소득령§155⑳에서 거주주택과 요건을 갖춘 장기임대주택을 소유하고 있는 경우 거주주택을 양도할 때 소득령§154①에 따라 1세대 1주택 특례를 적용하도록 규정하고 있는바, 쟁점임대주택의 지분 1/2과 배우자와 공동으로 거주주택을 소유한 청구인이 거주주택을 양도한 이 건에서 1세대 1주택 특례 대상에 해당하지 않는다고 보아 20년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
소득령§155⑳에서 거주주택과 요건을 갖춘 장기임대주택을 소유하고 있는 경우 거주주택을 양도할 때 소득령§154①에 따라 1세대 1주택 특례를 적용하도록 규정하고 있는바, 쟁점임대주택의 지분 1/2과 배우자와 공동으로 거주주택을 소유한 청구인이 거주주택을 양도한 이 건에서 1세대 1주택 특례 대상에 해당하지 않는다고 보아 20년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨
[사건번호] 조심2022서6467 (2023.01.10) [세 목] 양도 [결정유형] 취소 --------------------------------------------------------------------------------- [제 목] 쟁점임대주택이 소득령§155⑳장기임대주택에 따른 거주주택 비과세 특례규정의 장기임대주택에 해당하는지 여부 [결정요지] 소득령§155⑳에서 거주주택과 요건을 갖춘 장기임대주택을 소유하고 있는 경우 거주주택을 양도할 때 소득령§154①에 따라 1세대 1주택 특례를 적용하도록 규정하고 있는바, 쟁점임대주택의 지분 1/2과 배우자와 공동으로 거주주택을 소유한 청구인이 거주주택을 양도한 이 건에서 1세대 1주택 특례 대상에 해당하지 않는다고 보아 20년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단됨 [관련법령] 소득세법 시행령제154조 / 소득세법 시행령제154조의2 / 소득세법 시행령제155조 / 소득세법 시행령제167조의3 [참조결정] 조심2022서0109 [따른결정] --------------------------------------------------------------------------------- [주 문] OOO서장이 2021.12.10. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다. [이 유]
(1) 처분청은 국세청 예규(부동산거래관리과-212, 2012.4.18., 서면-2020-부동산-3726, 2020.8.31.)를 근거로 쟁점임대주택의 경우 별도세대인 형제가 공동소유하는 주택을 1호 임대하는 경우에 해당하고 청구인의 소유지분은 0.5호에 불과하여 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제2호 가목의 임대주택 1호 이상 임대요건을 충족하지 못하였다고 하여 거주주택 비과세 특례를 적용 배제하였으나, 청구인의 경우 쟁점임대주택을 임대하면서 소득세법 시행령제155조 제20항과 같은 영 제167조의3 제1항 제2호에서 규정하고 있는 장기임대주택의 엄격한 요건들을 모두 갖추고 있으므로, 청구인이 쟁점임대주택을 공동소유 하였다 하더라도 거주주택 비과세 특례를 적용하여야 한다. 조세특례제한법제97조의3 장기일반민간임대주택등에 대한 양도소득세 과세특례 조항의 해석에 있어서, 국세청은 상기 예규들과 동일한 논지에서 별도세대인 2인 이상이 공동으로 소유하는 주택의 경우 주택 1호에 미치지 못하므로 위 과세특례 조항에 따른 장기보유 특별공제가 불가능하다고 해석(서면-2019-법령해석재산-574, 2020.5.8.) 하였으나, 이후 기획재정부는 공동명의로 1호 이상의 주택을 임대등록하고 각각의 공동사업자가 조세특례제한법상 과세특례 조항의 요건을 모두 충족한 경우에는 양도소득세 과세특례가 적용되는 것으로 재해석(기획재정부 재산세제과-766, 2020.9.3.)하였고, 이에 상기 국세청 예규는 삭제되었다. 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석해야 할 것이고, 이 건에서도 위 기획재정부 예규와 같이 소득세법상 규정되어 있는 장기임대주택 요건을 모두 충족하는 것 외에 또 다른 법령에 없는 사유로 과세특례를 배제하여서는 안 될 것이다. (2) 소득세법 시행령제155조 제20항에서 ‘장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다’고 규정하고 있고 이 단서규정은 반복적으로 거주주택 비과세 특례를 적용받는 것을 방지하기 위해 마련된 것으로, 이와 같이 소득세법 시행령제155조 제20항은 장기임대주택에 대한 엄격한 요건들과 제한범위를 세세하게 한정하여 나열하고 단서조항도 마련되어 있음에도, 처분청에서 법조문에 없는 유권해석에 따라 과세권을 유지하는 것은 부당하다. (3) 소득세법 시행령제154조의2에서 ‘1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택수를 계산할 때 공동소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다’고 규정하고 있고, 거주주택 비과세 특례조항인 소득세법 시행령제155조 제20항과 같은 영 제167조의3 제1항 제2호 어디에도 공동소유 주택에 관한 특별한 규정이 없으므로, 쟁점임대주택도 공동소유자 각자가 임대주택을 소유한 것으로 보아 거주주택 비과세 특례를 적용하여야 한다. 장기임대주택에 대한 양도소득세 감면요건을 규정한 조세특례제한법 시행령제97조 제1항에서 감면대상자를 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자로 규정하면서 이 경우 공동소유 임대주택에 대하여는 임대주택의 호수에 지분비율을 곱하여 호수를 산정한다고 구체적으로 법령에 명시하고 있고 이는 조세특례제한법 시행령제97조를 적용할 때 한하여 적용되어야 하는 것으로, 소득세법 시행령제155조 제20항과 같은 영 제167조의3 제1항 제2호 그 어디에도 위와 같이 임대주택에 지분비율을 곱하여 호수를 산정한다는 규정이 없는데도 이와 유사하게 쟁점임대주택의 호수를 산정하여 과세함은 부당하다.
(2) 청구인은 조세특례제한법제97조의3의 장기일반민간임대주택의 양도소득세 과세특례 조항에 대한 기획재정부 예규(기획재정부 재산세제과-766, 2020.9.3.)에서 공동소유 임대주택에 대하여 조세특례제한법상 과세특례가 적용되는 것으로 해석하였으므로 이 건의 경우에도 동일한 취지로 해석해야 한다고 주장하나, 근거법령이 조세특례제한법과 소득세법으로 다르고 근거조항의 입법취지 및 연혁, 내용이 전혀 달라 청구주장을 받아들일 수 없다. 조세특례제한법제97조의3의 장기일반민간임대주택에 대하여는 임대 호수에 대한 규정이 없어 기획재정부에서 조세특례제한법상 일정요건을 충족하면 그 물건에 대한 장기보유특별공제를 적용하겠다고 해석한 것인 반면, 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제2호 가목에서는 임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자라고 명시하고 있으므로 소득세법상 거주주택 비과세 특례를 적용함에 있어서는 임대주택 1호 이상 임대요건을 충족해야만 비과세 특례를 적용하는 것으로 봄이 타당하다.
(1) 소득세법 제89조【비과세 양도소득】 ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
⑳ 제167조의3 제1항 제2호에 따른 주택(같은 호 가목 단서 및 다목 단서에서 정하는 기한의 제한을 적용하지 않는다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다) 또는 제167조의3 제1항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 “장기가정어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택이 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 영유아보육법 제13조 제1항 에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우에 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.
1. 거주주택: 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 영유아보육법 제13조 제1항 에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것
2. 장기임대주택: 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료(이하 이 호에서 “임대료등”이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등의 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 민간임대주택에 관한 특별법 제44조 제4항 의 전환 규정을 준용한다. 제167조의3【 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택의 범위 】
① 법 제104조 제7항 제3호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 3주택 이상에 해당하는 주택”이란 국내에 주택을 3개 이상(제1호에 해당하는 주택은 주택의 수를 계산할 때 산입하지 않는다) 소유하고 있는 1세대가 소유하는 주택으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하지 않는 주택을 말한다.
2. 법 제168조에 따른 사업자등록과 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자 등록[이하 이 조에서 “사업자등록등”이라 하고, 2003년 10월 29일(이하 이 조에서 “기존사업자기준일”이라 한다) 현재 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자등록을 했으나 법 제168조에 따른 사업자등록을 하지 않은 거주자가 2004년 6월 30일까지 같은 조에 따른 사업자등록을 한 때에는 민간임대주택에 관한 특별법 제5조 에 따른 임대사업자등록일에 법 제168조에 따른 사업자등록을 한 것으로 본다]을 한 거주자가 민간임대주택으로 등록하여 임대하는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다). 다만, 이 조, 제167조의4, 제167조의10 및 제167조의11을 적용할 때 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 해당하는 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)으로서 민간임대주택에 관한 특별법 제6조 제5항 에 따라 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소되는 경우에는 임대의무기간이 종료한 날 해당 목에서 정한 임대기간요건을 갖춘 것으로 본다.
(3) 조세특례제한법 제97조【 장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면 】
① 대통령령으로 정하는 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 국민주택(이에 딸린 해당 건물 연면적의 2배 이내의 토지를 포함한다)을 2000년 12월 31일 이전에 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 주택(이하 “임대주택”이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면한다. (단서 생략)
1. 1986년 1월 1일부터 2000년 12월 31일까지의 기간 중 신축된 주택
2. 1985년 12월 31일 이전에 신축된 공동주택으로서 1986년 1월 1일 현재 입주된 사실이 없는 주택
② 소득세법 제89조 제1항 제3호 를 적용할 때 임대주택은 그 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.
④ 제1항에 따른 임대주택에 대한 임대기간의 계산과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제97조의3【 장기일반민간임대주택등에 대한 양도소득세의 과세특례 】
① 대통령령으로 정하는 거주자가 2022년 12월 31일까지 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제4호 에 따른 공공지원민간임대주택 또는 같은 법 제2조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택을 등록하여 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 경우 그 주택(이하 이 조에서 “장기일반민간임대주택등”이라 한다)을 양도함으로써 발생하는 소득에 대해서는 소득세법 제95조 제1항 에 따른 장기보유 특별공제액을 계산할 때 같은 조 제2항에도 불구하고 100분의 50의 공제율을 적용한다. 다만, 장기일반민간임대주택등을 10년 이상 계속하여 임대한 후 양도하는 경우에는 100분의 70의 공제율을 적용한다.
1. 8년 이상 계속하여 임대한 후 양도하는 경우
2. 대통령령으로 정하는 임대보증금 또는 임대료 증액 제한 요건 등을 준수하는 경우
④ 제1항에 따른 임대주택에 대한 임대기간의 계산과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (4) 조세특례제한법 시행령 제97조【 장기임대주택에 대한 양도소득세의 감면 】
① 법 제97조 제1항 각 호 외의 부분 본문에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자를 말한다. 이 경우 임대주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우에는 공동으로 소유하고 있는 임대주택의 호수에 지분비율을 곱하여 호수를 산정한다. 제97조의3【 장기일반민간임대주택등에 대한 양도소득세의 과세특례 】
① 법 제97조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자를 말한다.
② 법 제97조의3 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 10년 이상 계속하여 임대한 경우와 같은 항 제1호에 따른 8년 이상 계속하여 임대한 경우는 민간임대주택에 관한 특별법 제2조 제4호 의 공공지원민간임대주택 또는 같은 조 제5호에 따른 장기일반민간임대주택(이하 이 조에서 “장기일반민간임대주택등”이라 한다)으로 각각 10년 또는 8년 이상 계속하여 등록하고, 그 등록한 기간 동안 통산하여 각각 10년 또는 8년 이상 임대한 경우로 한다. (단서 생략)
③ 법 제97조의3 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 임대보증금 또는 임대료 증액 제한 요건 등”이란 다음 각 호의 요건을 말한다.
1. 임대보증금 또는 임대료(이하 이 호에서 “임대료등”이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등 증액 청구는 임대차계약 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 민간임대주택에 관한 특별법 제44조 제4항 에 따라 정한 기준을 준용한다.
2. 주택법 제2조 제6호 에 따른 국민주택규모 이하의 주택(해당 주택이 다가구주택일 경우에는 가구당 전용면적을 기준로 한다)일 것
3. 장기일반민간임대주택등의 임대개시일부터 8년 이상 임대할 것
4. 장기일반민간임대주택등 및 이에 부수되는 토지의 기준시가의 합계액이 해당 주택의 임대개시일 당시 6억원(수도권 밖의 지역인 경우에는 3억원)을 초과하지 아니할 것
(5) 민간임대주택에 관한 특별법 제5조【임대사업자의 등록】
① 주택을 임대하려는 자는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장(구청장은 자치구의 구청장을 말하며, 이하 “시장ㆍ군수ㆍ구청장”이라 한다)에게 등록을 신청할 수 있다.
② 제1항에 따라 등록하는 경우 다음 각 호에 따라 구분하여야 한다. 2. 민간건설임대주택 및 민간매입임대주택
3. 공공지원민간임대주택, 장기일반민간임대주택 (6) 민간임대주택에 관한 특별법 시행령 제4조【임대사업자 등록 및 변경신고 등】
① 법 제5조 제1항에 따라 임대사업자로 등록할 수 있는 자는 다음 각 호와 같다. 이 경우 2인 이상이 공동으로 건설하거나 소유하는 주택의 경우에는 공동 명의로 등록해야 한다.
(1) 국세통합전산망 조회자료와 부동산등기부등본 등에 의하면, 청구인은 2003.4.7. 동생 AAA와 공동(각 1/2 지분)으로 쟁점임대주택을 취득하여 거주주택 양도시까지 보유한 것으로 나타나고, 2018.9.14. 공동사업자로 처분청에 사업자등록을 하고 2018.9.15. OOO구청에 임대사업자등록을 한 사실이 나타난다.
(2) 청구인은 2002.9.10. 배우자 BBB과 공동(각 1/2 지분)으로 거주주택을 취득하여 거주하다가 2020.9.11. 거주주택을 OOO원에 양도한 것으로 나타나고, 거주주택 양도일 현재 청구인의 주택보유현황은 아래 <표>와 같다. <표> 거주주택 양도일 현재 청구인의 주택보유현황 ㅇㅇㅇ
(3) 국세통합전산망 조회자료 등에 의하면, 청구인은 2020.11.17. 거주주택 양도에 대하여 소득세법 시행령제155조 제20항의 비과세 특례를 적용하여 양도소득세를 비과세로 신고하였으나, 처분청은 거주주택 비과세 특례규정의 적용을 배제하여 2021.12.10. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정ㆍ고지하였다.
(4) 쟁점임대주택은 임대개시일 당시 기준시가가 OOO원 이하인 주택으로 심리일 현재 계속 임대중인 것으로 나타나고, 임대료의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않는 것으로 나타나며, 이에 대하여 처분청과 청구인간에 다툼은 없다. (5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 처분청은 소득세법 시행령제167조의3 제1항 제2호 가목에서 장기임대주택 요건 중 하나로 임대주택을 1호 이상 임대하고 있는 거주자를 규정하고 있으나 청구인은 쟁점임대주택의 1/2 지분만을 소유하고 있어 법령상 장기임대주택 요건을 충족하지 못한다는 의견이나, 소득세법 시행령제154조의2에서 ‘1주택을 여러 사람이 공동으로 소유한 경우 이 영에 특별한 규정이 있는 것 외에는 주택 수를 계산할 때 공동소유자 각자가 그 주택을 소유한 것으로 본다’고 규정하고 있고, 거주주택 비과세 특례조항인 소득세법 시행령제155조 제20항과 같은 영 제167조의3 제1항 제2호에서 공동소유 임대주택의 주택 수 계산에 관한 특별한 규정이 없으므로, 청구인이 공동으로 소유(지분 1/2)하고 있는 쟁점임대주택도 공동소유자 각자가 1주택을 소유한 것으로 보아 거주주택 비과세 특례를 적용하는 것이 타당해 보이며, 소득세법 시행령제155조 제20항에서 거주주택과 요건을 갖춘 장기임대주택을 소유하고 있는 경우 거주주택을 양도할 때 같은 영 제154조 제1항에 따라 1세대 1주택 특례를 적용하도록 규정하고 있는바, 쟁점임대주택의 지분 1/2과 배우자와 공동으로 거주주택을 소유한 청구인이 거주주택을 양도한 이 건에서 1세대 1주택 특례 대상에 해당하지 않는다고 보아 2020년 귀속 양도소득세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다(조심 2022서109, 2022.7.19. 같은 뜻임).
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
OOO서장이 2021.12.10. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.