청구인에 대한 개인사업자 조사종결보고서와 조사종결 전 부분결과통지 보고서에 조사연도가 201ㅇ~201ㅇ년으로 기재되어 있고, 조사적출내용에는 201ㅇ년도 매출신고내역인 쟁점금액을 201ㅇ년도에 귀속시키면서 소득금액 추계방법만 변경한다고 하고 있어, 조사대상연도가 확대되었다고 보기 어렵고, 201ㅇ년 귀속 종합소득세에 대하여 질문조사권을 행사하는 등의 세무조사를 행한 사실이 확인되지 아니하는 점, 부과제척기간이 도과된 과세기간의 경우, 과세표준과 세액의 경정은 불가하나 도과되지 아니한 과세기간의 종합소득세 경정에 필요한 연계된 소득금액이나 결손금의 계산은 가능한 점 등에 비추어 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 이 건 종합소득세는 국세부과제척기간이 경과된 2015년 귀속분에 대한 조사를 통해 쟁점금액의 수입시기를 2016년으로 보아 부과한 것으로 위법하다. (가) 일반부과제척기간인 5년이 경과하면 어떠한 조사도 할 수 없고, 경정을 할 수 없음에도 처분청은 2015년 귀속 종합소득세를 조사하여 청구인이 당초 신고한 쟁점금액의 귀속시기를 2016년으로 보아 종합소득세를 부과하였으며, 2015년 종합소득세는 환급결정 하였는바, 이는국세기본법제26조의2 제1항 제3호의 규정을 위반한 위법한 처분이다. (나) 또한,국세기본법제81조의9 제2항은 ‘세무공무원은 제1항에 따라 세무조사의 범위를 확대하는 경우에는 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하여야 한다.’ 라고 규정하고 있고, 조세심판원은 ‘사전통지 없는 세무조사 범위확대는 절차상 중대한 하자에 해당하므로 그에 따른 처분은 위법하다.’ 라고 결정하였는바(조심 2018서4063, 2019.6.26., 조심 2016중3708, 2017.8.23. 등 참조), 처분청의 2022.5.4.자 세무조사통지는 2016.1.1.부터 2018.12.31.까지 과세대상기간에 대해 통합조사를 한다는 것이지, 2015년도까지 통합조사를 한다는 것은 아니고, 처분청 조사공무원은 청구인에게국세기본법제81조의9 제2항에 규정한 세무조사 범위확대 통지를 한 사실도 없으며, 사실이 이러함에도 처분청은 국세부과 제척기간이 경과한 2015년 귀속 종합소득세를 조사하여 청구인이 단순경비율을 적용하여 신고한 2015년 귀속 종합소득세 중 쟁점금액의 귀속시기를 2016년 귀속으로 보아 기준경비율을 적용한 후, 2016년 귀속 종합소득세 OOO원을 부과하였고, 2022.5.27.에는 2015년 귀속 종합소득세 OOO원을 환급결정하는 통지를 하였으므로 이는 부당하다.
(2) 쟁점금액의 귀속시기는 2016년이 아닌 2015년이다. 소득세법제39조(2015.1.6. 법률 제12989호로 개정되기 전의 것) 제1항은 ‘거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.’고 규정하고 있고, 같은 법 시행령(2015.2.3. 대통령령 제26067호로 개정되기 전의 것) 제48조 제5호는 ‘건설·제조 기타 용역 (도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 호에서 '건설 등'이라 한다) 사업소득의 수입시기를 용역의 제공을 완료한 날 (목적물을 인도하는 경우에는 목적물을 인도한 날)’로 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제18조 제1항 제1호는 ‘영 제48조 제1호·제4호 및 제5호에서 '인도한 날' 또는 '인도일'이라 함은 납품계약 또는 수탁가공계약에 의하여 물품을 납품하거나 가공하는 경우에는 당해 물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날. 다만, 계약에 따라 검사를 거쳐 인수 및 인도가 확정되는 물품은 당해 검사가 완료된 날’로 규정하고 있는바, 청구인은 2015.12.4. 쟁점건물의 사용승인을 받았고, 이후 OOO 의 매입공고에서 정한 매입절차에 따라 OOO 와 수개월 동안 진행했던 매매협 의를 마쳤으며, 2015.12.23. 거래대금 OOO원에 쟁점건물의 매 매계약을 체결하고, 매입공고 및 매매계약 내용대로 소유권이전등기에 필요한 일체의 서류와 함께 실질적으로 쟁점건물을 OOO 에 인도 하였으므로, 쟁점건물의 수입금액 귀속시기는 2015년으로 보아야 한
(1) 처분청이 부과제척기간이 도과한 2015년 귀속 종합소득세에 대하여 세무조사를 실시한 사실이 없고, 2015년 귀속 종합소득세 감액결정은 쟁점금액의 귀속시기 변경에 따라 적극행정 차원에서 기납부세액으로 인정한 것으로 청구주장은 타당하지 아니하다. (가)소득세법제39조 제1항은 “거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.”고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제48조에서는 사업소득의 수입시기를 상품(건물건설업과 부동산 개발 및 공급업의 경우의 부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 그 밖의 생산품의 판매 그 상품 등을 인도한 날, 자산의 매매대금을 청산한 날 등으로 하되 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일로 한다고 규정하고 있는바, 처분청은 쟁점건물의 등기사항전부증명서와 OOO 홈페이지에 게시된 2015년〜2017년 OOO 주택매입공고문을 보고 소유권이전등기일 이후 잔금지급이 있었고, 소유권이전 등기 및 잔금지급 전까지는 OOO 의 사용수익 없이 양도인이 주택을 관리하였다는 사실을 확인한 후,소득세법제39조 제1항과 같은 법 시행령 제48조 제11호에 의거 소유권이전등기일을 수입시기로 판단하여 2016년 귀속 종합소득세 탈루혐의로국세기본법제81조의6 제3항에 의거 통합조사를 실시하였을 뿐, 부과제척기간이 도과한 2015년 과세기간에 대한 조사를 실시한 사실은 없다. (나) 2015년 귀속 종합소득세 경정은 2016년 귀속 종합소득세 조사경정에 기인한 후속 사안이다. 청구인이 제출한 2015년 귀속 종합소득세 경정결의서는 2016년 귀속 종합소득세에 대한 세무조사로 확인된 내역에 따라 작성된 것인바, 2016년 귀속 종합소득세의 기납부세액을 올바르게 확정하기 위하여 경정한 것일 뿐, 2015년 귀속 종합소득세에 대하여 질문조사권 행사 등 세무조사를 통하여 이루어진 것이 아니다. 2016년도 세무조사로 인해 쟁점건물의 수입시기가 2016년 귀속으로 결정되어 2016년 귀속 종합소득세가 추가로 부과되는데 반해, 2015년에 과다신고 된 세액에 대하여는 부과제척기간 도과로 납세자의 환급신청이 불가능한 상황에서, 처분청이 내부적 논의를 통하여 납세자에 대한 적극적 행정 차원에서 2015년에 과다납부 된 세액을 2016년 귀속 종합소득세의 기납부세액으로 차감 조정한 것인바, 이는 2016년 귀속 환급결정결의서와 2022.7.7.일자 국세환급금 충당통지서 내 국세환급금 내역을 보면 확인할 수 있다. 즉, 2015년 귀속 종합소득세 경정결의서는 2016년 귀속 종합소득세 기납부세액을 정확하게 산정하기 위하여 과다납부된 2015년 귀속 종합소득세를 계산한 것이어서 2015년 귀속 종합소득세에 대하여 질문·조사권에 의한 세무조사가 있었다는 근거자료가 될 수 없다.
(2) 쟁점금액의 귀속시기는 쟁점건물의 소유권이전등기접수일인 2016.1.8.이다. (가) 쟁점건물의 경우 잔금청산일은 2016.2.5.이고, 소유권이전등기접수일은 2016.1.8.로 소득세법 시행령제48조 제11호에 의거 쟁점금액의 귀속시기는 2016년이다. (나) 청구인은 쟁점건물의 사용승인일이 2015.12.4.이고 사용승인을 받은 후 OOO 와 2015.12.23. 매매계약을 맺고, 매입공고와 매매계약 내용에 따라 소유권이전등기에 필요한 일체 서류와 함께 쟁점건물을 OOO 에 인도하였다고 주장하나, 어떠한 법적 근거로 어느 특정일을 기준으로 OOO 에 인도하였는지에 대하여 구체적으로 입증을 하지 못하고 있다. (다) 청구인이 제출한 심판청구서 이유서에는 양수인인 OOO 의 사용수익에 대한 직접적인 주장은 없는데, 만약 계약일인 2015.12.23.에 등기에 필요한 서류들과 함께 쟁점건물이 인도되었다고 주장하는 것이 양수인인 OOO 가 이날부터 사용수익을 시작하는 것이라고 주장하는 것이라면, OOO 가 해당일부터 사용수익을 했다는 증빙을 제출하여야 하나 계약일 이후 OOO 가 쟁점건물을 사용 수익했다는 사실은 확인되지 아니하고, 오히려 청구인이 제출한 2015년도 OOO 의 기존주택 매입공고문 4페이지를 보면 ‘주택소유자는 매입신청 후 소유권이전등기시까지 선량한 관리자로서 의무를 다하여야 합니다.’라고 규정하여 등기이전까지는 양도인의 재산으로서의 권리와 함께 의무를 부담시키고 있으며, 계약일부터 양수인이 사용수익한다는 규정은 확인되지 아니한다.
① 2015년 귀속 종합소득세의 부과제척기간이 도과되었고 조사범위 확대에 대한 세무조사통지도 없었으므로 당초 2015년 귀속으로 신고한 쟁점금액의 귀속시기를 2016년으로 변경하여 이 건 종합소득세를 부과한 것은 부당하다는 청구주장의 당부
② 쟁점금액의 귀속시기가 2015년이라는 청구주장의 당부
(1) 국세기본법 제26조의2(국세부과의 제척기간) ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 “조세조약”이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는국제조세조정에 관한 법률제25조에서 정하는 바에 따른다.
3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간 제81조의9(세무조사 범위 확대의 제한) ② 세무공무원은 제1항에 따라 세무조사의 범위를 확대하는 경우에는 그 사유와 범위를 납세자에게 문서로 통지하여야 한다. (2) 소득세법 제39조 (총수입금액 및 필요경비의 귀속연도 등) ① 거주자의 각 과세기간 총수입금액 및 필요경비의 귀속연도는 총수입금액과 필요경비가 확정된 날이 속하는 과세기간으로 한다.
⑥ 제1항의 총수입금액과 필요경비의 귀속연도, 제2항에 따른 취득가액의 계산, 제3항 및 제4항에 따른 자산ㆍ부채의 평가에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제160조(장부의 비치ㆍ기록) ② 업종ㆍ규모 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자가 대통령령으로 정하는 간편장부(이하 “간편장부”라 한다)를 갖춰 놓고 그 사업에 관한 거래 사실을 성실히 기재한 경우에는 제1항에 따른 장부를 비치ㆍ기록한 것으로 본다.
③ 제2항에 따른 대통령령으로 정하는 업종별 일정 규모 미만의 사업자는 “간편장부대상자”라 하고, 간편장부대상자 외의 사업자는 “복식부기의무자”라 한다. (3) 소득세법 시행령 제48조 (사업소득의 수입시기) 사업소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.
1. 상품(건물건설업과 부동산 개발 및 공급업의 경우의 부동산을 제외한다)ㆍ제품 또는 그 밖의 생산품(이하 "상품 등"이라 한다)의 판매 그 상품 등을 인도한 날
5. 건설ㆍ제조 기타 용역(도급공사 및 예약매출을 포함하며, 이하 이 호에서 "건설 등"이라 한다)의 제공 용역의 제공을 완료한 날(목적물을 인도하는 경우에는 목적물을 인도한 날). 다만, 계약기간이 1년이상인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 기획재정부령이 정하는 작업진행률(이하 "작업진행률"이라 한다)을 기준으로 하여야 하며, 계약기간이 1년미만인 경우로서 기획재정부령이 정하는 경우에는 작업진행률을 기준으로 할 수 있다.
11. 제1호부터 제10호까지 및 제10호의2부터 제10호의4까지에 해당하지 아니하는 자산의 매매 대금을 청산한 날. 다만, 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일로 한다. 제143조(추계결정 및 경정) ① 법 제80조 제3항 단서에서 “대통령령으 로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 경우
③ 법 제80조 제3항 단서에 따라 소득금액의 추계결정 또는 경정을 하는 경우에는 다음 각 호의 방법에 따른다. 다만, 제1호의2는 단순경비율 적용대상자만 적용한다.
1. 수입금액에서 다음 각 목의 금액을 공제한 금액을 그 소득금액(이하 이 조에서 '기준소득금액'이라 한다)으로 결정 또는 경정하는 방법. 이 경우 공제할 금액이 수입금액을 초과하는 경우에는 그 초과금액은 없는 것으로 본다. 다만, 기준소득금액이 제1호의2에 따른 소득금액에 기획재정부령으로 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액 이상인 경우 2015년 12월 31일이 속하는 과세기간의 소득금액을 결정 또는 경정할 때까지는 그 배율을 곱하여 계산한 금액을 소득금액으로 결정할 수 있다.
④ 제3항 각 호 외의 부분 단서에서 “단순경비율 적용대상자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업자를 말한다.
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자로서 해당 과세기간의 수입금액이 제208조 제5항 제2호 각 목에 따른 금액에 미달하는 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자
1. 해당 과세기간에 신규로 사업을 개시한 사업자
2. 직전 과세기간의 수입금액(결정 또는 경정으로 증가된 수입금액을 포함한다)의 합계액이 다음 각 목의 금액에 미달하는 사업자. 다만, 업종의 현황 등을 고려하여 기획재정부령으로 정하는 영세사업의 경우에는 기획재정부령으로 정하는 금액에 미달하는 사업자로 한다.
1. 납품계약 또는 수탁가공계약에 의하여 물품을 납품하거나 가공하 는 경우에는 당해 물품을 계약상 인도하여야 할 장소에 보관한 날. 다만, 계약에 따라 검사를 거쳐 인수 및 인도가 확정되는 물품은 당해 검사가 완료된 날
(1) 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 이 사건 주요 사실관계는 다음과 같다. (가) 청구인은 쟁점사업장 개업이전인 2014.3.5. ‘OOO’이라는 상호로 개인사업자인 분양대행업을 영위하였는바, 2014년도에 동 사업장에서 OOO원의 부동산컨설팅 수입금액이 발생하여 2014년 귀속 종합소득세를 단순경비율에 의한 추계방법으로 신고하였고, 2015년에는 부동산컨설팅 수입금액이 OOO원, 쟁점사업장의 주택신축판매수입금액이 OOO원 발생하였으나, 과세표준을 계산하는데 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비하였고, 계속사업자로서 직전 과세기간인 2014년 귀속 수입금액 합계액 (부동산컨설팅)이 OOO원에 미달하여 소득세법 시행령제143조 제4항에 따라 단순경비율에 의한 추계방법을 적용하여 아래 <표1>과 같이 종합소득세 OOO원을 신고·납부하였다. <표1> 2015년 귀속 종합소득세 신고내역 ㅇㅇㅇ (나) 쟁점건물의 일반건축물대장에 의하면, 청구인은 2015.6.3. 건축허가받아 2015.6.8. 착공을 하였고, 2015.12.4. 사용승인을 받은 것으로 나타나며, 청구인과 OOO 간에 2015.12.23. 체결한 쟁점건물 매매계약서에 의하면, 거래금액은 OOO원으로 나타나고, OOO 에서 제출받은 회계결의서(계약금, 중도금, 잔금) 등에 의하면, 청구인은 쟁점건물 매매계약과 관련하여 OOO 로부터 2016.1.7. 계약금 OOO원을 수령하였으며, OOO 는 청구인을 대신하여 청구인이 가지고 있던 은행융자금 OOO원을 2016.1.26. 은행에 지급하고, 공과금유보금 OOO원을 제외한 잔금 OOO원을 2016.2.5. 청구인에게 지급한 것으로 나타나 며, 쟁점건물의 등기사항전부증명서에 의하면 쟁점건물은 2015.12.23.자 매매를 원인으로 2016.1.8. 소유권이전등기된 것으로 나타난다. (다) 처분청은 2022.5.4. 청구인에게 2022.5.4.부터 2022.5.23.까지 쟁점사업장의 2016년〜2018년 과세기간에 대하여 통합조사를 한다는 세무조사통지를 하였고, 조사결과 청구인이 2015년 귀속 종합소득세로 신고한 쟁점금액의 귀속시기를 2016년으로 하여 기준경비율에 의한 추계방법으로 종합소득금액을 산정한 후, 2022.5.16. 청구인에게 2016년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였으며, 한편 처분청은 2022.7.7. 부과제척기한이 경과된 2015년 귀속 종합소득세 신고·납부세액에 대하여 2016년 귀속 종합소득세의 기납부세액으로 하고, 그 밖에 신고납부불성실 가산세를 감액조정하여 당초 경정·고지된 OOO원 중 OOO원을 감액경정·결정하였다. (라) 처분청의 개인사업자 조사종결보고서와 조사종결전 부분결과통지 보고서에 의하면, 조사연도는 2016년〜2018년이고, 조사유형은 개인통합조사이며, 조사적출내용에는 2015년도 매출신고내역인 쟁점금액이 2016년도 매출로 확인되어 수입금액 귀속시기를 변경한 후, 2015년도 단순경비율 적용대상에서 2016년도 기준경비율 적용대상으로 변경하여 추계경정을 한다고 기술되어 있다. (마) 청구인이 제출한 2015년도 OOO 의 기존주택 매입공고문에 의하면, 기존주택의 매입절차는 아래 <표2>와 같고, 기타사항으로 주택소유자는 매입신청 후 소유권이전등기시까지 선량한 관리자로서의 주의의무를 다하여야 하며, 계약일 이전까지 건물 및 대지에 대한 보전처분, 제한물권 등 OOO 와 협의되지 아니한 채권·채무관계는 말소되어야 한다고 되어 있다. <표2> 기존주택 매입절차 ㅇㅇㅇ (바) 청구인과 OOO 간에 2015.12.23. 작성한 매매계약서의 계약이행약정사항의 제1조(소유권이전 및 명도)에 의하면, 매도인은 매수인에게 계약과 동시에 소유권이전등기에 필요한 일체의 서류를 제출하고 등기절차에 협력하고, 매수인은 계약일 이후 소유권이전등기를 신청할 수 있으며, 소유권이전등기 완료 및 확약서 등의 의무시행 완료 후 잔금을 지급한다고 되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 이 건 종합소득세가 국세부과제척기간이 경과된 2015년 귀속분에 대한 조사를 통해 쟁점금액의 수입시기를 2016년으로 보아 부과한 것으로 2016년 귀속 종합소득세 뿐만 아니라 2015년 귀속 종합소득세 경정(감액)도 부당하다고 주장하나, 청구인에 대한 개인사업자 조사종결보고서와 조사종결 전 부분결과통지 보고서에 조사연도가 2016〜2018년으로 기재되어 있고, 조사적출내용에는 2015년도 매출신고내역인 쟁점금액을 2016년도에 귀속시키면서 소득금액 추계방법만 변경한다고 하고 있어, 조사대상연도가 확대되었다고 보기 어렵고, 2015년 귀속 종합소득세에 대하여 질문조사권을 행사하는 등의 세무조사를 행한 사실이 확인되지 아니하는 점, 부과제척기간이 도과된 과세기간의 경우, 과세표준과 세액의 경정은 불가하나 도과되지 아니한 과세기간의 종합소득세 경정에 필요한 연계된 소득금액이나 결손금의 계산은 가능한 점 등에 비추어 처분청이 2016년 귀속 종합소득세 신고시 수입금액으로 신고하지 아니한 쟁점금액을 종합소득수입금액에 포함하여 이 건 종합소득세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점금액의 수입시기(귀속시기)가 2016년이 아닌 2015년이라고 주장하 나, 주택신축판매업에서 발생한 분양수입의 수입시기는 소득세법 시행령제48조 제11호에 따라 원칙적으로 대금을 청산한 날이고, 다만 대금을 청산하기 전에 소유권 등의 이전에 관한 등기 또는 등록을 하거나 해당 자산을 사용수익하는 경우에는 그 등기ㆍ등록일 또는 사용수익일이라 할 것인바, 쟁점건물의 매매관련 잔금지급일과 소유권이전등기접수일 또한 2016년인 반면, 2015년에 쟁점건물이 사실상 인도되었다거나 OOO 가 쟁점건물을 사용수익하였다고 볼만한 증빙의 제시가 없으므로, 결국 쟁점건물의 매매대금인 쟁점금액의 수입시기(귀속시기)는 잔금지급일과 소유권이전등기접수일 중 빠른 날이 속한 2016년으로 봄이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.