종부세법§12②은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지의 경우 위탁자가 종부세를 납부할 의무가 있으며 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다고 규정하고 있는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
종부세법§12②은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지의 경우 위탁자가 종부세를 납부할 의무가 있으며 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다고 규정하고 있는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
--------------------------------------------------------------------------------- [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 이 건 처분 중 아래 <표1>의 별도합산대상토지들을 집합투자기구별로 합산하여 재계산한 세액을 초과한 종합부동산세 OOO원, 농어촌특별세 OOO원의 부과처분은 각 취소되어야 한다. <표1> 투자신탁별로 구분한 별도합산대상토지 물건 ◯◯◯
(2) 집합투자업자인 청구법인을 기준으로 청구법인이 운영하고 있는 모든 부동산을 합산과세할 것이 아니라 집합투자기구별로 종합부동산세를 과세하여야 한다. (가) 자본시장법 제6조 제4항 및 제5항, 제8조 제4항은 집합투자업자를 ‘2인 이상의 투자자로부터 모은 금전등을 투자자로부터 일상적인 운용지시를 받지 아니하면서 재산적 가치가 있는 투자대상자산을 취득ㆍ처분, 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자에게 배분하여 귀속시키는 집합투자를 영업으로 영위하는 자’로 규정하고 있으므로, 신탁법상 실질적인 토지 소유자인 위탁자와 그 역할 등이 확연히 구별된다. 즉 자본시장법상 집합투자업자는 부동산 등의 실질적인 소유자가 아닌 집합투자기구별로 다수의 투자자로부터 자금을 조달하여 투자대상자산을 운용할 것을 지시하고 다시 투자자에게 수익을 배분하는 역할에 불과하므로, 종합부동산세법 및 지방세법에서 종합부동산세 및 재산세 납세의무자를 정의하고 있는 토지의 사실상의 소유자 등에 해당할 여지가 없다. (나) 자본시장법상 집합투자업자는 집합투자재산별로 구분하여 투자대상자산의 취득·처분 등의 운용지시를 하도록 하고 있으며(제80조 제1항), 특정 집합투자기구의 이익을 해하면서 자기 또는 제3자의 이익을 도모하는 행위(제85조 제4호), 특정 집합투자재산을 집합투자업자의 고유재산 또는 그 집합투자업자가 운용하는 다른 집합투자재산, 투자일임재산 또는 신탁재산과 거래하는 행위(제85조 제5호)를 금지하는 등 각 집합투자재산별로 독립적으로 운용하도록 규정하고 있다. 따라서 위 법령들을 종합하여 볼 때, 집합투자업자가 종합부동산세 납세의무를 부담하되 과세표준 산정시에는 집합투자기구별로 합산과세하는 것이 합리적이다.
(3) 처분청과 같이 집합투자업자가 투자·운용하는 모든 집합투자기구의 집합투자재산을 합산하여 종합부동산세를 과세하는 것은 다음과 같은 문제점이 있다. (가) 집합투자업자가 투자·운영하는 모든 집합투자재산이 합산과세되어 종합부동산세가 과다하게 산출되는 경우, 결국 해당 집합투자재산의 소득 귀속자인 투자자들의 실질적인 세부담이 불필요하게 증가하게 되어 세부담 왜곡 현상이 발생한다. 투자자 입장에서는 본인이 소유하지도 않고 투자하지도 않은 집합투자재산으로 인해 세부담이 발생하게 된다. (나) 과거 일정 요건을 충족하지 못한 집합투자기구(사모 부동산 집합투자기구)가 보유한 토지들이 분리과세대상토지에서 제외되는 것으로 지방세법이 개정될 당시 행정안전부에서는 집합투자업자가 투자·운용하는 모든 집합투자재산별로 각각 재산세가 과세될 것으로 설명한바 있다. 즉 행정안전부는 2020.6.2.부터 일정 요건을 충족하지 못하는 사모 부동산 집합투자기구가 보유하고 있는 토지에 대하여는 기존 재산세 분리과세대상에 포함되지 않도록 지방세법을 개정하면서, 해명자료를 통하여 사모 부동산 집합투자기구가 보유한 토지가 별도합산과세대상이 되더라도 이는 집합투자기구별 합산을 예정한 것이지 집합투자업자별 합산을 예정한 것은 아니라고 발표하였다. <표2> 행정안전부 2019.5.13.자 해명자료 일부 발췌 ◯◯◯ 당시 법령에 따르면 신탁재산에 대한 재산세 및 종합부동산세는 납세의무자를 수탁자로 규정하고, 위탁자별로 구분된 재산의 납세의무자를 각각 다른 납세의무자로 본다고 규정하고 있었던바, 여기서 위탁자별로 구분된 재산이란 자본시장법상 투자신탁의 경우 각 투자신탁별로 재산이 구별되므로, 현행 납세의무자 규정이 개정되었다고 하더라도 투자신탁별로 재산세 및 종합부동산세가 합산된다는 의미로 해석하는 것이 보다 합리적인 해석일 것이다. 자본시장법에 따른 투자신탁의 경우 토지의 실질적인 소유자를 특정하기 어렵고 지방세법 및 종합부동산세법상 납세의무자는 ‘재산을 사실상 소유하고 있는 자’로 규정하고 있는 만큼 상기와 같은 해석은 세법의 합목적성에도 부합한다. (다) 신탁형 집합투자기구와 회사형 집합투자기구 사이의 과세 형평이 어긋나 조세중립성 내지 조세평등원칙을 해할 우려가 있다. 국내 시장에 설립된 부동산 집합투자기구의 형태는 신탁형 집합투자기구와 회사형 집합투자기구로 구분된다. 신탁형 집합투자기구의 경우 별도의 법인격 없이 집합투자업자와 신탁업자와의 신탁계약에 의해서 설정되어 집합투자업자가 모집·투자 등의 집합투자행위를 하는 반면, 회사형 집합투자기구의 경우 명목회사인 투자회사를 설립하여 집합투자업자가 모집·투자 등의 집합투자행위를 하게 되나, 간접투자라는 측면과 집합투자업자의 입장에서 집합투자재산을 투자·운용한다는 큰 틀에서 볼 때, 양자는 대동소이한 투자구조로 이해된다. 그럼에도 불구하고 집합투자업자가 수 개의 ‘신탁형 집합투자기구’를 통해 투자·운용하는 모든 집합투자재산이 합산되어 재산세 및 종합부동산세가 과세될 경우 높은 세율 및 증가된 과세표준이 적용되는 반면, ‘회사형 집합투자기구’를 통해 투자한 집합투자재산의 경우에는 투자회사별로 집합투자재산을 사실상 보유하게 되어 개별적으로 납세의무를 부담하게 되므로 집합투자업자가 투자·운용하는 다른 회사형 집합투자기구의 집합투자재산과 합산되어 재산세 및 종합부동산세가 과세되지 아니한다. (라) 처분청이 근거로 삼고 있는 예규(사전-2018-법령해석재산-0400, 2018.12.26.)는 2020.12.29. 종합부동산세법 및 지방세법 개정 이전의 것으로 이 건 과세처분에 그대로 적용할 수 없다. 즉 2020.12.29. 개정되기 이전의 종합부동산세법은 토지분 재산세의 납세의무자를 종합부동산세 납세의무자로 규정하고 있었으며, 2020.12.29. 개정되기 이전의 지방세법은 신탁법에 따라 수탁자 명의로 등기·등록된 신탁재산의 경우, 위탁자별로 구분된 재산에 대해서는 그 수탁자를 재산세 납세의무자로 규정하고 있었고(구 지방세법 제107조 제1항 제3호), 위탁자별로 구분되는 신탁재산에 속하는 토지의 경우 위탁자별로 각각 합산하여야 한다고 규정하고 있었다(구 지방세법 제106조 제3항 제2호). 반면 2020.12.29. 개정된 종합부동산세법 및 지방세법은 신탁재산으로서 토지의 경우 납세의무자를 위탁자로 규정하고 있을 뿐이고(종합부동산세법 제12조 제2항, 지방세법 제107조 제2항 제5호), 신탁토지에 대한 합산방법에 대해서는 기존의 구 지방세법 제106조 제3항 을 삭제하여 별도의 규정을 두지 아니하였다. 이처럼 위 예규 생성 당시의 법률과 현재의 법률의 내용은 완전히 달라졌으므로, 위 예규를 이 건 처분에도 그대로 적용할 수는 없다.
(1) 청구법인이 제출한 ‘OOO’에 따르면, 집합투자업자는 청구법인, 신탁업자는 주식회사 CCC으로 기재되어 있다. 위 신탁계약서의 주요내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> 신탁계약서의 주요내용(일부 발췌 및 정리) ◯◯◯
(2) ‘OOO’의 신탁원부에 따르면, 위탁자는 청구법인, 수탁자는 주식회사 DDD으로 각 기재되어 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 종합부동산세를 집합투자기구별로 계산하지 아니하고 집합투자업자인 청구법인을 기준으로 산정하는 것은 부당하다고 주장하나, 종합부동산세법(2022.9.15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것) 제12조 제2항은 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지의 경우에는 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있으며 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다고 규정하고 있는 점, 자본시장법 제9조 제18항 제1호 는 집합투자업자를 위탁자로 보고 있는 점 등에 비추어, 처분청이 집합투자업자인 청구법인을 기준으로 하여 과세표준을 산정한 이 건 처분은 달리 잘못이 있다고 보기 어렵다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법률
(1) 종합부동산세법(2022.9.15. 법률 제18977호로 개정되기 전의 것) 제12조(납세의무자) ①과세기준일 현재 토지분 재산세의 납세의무자로서 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 자는 해당 토지에 대한 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
1. 종합합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 5억원을 초과하는 자
2. 별도합산과세대상인 경우에는 국내에 소재하는 해당 과세대상토지의 공시가격을 합한 금액이 80억원을 초과하는 자
② 수탁자의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 토지(이하 "신탁토지"라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 위탁자가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁토지를 소유한 것으로 본다. 제13조(과세표준) ① 종합합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
② 별도합산과세대상인 토지에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 해당 과세대상토지의 공시가격을 합산한 금액에서 80억원을 공제한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다.
③ 제1항 또는 제2항의 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다.
(2) 지방세법(2021.12.28. 법률 제18655호로 개정되기 전의 것) 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.
1. 공유재산인 경우: 그 지분에 해당하는 부분(지분의 표시가 없는 경우에는 지분이 균등한 것으로 본다)에 대해서는 그 지분권자
2. 주택의 건물과 부속토지의 소유자가 다를 경우: 그 주택에 대한 산출세액을 제4조제1항 및 제2항에 따른 건축물과 그 부속토지의 시가표준액 비율로 안분계산(按分計算)한 부분에 대해서는 그 소유자
② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.
5. 신탁법 제2조 에 따른 수탁자(이하 이 장에서 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 이 장에서 "위탁자"라 한다). 이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다.
(3) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률(2021.4.20. 법률 제18128호로 개정되기 전의 것) 제6조(금융투자업) ④ 이 법에서 "집합투자업"이란 집합투자를 영업으로 하는 것을 말한다.
⑤ 제4항에서 "집합투자"란 2인 이상의 투자자로부터 모은 금전등을 투자자로부터 일상적인 운용지시를 받지 아니하면서 재산적 가치가 있는 투자대상자산을 취득·처분, 그 밖의 방법으로 운용하고 그 결과를 투자자에게 배분하여 귀속시키는 것을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외한다.
1. 대통령령으로 정하는 법률에 따라 사모(私募)의 방법으로 금전등을 모아 운용·배분하는 것으로서 대통령령으로 정하는 투자자의 총수가 대통령령으로 정하는 수 이하인 경우
2. 자산유동화에 관한 법률 제3조 의 자산유동화계획에 따라 금전등을 모아 운용·배분하는 경우
3. 그 밖에 행위의 성격 및 투자자 보호의 필요성 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 경우
⑨ 이 법에서 "신탁업"이란 신탁을 영업으로 하는 것을 말한다. 제8조(금융투자업자) ④ 이 법에서 “집합투자업자”란 금융투자업자 중 집합투자업을 영위하는 자를 말한다. 제9조(그 밖의 용어의 정의) ⑱ 이 법에서 “집합투자기구”란 집합투자를 수행하기 위한 기구로서 다음 각 호의 것을 말한다.
1. 집합투자업자인 위탁자가 신탁업자에게 신탁한 재산을 신탁업자로 하여금 그 집합투자업자의 지시에 따라 투자ㆍ운용하게 하는 신탁 형태의 집합투자기구(이하 “투자신탁”이라 한다)
⑳ 이 법에서 “집합투자재산”이란 집합투자기구의 재산으로서 투자신탁재산, 투자회사재산, 투자유한회사재산, 투자합자회사재산, 투자유한책임회사재산, 투자합자조합재산 및 투자익명조합재산을 말한다.
㉔ 이 법에서 “신탁”이란 신탁법 제2조 의 신탁을 말한다. 제80조(자산운용의 지시 및 실행) ① 투자신탁의 집합투자업자는 투자신탁재산을 운용함에 있어서 그 투자신탁재산을 보관ㆍ관리하는 신탁업자에 대하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 투자신탁재산별로 투자대상자산의 취득ㆍ처분 등에 관하여 필요한 지시를 하여야 하며, 그 신탁업자는 집합투자업자의 지시에 따라 투자대상자산의 취득ㆍ처분 등을 하여야 한다. 다만, 집합투자업자는 투자신탁재산의 효율적 운용을 위하여 불가피한 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 자신의 명의로 직접 투자대상자산의 취득ㆍ처분 등을 할 수 있다.
② 투자신탁의 집합투자업자(그 투자신탁재산을 보관·관리하는 신탁업자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)는 제1항에 따라 투자대상자산의 취득·처분 등을 한 경우 그 투자신탁재산을 한도로 하여 그 이행 책임을 부담한다. 다만, 그 집합투자업자가 제64조 제1항에 따라 손해배상책임을 지는 경우에는 그러하지 아니하다. 제85조(불건전 영업행위의 금지) 집합투자업자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 하여서는 아니 된다. 다만, 투자자 보호 및 건전한 거래질서를 해할 우려가 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 이를 할 수 있다.
1. 집합투자재산을 운용함에 있어서 금융투자상품, 그 밖의 투자대상자산의 가격에 중대한 영향을 미칠 수 있는 매수 또는 매도 의사를 결정한 후 이를 실행하기 전에 그 금융투자상품, 그 밖의 투자대상자산을 집합투자업자 자기의 계산으로 매수 또는 매도하거나 제삼자에게 매수 또는 매도를 권유하는 행위
2. 자기 또는 대통령령으로 정하는 관계인수인(이하 이 절에서 “관계인수인”이라 한다)이 인수한 증권을 집합투자재산으로 매수하는 행위
3. 자기 또는 관계인수인이 대통령령으로 정하는 인수업무를 담당한 법인의 특정증권등(제172조 제1항의 특정증권등을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 대하여 인위적인 시세(제176조 제2항 제1호의 시세를 말한다)를 형성하기 위하여 집합투자재산으로 그 특정증권등을 매매하는 행위
4. 특정 집합투자기구의 이익을 해하면서 자기 또는 제삼자의 이익을 도모하는 행위
5. 특정 집합투자재산을 집합투자업자의 고유재산 또는 그 집합투자업자가 운용하는 다른 집합투자재산, 투자일임재산(투자자로부터 투자판단을 일임받아 운용하는 재산을 말한다. 이하 같다) 또는 신탁재산과 거래하는 행위
6. 제삼자와의 계약 또는 담합 등에 의하여 집합투자재산으로 특정 자산에 교차하여 투자하는 행위
7. 투자운용인력이 아닌 자에게 집합투자재산을 운용하게 하는 행위
8. 그 밖에 투자자 보호 또는 건전한 거래질서를 해할 우려가 있는 행위로서 대통령령으로 정하는 행위
(4) 신탁법(2017.10.31. 법률 제15022호로 개정된 것) 제2조(신탁의 정의) 이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다. 제3조(신탁의 설정) ① 신탁은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 설정할 수 있다. 다만, 수익자가 없는 특정의 목적을 위한 신탁(이하 “목적신탁”이라 한다)은 공익신탁법에 따른 공익신탁을 제외하고는 제3호의 방법으로 설정할 수 없다.
3. 신탁의 목적, 신탁재산, 수익자(공익신탁법에 따른 공익신탁의 경우에는 제67조 제1항의 신탁관리인을 말한다) 등을 특정하고 자신을 수탁자로 정한 위탁자의 선언
② 제1항 제3호에 따른 신탁의 설정은 공익신탁법에 따른 공익신탁을 제외하고는 공정증서(公正證書)를 작성하는 방법으로 하여야 하며, 신탁을 해지할 수 있는 권한을 유보(留保)할 수 없다.
③ 위탁자가 집행의 면탈이나 그 밖의 부정한 목적으로 제1항제3호에 따라 신탁을 설정한 경우 이해관계인은 법원에 신탁의 종료를 청구할 수 있다.
④ 위탁자는 신탁행위로 수탁자나 수익자에게 신탁재산을 지정할 수 있는 권한을 부여하는 방법으로 신탁재산을 특정할 수 있다.
⑤ 수탁자는 신탁행위로 달리 정한 바가 없으면 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 경우에는 수익자의 동의를 받아 타인에게 신탁재산에 대하여 신탁을 설정할 수 있다. 제9조(위탁자의 권리) ① 신탁행위로 위탁자의 전부 또는 일부가 이 법에 따른 위탁자의 권리의 전부 또는 일부를 갖지 아니한다는 뜻을 정할 수 있다.
② 제1항에도 불구하고 목적신탁의 경우에는 신탁행위로 이 법에 따른 위탁자의 권리를 제한할 수 없다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.