처분청이 상당기간 전에 과세자료를 수보하였다가 부과제척기간 만료 3개월 이내에 이르러 부과처분한 것은 과세전적부심사를 통한 권리구제 권리를 박탈한 것으로 절차상 하자에 해당한다는 청구주장의 당부

[주 문] OOO서장이 2021.11.11. 청구인에게 한 2006.8.14. 증여분 증여세 OOO원(이의신청 결과 OOO원이 감액경정됨)의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]

• 가. 청구인은 비상장법인인 주식회사 AAA(이하 “AAA”라 한다) 주식 303주 및 주식회사 BBB(이하 “BBB”라 하고, AAA와 합하여 “쟁점회사”라 한다)의 주식 OOO(이하 AAA 주식 OOO와 합하여 “쟁점주식”이라 한다)를 보유하던 중, 쟁점회사가 주식회사 CCC(이하 “CCC”라 한다)와 체결한 포괄적 주식교환계약에 따라 2006.8.14. 쟁점주식(OOO)을 CCC에 현물출자(양도)하고 그 대가로 CCC의 신규발행 주식 OOO를 교부받았다.
• 나. OOO은 2009.8.25.부터 2009.10.19.까지 CCC에 대한 법인통합조사 결과, 청구인이 쟁점주식을 고가양도함에 따라 상속세 및 증여세법 제35조 의 증여이익 OOO원을 분여받은 것으로 보아 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 OOO서장은 2010.5.3. 청구인에게 2006.8.14. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다가, 청구인의 심판청구에 대한 조세심판원의 결정(OOO)에 따라 증여재산가액을 OOO원으로 재계산하여 2011.9.5. 2006.8.14. 증여분 증여세를 OOO원으로 감액경정하였다.
• 다. 또한, OOO서장은 OOO 조사결과에 따라 CCC가 쟁점회사의 주식을 고가양수한 것으로 보고 시가초과액 OOO원을 부당행위계산 부인하여 익금산입하고 청구인 등에게 상여 및 기타소득으로 소득처분하였으며, 이에 CCC는 소득금액변동통지처분에 불복하여 2010.5.14. 심판청구를 거쳐 2011.11.29. 행정소송을 제기하였고, 대법원은 2014.11.27. 주식의 포괄적 교환에 의하여 완전모회사가 되는 회사가 완전자회사가 되는 회사의 주식을 시가보다 높은 가액으로 양수한 경우, 부당행위계산 부인에 따라 법인의 익금에 산입되는 금액에 대하여 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제8호 의 경우에 준하여 기타사외유출로 처분하고, 완전자회사가 되는 회사의 주주가 얻은 이익은 법인의 자본을 증가시키는 거래에 따른 이익의 증여로서 구 상속세 및 증여세법 제42조 제1항 제3호 에 따라 증여세를 과세하여야 한다는 취지로 파기환송하였다 (OOO 판결).
• 라. OOO청장은 대법원 판결에 따라 2016.12.30. 처분청 등 쟁점회사 주주의 관할세무서장에게 증여세 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 구 상속세 및 증여세법 제42조 제1항 제3호 를 적용하여 2021.11.11. 청구인에게 2006.8.14. 증여분 증여세 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 결정 ･ 고지하였다.
• 마. 청구인은 이에 불복하여 2021.12.20. 이의신청을 거쳐(이의신청 결과 가산세는 전액 취소됨) 2022.6.13. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 처분청이 2016.12.30. 수보한 과세자료에 대해, 특별한 이유 없이 소명요구 등을 하지 아니하고 부과제척기간이 만료되기 3일전인 2021.11.11. 과세예고통지와 과세처분을 동시에 한 것은 납세자의 사전권리구제인 과세전적부심사청구권을 박탈한 절차상 중대한 하자에 해당한다. (가) 처분청은 2016.12.30. 과세자료를 최종적으로 수보하였으나 특별한 이유 없이 장기간 소명요구 등을 하지 아니하다가 부과제척기간 만료일(2021.11.14.) 3일 전인 2021.11.11. 청구인에게 과세예고통지서와 납세고지서(2021.11.30. 납기)를 송달하였다. (나) 이러한 사실에 대해, 처분청은 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호에서 ‘국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에는 과세전적부심사 적용대상에서 제외하도록 되어 있으므로 정당한 과세처분이라고 주장하고 있으나, 이는 과세관청이 과세자료 수보 등으로 과세할 수 있는 사정이 있었음에도 장기간 과세권을 행사하지 아니하다가 부과제척기간 만료일에 임박한 경우까지 해당 규정을 적용하려는 것은 아니다.
• 나. 처분청 의견 국세부과제척기간 만료일에 임박하여 과세전적부심사를 거치지 아니하고 과세처분을 하였다고 하더라도, 국세기본법에서 정한 적법한 절차를 거쳤으므로 적법하다. (가) 국세기본법 제81조의15 제1항 제3호 에 의하면, 납세고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우 세무서장 또는 지방국세청장은 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(과세예고통지)하여야 하고, 같은 조 제2항 제2호에서 ‘과세예고 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 과세전적부심사를 청구할 수 있다’고 규정하고, 같은 조 제3항 제3호에서 ‘과세예고통지를 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에는 제81조의15 제2항을 적용하지 아니한다’고 규정하고 있다. (나) 또한 국세기본법(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것) 제26조의2 제1항 제4호 나목에 의하면, 무신고한 상속․증여세의 부과제척기간을 15년으로 규정하고 있다. (다) 이 건 과세처분의 국세부과제척기간은 15년으로 과세예고통지서 송달일을 기준으로 위 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하이므로, 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 가 규정하고 있는 과세전적부심사를 거치지 않고 곧바로 과세처분을 할 수 있는 예외사유에 해당한다. (라) 처분청이 과세자료 처리를 지연한 것은 사실이지만, 당초 OOO 조사결과 결의(안)에 의하여 최초로 과세가 있은 후, 그와는 별도의 법인의 소득금액변동통지에 대한 불복결과 과세원인이 변경되어 추가 과세사유가 발생하였으나 당초 OOO에서 결의(안)이 아닌 과세자료를 파생함에 따라, 당초 조사 또는 불복 등과 전혀 관련 없는 새로운 담당자가 과세자료 내용을 파악하기 어려운 사정으로 처리가 지연되었을 뿐, 청구인의 절차적 권리를 박탈하기 위하여 고의로 그 검토나 처리를 지연한 것은 아니다. (마) 청구인은 소명요구나 추가 조사 없이 장기간 처리하지 아니하다가 국세부과제척기간 만료에 임박하여 과세처분을 하였으므로 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 를 적용하기 어렵다고 하지만, 그와 같이 해석하는 것은 확대해석이고, 청구인의 주장대로 적용될 경우에는 국세기본법 제26조의2 에 따른 국세부과 제척기간이 3개월 축소되는 결과가 발생하여 관련 법리에 맞지 않는다. (바) 과세전적부심사제도가 사전적 구제제도이기는 하나, 조세 부과 제척기간이 임박한 경우 등에는 이를 생략할 수 있어 과세처분의 필수적 전제가 되는 것은 아니다(대법원 2012.10.11. 선고 2010두19713 판결 등). 또한 청구인은 과세전적부심사 절차를 거치지 않더라도 이의신청, 심사청구, 심판청구, 행정소송 등을 통하여 과세처분에 대하여 다툴 수 있는 절차적 기회가 보장되어 있다.

• 가. 쟁 점 처분청이 과세자료를 상당한 기간 전에 수보하였음에도 과세하지 않고 지연하다가 부과제척기간 만료 3개월 이내에 이르러 과세함에 따라, 과세전적부심사를 통한 권리구제를 받지 못하였으므로 과세처분에 절차상 하자가 있다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법률 국세기본법 제26조의2 (국세의 부과제척기간) ④ 제1항 및 제2항에도 불구하고 상속세ㆍ증여세의 부과제척기간은 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년으로 하고, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 15년으로 한다. 부담부증여에 따라 증여세와 함께 소득세법 제88조 제1호 각 목 외의 부분 후단에 따른 소득세가 과세되는 경우에 그 소득세의 부과제척기간도 또한 같다.

2. 상속세 및 증여세법 제67조 및 제68조에 따른 신고서를 제출하지 아니한 경우 제81조의15(과세전적부심사) ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 “과세예고통지”라 한다)하여야 한다.

2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.

2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

• 다. 사실관계 및 판단 (1) OOO서장은 OOO청장이 통보한 증여세 과세자료에 따라 증여재산가액을 OOO원으로 하여 2010.5.3. 청구인에게 2006.8.14. 증여분 증여세 OOO원을 과세하였다가, 청구인이 제기한 심판청구 결정(OOO)에 따라 증여재산가액을 OOO원으로 정정하여 2011.9.5. 2006.8.14. 증여분 증여세를 OOO원으로 감액경정하였다.

(2) 한편, CCC는 OOO서장이 OOO 조사결과에 따라 통지한 청구인 등에 대한 소득금액변동통지처분에 불복하여 행정소송을 제기하였으며, 최종승소하였다(OOO 판결).

(3) 이에 OOO청장은 2016.12.30. 청구인에 대한 증여세 과세자료를 다시 통보하였으며, 처분청은 2021.11.11. 증여재산가액을 OOO원으로 하여 청구인에게 2006.8.14. 증여분 증여세 OOO원을 과세하였다.

(4) 납세고지서 도착안내문에 의하면, 처분청 담당공무원은 부과제척기간 만료일(2021.11.14.) 3일 전인 2021.11.11. 청구인의 주소지를 방문하여 이 건 증여세의 과세예고통지서와 납세고지서를 유치송달한 것으로 확인된다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법률 등을 종합하여 살펴본다. (가) 처분청은 국세부과제척기간 만료일에 임박하여 과세전적부심사를 거치지 아니하고 과세처분을 하였더라도 국세기본법에서 정한 적법한 절차를 거쳤으므로 적법하다고 주장하나, 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 에서 과세예고통지 등을 하는 날부터 국세부과제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세전적부심사 적용대상에서 제외하도록 규정한 취지는 정상적인 세무조사 종료 이후 관련 법령 등에서 정한 기한 내에 과세예고통지 등을 하게 되면 납세자의 과세전적부심사 청구가 있을 경우 부과제척기간 내에 부과처분을 이행할 수 없는 문제점 등을 해소하기 위하여 불가피하게 그 절차를 생략할 수 있도록 한 것이지, 과세관청이 과세자료 수보 등으로 과세할 수 있는 사정이 있었음에도 장기간 과세권을 행사하지 아니하다가 부과제척기간 만료일에 임박한 경우까지 동 규정을 적용하려는 것은 아니므로, 이러한 경우에도 국세기본법 제81조의15 제3항 제3호 를 적용하는 것은 과세예고통지를 의무화한 입법취지에도 부합하지 아니한다고 하겠다(조심 2020서7419, 2021.12.7. 같은 뜻임). (나) 이 건의 경우 처분청은 2016년 12월에 OOO청장으로부터 청구인에 대한 과세자료를 통보받았음에도 불구하고 그 이후 4년 이상의 기간을 아무런 조치가 없다가 국세부과제척기간 만료일(2021.11.4.)이 임박하기 3일 전인 2021.11.11.에 이르러서 증여세 납부고지서를 유치송달한 것으로 나타나는바, 이는 정당한 이유 없이 장기간 과세권을 행사하지 아니함으로써 납세자로 하여금 과세전적부심사청구권을 행사할 수 있는 권리를 박탈한 것으로 볼 수 있고(OOO 같은 뜻임), 과세전적부심사는 납세자에게 주어진 절차적 권리에 관한 것으로서 사후적 구제절차와는 별개의 제도이므로 과세전적부심사에 대한 권리를 박탈하는 결과를 초래하는 하자는 중대한 하자로서 이 건 처분의 효력에 영향을 미친다고 하겠다. 그렇다면 처분청이 청구인에게 한 이 건 증여세 부과처분은 중대한 절차적 하자가 존재하므로 취소하는 것이 타당하다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.