청구법인이 국군복지단을 통해 상품을 위탁판매한 것으로 보아 국군복지단이 군인들에게 받은 판매가액 전액을 과세대상으로 하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구법인은 2016년경부터 OOO과 위․수탁거래 계약(이하 “쟁점계약”이라 하고, 관련 거래를 “쟁점거래”라 한다)을 체결하여 OOO이 운영하는 군 마트를 통해 물품을 판매한 후, OOO으로부터 상품판매대금에서 복지금(7.2%)과 수수료를 공제한 나머지를 지급받았고, 복지금 및 수수료를 제외한 금액을 공급가액으로 하여 부가가치세를 신고 및 납부하였다.
• 나. 처분청 은 2021.8.2.∼2021.10.30. 기간 동안 서면확인한 결과, 쟁점거래는 위수탁매매거래로서 위수탁 매매의 경우 최종 소비자 판매가격이 위탁자의 과세표준이 되므로 청구법인이 2 016년 제2기∼2018년 제2기 부가가치세 과세기간 동안 OOO이 청구법인의 수탁자로서 복지금 상당액인 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 부가가치세 신고시 누락한 것으로 보아, 2021.12.7., 2022.1.20. 및 2022.1.21. 청구법인에게 부가가치세 2016년 제2기분 OOO원, 2017년 제1기분 OOO원, 2017년 제2기분 OOO원, 2018년 제1기분 OOO원, 2018년 제2기분 OOO원 합계 OOO원 을 각 경정․고지하였다.
• 다. 청구법인은 이에 불복하여 2022.2.28. 이의신청을 거쳐 2022.6.29. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 쟁점거래의 실질은 OOO이 수탁자의 지위에 있다고 볼 수 없으므로 ‘위탁매매’가 아닌 ‘특정매입’이고, 설령 ‘위탁매매’라고 하더라도 관리수수료 및 복지금은 부가가치세 과세대상이 아니다. (1) ‘특정매입’ 거래는 유통업에서 거래상 우월적 지위가 인정되는 대규모유통업자가 납품업자로부터 상품을 외상매입하면서, 판매되지 않은 상품은 반품할 수 있는 조건으로 판매수익의 일정금액을 공제한 상품판매대금을 납품업자에게 지급하는 형태의 거래를 의미하는바, OOO과 청구법인이 체결한 계약의 실질은 ‘위탁매매’가 아닌 일반매매에 해당하는 ‘특정매입’으로 보아야 한다. (가) (가격결정권의 주체) 위탁매매의 판매가격은 청구법인이 결정하여야 하나, 쟁점계약은 청구법인이 OOO에 가격조정을 신청하여야 하고, 가격인상은 연 1회로 제한되는 등 가격결정권이 사실상 OOO에 있다. (나) (위험부담의 귀속주체) ‘위탁매매’라면 OOO은 물품인도과정에서 단순히 물품하자 유무 및 수량 부족 등에 대하여 검사하는 것이 통상적인데 반하여 OOO은 위탁매매인의 지위를 넘어 OOO 검사규정에 따라 실제 물품 매입자가 수행하는 정도의 검사를 수행하고 있다. (다) (판매대금과 이자수익의 귀속주체) 위탁자라면 당연히 필요한 재고조사를 실시한 권리가 청구법인에게 없고, 판매대금은 위탁매매라면 위탁자에게 귀속되어야 하나 쟁점거래의 판매대금 입출금 및 관리에서 발생하는 이자수익은 전액 OOO에 귀속되고 있으며, 위탁매매인에 대한 판매대금 채권 양도시에는 OOO의 승낙을 받도록 하고 있다. (라) (물품의 소유권 귀속주체) 위탁매매에서 물품의 소유권은 판매시점에 납품업체에서 바로 최종 소비자에게 이전되므로 물품이 판매되기 이전까지 물품에 대한 소유권은 위탁자에게 있어 위탁자와 수탁업체 간에 반품이라는 행위가 불필요함에도 쟁점계약의 계약서 제11조에는 반품처리에 대하여 상세하게 규정하고 있으므로 이는 물품 납품시점에 소유권이 이미 청구법인에서 OOO으로 이전되었음을 의미한다.

(2) 설령 쟁점거래를 위탁매매로 본다고 하더라도, 복지금은 부가가치세 과세대상에서 제외하여야 한다. (가) 부가가치세법 제9조 및 제11조는 과세대상거래를 ‘계약상 또는 법률상 원인’에 의한 재화 또는 용역의 공급으로 정의하고 있으므로 복지금이 부가가치세 과세표준에 포함되는지 여부는 청구법인과 OOO 간에 체결한 쟁점계약에 따라 판단하여야 한다. 또한, 상법상 위탁매매에 있어 수탁자는 위탁자가 지정한 가액으로 판매할 의무를 부담하는데 여기서 위탁자가 지정한 가액이 위탁판매에 대한 부가가치세 과세표준에 해당하고, 수탁자가 위탁판매 용역을 제공한데 대한 대가는 위탁자가 지정한 가액을 기준으로 산정하는 것이 일반적이다. (나) 쟁점계약에서 위탁물품 최종 판매가격(군인들에게 판매한 가액)에서 복지금을 차감한 가액(“복지율정산액”=“판매가”=“공급가”)을 기초로 하여 관리수수료를 산정한 후, 이를 차감한 금액을 OOO이 청구법인에게 지급하기로 규정되어 있으므로 청구법인과 OOO 간에는 복지금을 제외한 가액, 즉 공급가를 과세표준으로 하기로 약정하였다고 보아야 한다. 다만, 여기서 복지금은 OOO이 군인복지기금 조성을 위해 공급가에 덧붙인 금액으로, 청구법인과 관련 없이 OOO이 군인들로부터 징수한 것이다. (다) 복지금이 위탁자가 지정하는 가액에 더하는 금액이라면 다른 약정이 없는 경우 위탁자에게 귀속하는 금액이므로 수탁자인 OOO은 복지금을 OOO에 귀속시키기 위하여 이를 계약서에 명시한 것일 뿐, 관련 법령상 복지금을 조성할 권리나 의무는 OOO에게 있고, 쟁점계약 제6조 제2항에 따라 복지금을 산정하는 복지율을 OOO 일방의 의사로 변경할 수 있으므로 복지금은 청구법인과 관련이 없다. (라) 국군장병으로부터 수령하는 국인복지기금 조성행위는 부가가치세 창출과는 무관하고, 군인복지기금법에 따라 군복지사업의 재원으로 사용하기 위해 징수하는 복지금은 다른 용도로 전용할 수 없는 금액이므로 부가가치세 과세대상인 상품가액이 아니다. (마) 납세자가 공급자나 거래금액을 사실과 다르게 하여 세금계산서를 수수할 경제적인 유인이나 동기가 없어 보이고, 실제로 해당 거래와 관련하여 부가가치세가 탈루되거나 거래단계가 왜곡된 사실이 없는 점 등 거래단계별 부가가치세 과세에 아무런 문제가 없다면 정당한 세금계산서로 보는 것이 타당한바(조심 2016부275, 2016.12.20. 외 다수, 같은 뜻임), 청구법인과 OOO 간에 구성된 쟁점거래는 존중되어야 한다.

• 나. 처분청 의견 청구법인은 OOO과 체결한 군납계약의 실질이 일반매매에 해당하는 ‘특정매입’이고, 설령 ‘위탁매매’라 하더라도, 복지금은 부가가치세 과세대상이 아니라고 주장하고 있으나, 군납계약의 실질은 ‘위탁매매’에 해당하며, 군납계약에 따라 제공한 물품의 부가가치세 과세표준인 재화의 공급대가는 ‘최종 소비자 판매가격’이다.

(1) 부가가치세법 제10조 제7항 의 위탁매매는 자기의 명의로 타인의 계산의 의해 물품을 구입 또는 판매하고 보수를 받는 것을 말하며, 판례는 위탁매매인지 일반매매인지에 대한 구별기준으로써 ‘타인의 위험과 계산’에 의한 것인지는 ① 재화에 대한 가격결정권의 주체, ② 상품의 가격등락에 따른 손익, 멸실, 훼손 등에 대한 위험부담의 귀속주체, ③ 거래에서 발생한 금전수수가 매매차익인지 수수료인지 여부, ④ 관련 계약의 문언 및 거래관행 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다(대법원 1999.4.27. 선고 97누20359 판결, 인천지방법원 2016.6.9. 선고 2015구합52740 판결). (가) (가격결정권의 주체) 청구법인은 OOO에서 위탁판매 재화에 대한 강력한 가격통제권을 가지고 있으므로 쟁점거래가 위수탁매매가 아니라고 주장하나, 이는 국군장병의 복지를 위해 국군매점에서 저렴한 가격으로 물건을 살 수 있도록 저렴한 가격 유지를 위해 계약 조항상 가격 통제의 권한을 부여한 것에 불과하고, 각 물품에 대한 기본적인 단가는 청구법인이 정하는 것으로 OOO에서 근본적인 물품판매단가를 결정한다고 볼 수는 없다. (나) (위험부담의 귀속주체) 청구법인은 OOO이 임명한 검사관을 통해 품질에 대한 엄격한 통제 및 제재를 가하므로 쟁점거래는 위수탁매매가 아니라고 주장하나, 위탁매매의 구별기준은 판례에 따라 품질에 대한 통제 귀속주체가 아닌, 상품의 위험부담의 귀속 주체가 누구인지 판단하여야 하며, 위수탁계약서 제8조에 따르면, 업체에서 천재지변, 화재, 기타 불가항력인 사유로 인한 금전 및 물품의 손실, 망실, 훼손 등으로 발생한 손해를 청구법인이 부담해야 하는 것으로 규정하고 있는바, 이는 위험 부담의 귀속주체가 청구법인에 있으고, 이는 쟁점계약이 위탁매매 계약임을 의미하는 것이다. (다) (금전 수수의 성격) 쟁점거래에서 발생한 금전수수가 매매차익인지 수수료인지에 대한 여부 판단 시, 쟁점계약서를 살펴보면, OOO의 최종 판매가격과 연동된 고정수수료 이율이 명확하게 명시되어 있고, 실제로 청구법인은 매월 판매된 수량 등을 통보받으며, 그 판매액을 기준으로 수입을 정산 받고 있으므로 쟁점거래로 인한 금전 수수는 위탁판매수수료라고 보아야 한다. (라) (물품의 소유권 귀속주체) 쟁점계약의 계약서 제7조를 살펴보면, 공급물품의 소유권은 청구법인에게 있고, OOO이 최종고객(장병)에게 판매하였을 때 물품이 청구법인으로부터 구매자에게 이전되는 것으로 규정하고 있는바, 이는 상법 제103조 에서 위탁매매에 있어 위탁물의 귀속주체를 위탁자의 소유로 규정하고 있는 조항에 부합하는 것이다.

(2) 법원판결에 따르면, 군납계약이 실제로 위탁판매계약에 해당하므로,부가가치세법상 OOO이 군 마트를 통해 판매한 납품업체의 물품은 납품업체가 직접 장병들에게 공급한 것으로 보아야 하고, 그 물품의 공급 대가로 장병들로부터 받은 금액 전부 즉, 복지금을 포함한 판매가격 전액이 부가가치세 과세대상이 된다고 판시하였으며(서울행정법원 2021.9.3. 선고 2020구합63559 판결), 동일쟁점에 대하여 조세심판원도 납품업체는 OOO에 물품 판매를 위탁한 것으로 보이므로 물품의 소비자 판매가격 전체를 청구법인의 부가가치세 과세표준으로 함이 타당하고(조심 2021인5980, 2020.2.12.), 복지금은 부가가치세의 과세대상으로서 과세표준에 포함된다고 결정하였다(조심 2019서489, 2020.2.12. 및 조심 2017서5170, 2018.7.4. 등 다수). (3) 청구법인은 처분청이 2021.11.24. 2016년 제2기∼2019년 제2기 귀속분 OOO에 대한 부가가치세 과소신고 사항에 대하여 과세예고 통지를 하자, 2021.12.9. 추가소명자료를 제출하여 2018년 제2기 중 자체적으로 OOO과의 거래에 대한 회계처리를 일반매매거래에서 위수탁판매계약으로 변경한 것으로 소명한바, 이는 청구법인도 그 동안 일반매매거래로 인식한 회계처리가 잘못되었다는 것을 인정한 것이라고 할 것이다.

• 가. 쟁점 청구법인이 OOO을 통해 상품을 위탁판매한 것으로 보아 OOO이 군인들에게 받은 판매가액 전액을 과세대상으로 하여 부가가치세를 과세한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 (1) 부가가치세법 제10조(재화 공급의 특례) ⑦ 위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다. 다만, 위탁자 또는 본인을 알 수 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 수탁자 또는 대리인에게 재화를 공급하거나 수탁자 또는 대리인으로부터 재화를 공급받은 것으로 본다. 제29조(과세표준) ① 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 해당 과세기간에 공급한 재화 또는 용역의 공급가액을 합한 금액으로 한다.

③ 제1항의 공급가액은 다음 각 호의 가액을 말한다. 이 경우 대금, 요금, 수수료, 그 밖에 어떤 명목이든 상관없이 재화 또는 용역을 공급받는 자로부터 받는 금전적 가치 있는 모든 것을 포함하되, 부가가치세는 포함하지 아니한다.

1. 금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가. 다만, 그 대가를 외국통화나 그 밖의 외국환으로 받은 경우에는 대통령령으로 정한 바에 따라 환산한 가액 제32조(세금계산서 등) ① 사업자가 재화 또는 용역을 공급(부가가치 세가 면제되는 재화 또는 용역의 공급은 제외한다)하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 “세금계산서”라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.

⑥ 위탁판매 또는 대리인에 의한 판매 등 대통령령으로 정하는 경우에는 제1항에도 불구하고 해당 재화 또는 용역을 공급하는 자이거나 공급받는 자가 아닌 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 세금계산서 또는 전자세금계산서를 발급하거나 발급받을 수 있다. (2) 부가가치세법 시행령 제69조(위탁판매 등에 대한 세금계산서 발급) ① 위탁판매 또는 대리인에 의한 판매의 경우 수탁자 또는 대리인이 재화를 인도할 때에는 법 제32조 제6항에 따라 수탁자 또는 대리인이 위탁자 또는 본인의 명의로 세금계산서를 발급하며, 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 인도하는 때에는 위탁자 또는 본인이 세금계산서를 발급할 수 있다. 이 경우 수탁자 또는 대리인의 등록번호를 덧붙여 적어야 한다. (3) 군인복지기금법 제1조(목적) 이 법은 군(軍)의 복지사업을 효율적으로 수행하기 위하여 군인복지기금을 설치ㆍ운용함으로써 군인 등의 생활안정과 국군의 전력 향상에 이바지함을 목적으로 한다. 제4조(복지계정의 재원과 용도) ① 복지계정의 재원은 다음 각 호와 같다.

1. 복지시설 및 체육시설(이하 “복지시설등”이라 한다)의 운영으로 생긴 수입금

2. 국가 외의 자가 복지시설등의 사용허가를 받아 납부한 사용료

3. 군인복지기금증식사업으로 생긴 수입금

5. 다른 회계 또는 기금으로부터의 전입금

6. 다른 회계 또는 기금으로부터의 차입금

7. 군인복지기금의 다른 계정으로부터의 예수금

② 복지계정은 다음 각 호의 용도로 운용한다.

3. 군인ㆍ군무원 및 그 가족의 사기 진작에 필요한 사업으로서 대통령령으로 정하는 사업

4. 군인 및 군무원 자녀에 대한 장학사업의 지원

5. 예비역 군인의 군사연구활동의 지원

7. 그 밖에 복지계정의 조정ㆍ관리 또는 운용을 위하여 필요한 경비 (4) 군인복지기금법 시행령 제2조(복지시설등의 운영) ① 법 제4조 제1항 제1호에 따른 군 복지시설 및 체육시설(이하 “복지시설등”이라 한다)의 운영에 의한 수입금은 매출총액으로 한다. 다만, 수탁판매분은 수수료만을 수입금으로 할 수 있다.

② 복지시설등의 운영방법ㆍ이용대상등 복지시설등의 운영에 필요한 사항은 국방부장관이 정한다.

(5) 상법 제101조(의의) 자기명의로써 타인의 계산으로 물건 또는 유가증권의 매매를 영업으로 하는 자를 위탁매매인이라 한다. 제102조(위탁매매인의 지위) 위탁매매인은 위탁자를 위한 매매로 인하여 상대방에 대하여 직접 권리를 취득하고 의무를 부담한다. 제106조(지정가액준수의무) ① 위탁자가 지정한 가액보다 염가로 매도하거나 고가로 매수한 경우에도 위탁매매인이 그 차액을 부담한 때에는 그 매매는 위탁자에 대하여 효력이 있다.

② 위탁자가 지정한 가액보다 고가로 매도하거나 염가로 매수한 경우에는 그 차액은 다른 약정이 없으면 위탁자의 이익으로 한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 OOO이 2018.1.5. 작성한 쟁점계약(계약번호: 위탁 제18-322호) 의 주요내용은 다음과 같다. OOO (2) OOO은 홈페이지를 통해 매년 위탁판매 업체를 모집 선정하는 공고를 하였는데 당시 공고된 복지율, 관리수수료, 카드사 수수료와 그 산정방법은 다음과 같다. OOO (3) OOO이 청구법인에게 보낸 2019년 1월분 업체결산결과통보서는 아래 <표>와 같고, 판매액은 소비자 판매가액에서 복지금을 공제한 금액이며, 판매액에서 수수료 등을 공제한 금액이 청구법인에 대한 지불액으로 나타난다. <표> 2019년 1월 업체결산결과 통보서 OOO (4) 청구법인이 OOO에 발행한 매출세금계산서를 보면, 일반적인 물품공급계약과 같은 형태로 공급자를 청구법인, 공급받는 자를 OOO으로 하고, OOO이 판매한 가액에서 쟁점금액을 차감한 금액을 공급대가로 하여 전자세금계산서를 발급하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점거래의 실질은 일반매매에 해당하는 특정매입거래이고, 설령 위탁매매라 할지라도 복지금은 부가가치세 과세대상에 해당하지 아니한다고 주장하나, 부가가치세법제10조 제7항은 “위탁매매 또는 대리인에 의한 매매를 할 때에는 위탁자 또는 본인이 직접 재화를 공급하거나 공급받은 것으로 본다”고 규정하고 있는데, 청구법인과 OOO이 체결한 쟁점계약에 의하면, 쟁점거래에 대하여 ‘위·수탁거래’로 명시하면서(계약서 제1조), 공급물품의 소유권이 청구법인에게 유보되어 있다가 OOO이 고객(구매자)에게 판매하였을 때 청구법인으로부터 고객(구매자)에게 이전되는 것으로 되어 있는 점(계약서 제7조), 실제 위 계약의 내용대로 청구법인은 OOO으로부터 판매된 물품의 수량 등을 고지받고 그 판매액을 기준으로 하여 수입을 정산받은 점, 쟁점거래를 위탁매매로 보는 이상 부가가치세법상 OOO이 군인들에게 판매한 청구법인의 물품은 청구법인이 직접 군인들에게 공급한 것으로 보아야 하고, 그 물품의 공급대가로 군인들로부터 받은 금액 전부(복지금을 포함한 판매가격 전액)가 부가가치세 과세대상이 된다 할 것인 점, 설령 청구법인의 주장과 같이 복지금이 OOO의 기금조성행위의 성격이 있다 하더라도 부가가치세법에서 면세 또는 비과세 등의 대상으로 열거하지 아니한 이상 과세대상에서 제외된다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 복지금을 포함한 쟁점금액을 부가가치세 과세표준에 포함하여 청구법인에게 부가가치세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.