관광호텔을 운영하기 위하여 청구인들 및 FFF, GGG, HHH, III, JJJ과 각 임대차계약을 체결하고 위 <표3> 기재와 같이 쟁점토지와 건물을 임차한 사실이 확인된다. (가) 임대차계약서에 의하면 쟁점토지 및 건물에 대한 임대료는 부가가치세를 포함하여 3개월마다 3개월분을 지급하고, 임대차기간이 끝난 후 새로운 임대차계약서의 작성이 없으면 같은 조건으로 자동 연장된 것으로 한다고 약정하였다. <표8> 임대차계약(청구인 AAA)의 구체적 내용 OOO <표9> 임대차계약상 임대보증금 및 임대료 OOO <표10> EEE과 BBB 사이에 2005년 7월 작성된 약정서 OOO (나) 청구인들과 EEE은 위 약정과 아울러 쟁점토지 및 건물에 대한 재산세는 임대인이 부담하되 관광호텔 나이트클럽의 운영으로 중과세되는 재산세 차액에 대하여는 임차인이 부담하기로 약정하였고, 임대차계약이 종료된 후에도 그 약정에 따라 EEE이 재산세 중과분(2017년 귀속)을 산정하여 청구인들에게 지급하였다.

(2) 청구인들은 EEE을 상대로 2013년 1월부터 2015년 12월까지의 연체 임대료의 지급을 구하는 소송을 제기하여 2016.5.14. 청구인들의 승소판결(OOO법원 2015가합OOO호)이 선고되었다. 이에 대하여 EEE이 항소하였으나 2016.11.11. 항소기각판결이 선고되자 EEE은 2016.11.28. 청구인들에게 임대차계약의 갱신거절을 통지하였고, 이에 따라 위 각 임대차계약은 <표3>의 종료일란 기재 날짜에 각 종료되었다.

(3) 청구인 AAA, BBB, CCC은 EEE에게 위 <표4> 기재와 같이 2013.1.1.부터 임대차계약 종료일인 2016.12.31.까지 연체임차료를 임대차보증금에서 공제하고 지급하였다. EEE은 청구인 DDD에 대하여 같은 표 기재와 같이 2013.1.1.부터 2016.12.31.까지의 임차료 OOO원을 지급하였으나 2017.1.1.부터 2017.12.31.까지의 임차료 OOO원은 지급하지 아니하였다.

(4) EEE은 청구인들과의 임대차계약이 종료된 이후에도 쟁점토지 및 건물을 계속 관광호텔의 운영을 위하여 점유․사용하였다가, 쟁점토지 및 건물이 2019.5.10. 주식회사 LLL에 매도됨에 따라 2019.6.30. 사실상 관광호텔의 운영을 종료하였다.

(5) 청구인 AAA, BBB, CCC은 EEE에게 종전 임대차계약의 임대료 등 약정내용을 토대로 각 임대차계약 종료일 다음날인 2017.1.1.부터, 청구인 DDD은 임대차계약 종료일 다음날인 2018.1.1.부터 각 2019.6.30.까지 임대차계약 종료 후의 계속 점유를 원인으로 하는 쟁점토지에 대한 임대료 상당 부당이득금은 물론 그에 대한 부가가치세 및 재산세 중과분도 EEE이 부담하여야 한다고 주장하며 <표5>, <표6> 기재와 같이 금액을 산정하여 OOO법원 2019가합OOO호로 부당이득반환청구를 하였다.

(6) 청구인들은 2022.3.18. 화해권고결정에 따라 쟁점금액 및 그에 대한 부가가치세 OOO원, <표6> 기재 재산세 중과분 OOO원을 지급받았다. <표11> OOO법원 2019가합OOO 화해권고결정 OOO

(7) 청구인들은 2017.11.17. EEE 등을 상대로 쟁점토지 및 건물의 경매분할을 구하는 공유물 분할의 소를 제기(OOO법원 2017가합OOO호)하였고, 소송 중 쌍방이 합의하여 쟁점토지 및 건물을 매각하기로 함으로써 위 사건은 2019.4.30. 소취하 간주되었다. 이후 2019.5.10. 청구인들 및 EEE등과 주식회사 KKK사이에 쟁점토지 및 건물에 관한 매매계약이 체결되었고, 2019.9.10. 그 잔금이 지급되어 같은 날 MMM 주식회사 앞으로 소유권이전등기가 마쳐졌다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인들은 쟁점금액을 부가가치세 과세대상인 임대용역의 공급에 대한 대가로 볼 수 없다고 주장한다. 부가가치세법 제7조 제1항 은 용역의 공급은 계약상 법률상 또는 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 재화, 시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것을 말한다고 규정하는 한편 제3항은 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있는 바, 용역의 무상공급을 용역의 공급으로 보지 아니하는 이유는 용역의 무상공급은 재화의 공급과는 달리 시장성이 없어 그 과세표준을 산정하는 것이 용이하지 않다는 사정에 따른 것이므로 그 용역의 가액이 확정되어 있거나 당사자 사이에 용역의 공급에 대한 대가로 볼 수 있는 것이 수수되고 있다면 이는 과세대상이 되는 용역의 공급에 해당된다고 할 것(대법원 1995.7.14. 선고 95누4018 판결, 대법원 2003.11.28. 선고 2002두8534 판결 등, 같은 뜻임)이다. 청구인들은 2004.1.1. EEE과 쟁점토지 및 건물에 대한 임대차계약을 체결하여 2016.11.28. EEE이 임대차계약 해지통고를 할 때까지 그 계약을 유지하면서 임대료를 지급받았으며 임차인의 해지통고로 쟁점토지 및 건물에 대한 임대차계약이 해지된 이후로도 임차인이 이를 명도하지 아니하고 계속 사용한 것에 대해 기존 임대차약정에 따라 임대차 계약 종료이후 무단으로 사용한 기간에 대한 임대료 상당의 부당이득금(쟁점금액)은 물론 이에 대한 부가가치세 및 재산세 중과분까지 지급받은 것으로 확인되므로 이러한 경우는 부가가치세의 과세대상인 용역의 공급에 해당한다고 볼 수 있다(조심 2010중2898, 2011.12.23., 같은 뜻임). 따라서 처분청이 쟁점금액을 부가가치세 과세대상인 임대용역의 공급에 대한 대가로 보아 청구인들에게 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 부가가치세법 제4조[과세대상] 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급

제11조[용역의 공급] ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 따른 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것

② 제1항에 따른 용역의 공급의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제12조[용역 공급의 특례] ② 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다. 제16조[용역의 공급시기] ① 용역이 공급되는 시기는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때로 한다.

2. 시설물, 권리 등 재화가 사용되는 때

② 제1항에도 불구하고 할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다. (2) 부가가치세법 시행령 제22조[용역의 공급시기] 법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각 호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도기준지급ㆍ중간지급ㆍ장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 제공이 완료되고 그 공급가액이 확정되는 때 [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]