처분의 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 조세심판청구의 불복사유에 해당되지 아니하고,처분의 근거가 된 법률에 대하여 위헌결정을 하지 아니한 이상 처분청이 종합부동산세법에 근거하여 청구법인에게 한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단됨
처분의 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 조세심판청구의 불복사유에 해당되지 아니하고,처분의 근거가 된 법률에 대하여 위헌결정을 하지 아니한 이상 처분청이 종합부동산세법에 근거하여 청구법인에게 한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) (쟁점①) 종합부동산세법제8조 및 제13조가 공정시장가액비율을 시행령에 위임한 것은 과세요건 명확주의에 위배된다. 종합부동산세법의 과세표준은 공시가격 및 공정시장가액비율을 기준으로 산정되므로 종합부동산세법이 구체적인 공정시장가액비율을 종합부동산세법 시행령에 위임한 것은 행정부가 임의적으로 과세내역을 정할 수 있도록 허용되는 결과가 되는바, 이는 국회가 제정한 법률에 따라 과세표준 및 세율이 명확히 규정되어야 한다는 과세요건 명확주의에 위배된다.
(2) (쟁점②) 종합부동산세액에서 공제되는 재산세액 계산시, 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 모두 적용하는 것은 위법하다. 종합부동산세법 제9조 및 제14조에서 종합부동산세액에서 공제하는 재산세 상당액은 해당 과세대상 주택의 주택분 재산세 및 해당 과세대상 토지의 토지분 재산세로 부과된 세액으로 규정하고 있으며, 이는 납세자가 재산세로 납부하게 된 최종 세액 전액을 공제한다는 뜻을 법문에 분명하게 표시한 것임에도 불구하고, 처분청은 종합부동산세법 시행령 제4조의2 및 제5조의3에 따라 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 모두 적용하는 방법으로 계산하여, 납부한 재산세 전액을 공제하는 방법을 취하지 않았으므로 위법하다.
(1) 종합부동산세법은 과세기준금액 초과분 공시가격에 종합부동산세 공정시장가액비율을 적용한 금액을 종합부동산세의 과세표준으로, 지방세법은 재산세 공장시장가액비율을 적용한 금액을 재산세 과세표준으로 하도록 각각 규정하고 있으며, 이 건 시행령 산식의 분자는 과세기준금액 초과분 공시가격에 종합부동산세 공정시장가액비율을 곱하여 산정한 종합부동산세 과세표준 상당액에 다시 재산세 공정시장가액비율 및 재산세 표준세율을 적용하도록 규정하고 있으므로 당초 처분은 정당하다.
① 종합부동산세법이 공정시장가액비율을 종합부동산세법 시행령에 위임한 것은 과세요건 명확주의에 위배된다는 청구주장의 당부
② 종합부동산세액에서 공제되는 재산세액을 종합부동산세 과세표준(과세기준금액 초과분 × 공정시장가액비율)에 부과된 재산세 상당액으로 산정한 처분의 당부
(1) 종합부동산세액에서 공제할 재산세액 관련규정의 개정경과는 다음과 같다. (가) 구 종합부동산세법 시행령(2015.11.30. 대통령령 제26670호로 개정되기 전의 것) 제4조의2, 제5조의3 제1항 및 제2항은 공제할 재산세액의 계산식을 ‘재산세로 부과된 세액의 합계액 × 종합부동산세 과세표준에 대한 재산세 표준세액 ÷ 전체 재산세 표준세액’(이하 “종전 시행령 산식”이라 한다)으로 규정하였고, 종전 시행령 산식의 분자 부분 중 ‘종합부동산세 과세표준에 대한 재산세 표준세액’을 구 종합부동산세법 시행규칙(2009.9.23. 기획재정부령 제102호로 개정되기 전의 것) 제5조 제2항 [별지 제3호 서식 부표(2) 중 작성요령]은 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × 종합부동산세 공정시장가액비율 × 재산세 공정시장가액비율 × 재산세율’의 산식(이하 “종전 시행규칙 산식”이라 한다)에 따라 계산하는 것으로 규정하였다. (나) 그런데 종전 시행령 산식의 분자 부분 중 ‘종합부동산세 과세표준에 대한 재산세 표준세액’ 부분 계산과 관련하여, 종전 시행규칙 산식에 따라 계산하여야 하는지 아니면 ‘(공시가격 - 과세기준금액) × (재산세와 종합부동산세의 공정시장가액비율 중 적은 비율) × 재산세율’로 계산해야 하는지에 관하여 다툼이 있었고, 이에 대해 대법원은 후자를 뜻한다고 판단(대법원 2015.6.23. 선고 2012두2986 판결)하였다. (다) 위 대법원 판결 이후, 기획재정부는 2015.11.30. 종전 시행령 산식을 아래 <표>와 같이 개정하면서, 그 개정이유를 “주택분 종합부동산세액을 계산할 때 주택의 공시가격을 합산한 후 6억원을 초과한 금액에 종합부동산세 공정시장가액비율을 곱하여 주택분 과세표준 금액을 계산하고 그 금액에 재산세 공정시장가액비율 및 지방세법에 따른 표준세율을 각각 곱하여 공제할 재산세액을 산출하도록 하는 등 주택분 및 토지분 종합부동산세액을 계산하는 경우 재산세로 부과된 세액의 공제에 관한 계산식을 법률이 위임한 범위에서 명확히 하려는 것”이라 하였다. <표> 이 건 시행령 산식 개정 전·후 비교 종 전 개 정
□ 종합부동산세 계산시 기납부한 재산세 공제액 산식 재산세로 부 과된 세액의 합계액 × 종합부동산세 과세표준에 대한 재산세 표준세액 전체 재산세 표준세액
□ 공제액 산식 명확화 재산세로 부 과된 세액의 합계액 × {(주택 또는 토지의 공시가격 합계액 - 과세기준금액) × 종부세 공정시장가액비율} × 재산세 공정시장가액비율 × 재산세 표준세율 전체 재산세 표준세액 (2) 이 건 처분이 관련 법령에 위반되어 이루어졌다는 점은 확인되지 않는다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 종합부동산세법이 공정시장가액비율을 종합부동산세법 시행령에 위임한 것은 과세요건 명확주의에 위배된다고 주장하나, 조세심판청구의 대상에 관하여 국세기본법 제55조 제1항 에서 “이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자”로 규정하고 있어 구체적인 처분이 세법에 위반되는지 여부가 아닌 처분의 근거 법률이 헌법에 위반되는지 여부는 조세심판청구의 불복사유에 해당되지 아니한다. 따라서 법률의 위헌여부는 우리 원에서 판단할 사항이 아니고 헌법재판소가 처분의 근거가 된 법률에 대하여 위헌결정을 하지 아니한 이상, 처분청이 종합부동산세법에 근거하여 청구법인에게 한 이 건 처분에는 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2010중1973, 2010.7.29. 같은 뜻임). (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 종합부동산세액에서 공제되는 재산세액 계산시 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 모두 적용하는 것은 위법하다고 주장하나, 종합부동산세법상 재산세액 공제 규정은 종합부동산세 ‘과세표준’ 금액에 부과된 재산세를 납부할 종합부동산세에서 공제함으로써 이중과세 문제를 조정하고자 함에 그 제도적 취지가 있다고 할 것이며, 이를 위하여 종합부동산세법은 과세기준금액 초과분 공시가격에 종합부동산세 공정시장가액비율을 적용한 금액을 종합부동산세의 과세표준으로, 지방세법은 시가표준액에 재산세 공정시장가액비율을 적용한 금액을 재산세 과세표준으로 하도록 각각 규정하고 있고, 이 건 시행령 산식은 과세기준금액 초과분 공시가격에 종합부동산세 공정시장가액비율을 곱하고 다시 재산세 공정시장가액비율 및 재산세 표준세율을 적용한 금액을 “별도합산과세대상인 토지분 과세표준에 대하여 별도합산과세대상인 토지분 재산세 표준세율로 계산한 재산세 상당액”으로 규정하고 있는바, 처분청이 종합부동산세 계산시 공제되는 재산세액을 산정함에 있어 종합부동산세 공정시장가액비율과 재산세 공정시장가액비율을 적용하여 종합부동산세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(조심 2017중884, 2017.4.24. 외 다수, 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 대한민국헌법 제11조 ① 모든 국민은 법 앞에 평등하다. 누구든지 성별ㆍ종교 또는 사회적 신분에 의하여 정치적ㆍ경제적ㆍ사회적ㆍ문화적 생활의 모든 영역에 있어서 차별을 받지 아니한다. 제59조 조세의 종목과 세율은 법률로 정한다. 제107조 ① 법률이 헌법에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 법원은 헌법재판소에 제청하여 그 심판에 의하여 재판한다.
② 명령ㆍ규칙 또는 처분이 헌법이나 법률에 위반되는 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 대법원은 이를 최종적으로 심사할 권한을 가진다. 제111조 ① 헌법재판소는 다음 사항을 관장한다.
1. 법원의 제청에 의한 법률의 위헌여부 심판
(2) 종합부동산세법(2022.9.15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것) 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다. 제9조(세율 및 세액) ③ 주택분 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 주택의 주택분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다.
④ 주택분 종합부동산세액을 계산할 때 주택 수 계산 및 주택분 재산세로 부과된 세액의 공제 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제13조(과세표준) ① 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
② 별도합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 80억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 제14조(세율 및 세액) ③ 종합합산과세대상인 토지의 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 토지의 토지분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 토지분 종합합산세액에서 이를 공제한다.
⑥ 별도합산과세대상인 토지의 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 토지의 토지분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 토지분 별도합산세액에서 이를 공제한다. (3) 종합부동산세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32425호로 개정되기 전의 것) 제2조의4(공정시장가액비율) ① 법 제8조 제1항 본문 및 제13조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 공정시장가액비율"이란 100분의 100을 말하되, 2019년부터 2021년까지 납세의무가 성립하는 종합부동산세에 대해서는 다음 각 호의 연도별 비율을 말한다.
1. 2019년: 100분의 85
2. 2020년: 100분의 90
3. 2021년: 100분의 95
② 법 제13조 제2항에서 "대통령령으로 정하는 공정시장가액비율"이란 100분의 100을 말하되, 2019년부터 2021년까지 납세의무가 성립하는 종합부동산세에 대해서는 다음 각 호의 연도별 비율을 말한다.
1. 2019년: 100분의 85
2. 2020년: 100분의 90
3. 2021년: 100분의 95 제4조의2(주택분 종합부동산세에서 공제되는 재산세액의 계산) ①법 제9조 제1항에 따른 주택분 종합부동산세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)에서 같은 조 제3항에 따라 공제하는 주택분 과세표준 금액에 대한 주택분 재산세로 부과된 세액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다. 제5조의3(토지분 종합부동산세의 재산세 공제) ① 법 제14조 제1항에 따른 토지분 종합합산세액에서 같은 조 제3항에 따라 공제하는 종합합산과세대상인 토지의 과세표준 금액에 대한 토지분 재산세로 부과된 세액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.
② 법 제14조 제4항에 따른 토지분 별도합산세액에서 같은 조 제6항에 따라 공제하는 별도합산과세대상인 토지에 대한 토지분 재산세로 부과된 세액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.