청구인이 신고한 쟁점토지 및 쟁점건물의 양도가액은 일괄양도가액을 기준시가로 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 있으므로, 처분청이 위 규정에 따라 양도 당시의 기준시가 비율로 각 자산별 실지거래가액을 산정하고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
청구인이 신고한 쟁점토지 및 쟁점건물의 양도가액은 일괄양도가액을 기준시가로 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 있으므로, 처분청이 위 규정에 따라 양도 당시의 기준시가 비율로 각 자산별 실지거래가액을 산정하고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 2016.3.8. 쟁점건물을 경매로 취득한 후 리모델링을 통해 자산가치를 상승시켰고, 쟁점토지의 소유권이 없는 상태에서 쟁점건물의 세입자들과 사이에 임대차보증금 합계 OOO원(=1층 OOO원 + 2층 OOO원 + 지하1층 앞쪽방 OOO원 + 지하1층 뒤쪽방 OOO원 + 옥탑방 OOO원)의 임대차계약을 체결하였는바, 쟁점건물의 가치는 최소한 OOO원 이상이라고 할 것이다.
(2) 청구인은 쟁점건물을 매수한지 2년여가 지난 2018.6.15. 쟁점건물에 부수한 쟁점토지를 OOO원에 매수하였는바, 쟁점토지는 청구인의 전소유자인 AAA이 2011.6.28. 건물없이 쟁점토지만 경매로 취득한 것인데, 병무청 담을 낀 외진 골목 끝집으로 주차가 불가능한 땅이어서 건물소유자로부터 사용료를 지급받지 못하는 등 토지의 권리를 제대로 행사하지 못하게 되자 2018.5.14. 청구인에게 취득 부대비용만을 부가하여 매도한 것이다. 청구인은 쟁점건물을 매도하면서 매수인 BBB의 요청에 따라 쟁점건물과 쟁점토지를 일괄 매도(쟁점건물과 쟁점토지의 매매가격을 구분하도록 합의함)하게 되었고, 2018.5.12. 쟁점토지를 매수하는 계약을 체결한 후 1개월 만에 매수대금을 OOO원으로 하여 거의 동일한 가격에 매도하였다.
(3) 소득세법제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조 제6항 등은 양도소득세의 부과를 위하여 양도차익을 산정할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되, 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산하도록 규정하고 있는바, 안분계산 조항은 공통의 취득가액이나 양도가액을 안분계산하기 위한 일반적이고도 합리적인 방법을 규정한 것으로서 그 내용과 취지에 비추어 토지와 건물 등을 일괄하여 취득하거나 양도하였으나 그 가액의 구분이 불분명한 경우에만 적용된다고 할 것이다.
(4) 납세의무자가 경제활동을 할 때 동일한 경제적 목적을 달성하기 위하여 여러 가지의 법률관계 중 하나를 선택할 수 있으므로, 과세관청으로서는 특별한 사정이 없는 한 당사자들이 선택한 법률관계를 존중하여야 한다.(대법원 2001.8.21. 선고 2000두963 판결 참조) 당사자가 구분 기재한 가액이 탈세 등의 목적으로 형식적으로만 기재한 것이어서 당사자의 진정한 의사합치에 의한 실지거래가액으로 볼 수 없는 경우라면 당연히 안분계산조항이 적용되어야 하겠지만(대법원 2013.2.14. 선고 2012두22119 판결 등 참조), 당사자가 거래 당시 생각하고 있던 주관적 가치를 반영하여 진정하게 합의한 가격도 단지 시가나 기준시가의 비율과 현저히 다르다는 이유만으로 이를 부인하고 ‘토지와 건물 등의 가액 구분의 불분명’의 요건이 충족되었다고 보는 것은 법령상의 아무런 근거가 없을 뿐만 아니라, 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 의미하는 ‘실지거래가액’의 개념과도 어긋난다(대법원 2006.9.28. 선고 2005두2971 판결 등 참조). 그렇다면 이 건 매매는 쟁점토지를 OOO원으로, 쟁점건물을 OOO원으로 각각 별도로 양수인에게 양도하였다고 보는 것이 타당하고, 쟁점토지와 쟁점건물을 일괄하여 양도한 경우에 해당하지 않을 뿐만 아니라 소득세법제100조 제3항이 적용될 경우에 해당하지 않는다.
(1) 소득세법제100조 제2항은 자산의 일괄양도시 개별 양도가액이 불분명한 경우에는 기준시가 등에 의하여 안분계산한 가액을 개별 양도가액으로 보도록 규정하였고, 같은 조 제3항은 ‘토지와 건물 등을 구분한 양도가액’이 ‘기준시가 등에 따라 안분 계산한 양도가액’과 30% 이상 차이가 있는 경우는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다고 규정하고 있다. 청구인이 구분하여 신고한 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액은 기준시가로 안분계산한 가액과 30%이상 차이가 있는 것이 명백하므로, 기준시가에 따라 안분계산한 가액을 쟁점토지와 쟁점건물의 개별양도가액으로 경정하여야 한다.
(2) 서울고등법원은 소득세법제100조 제3항을 납세자가 안분한 가액이 통상의 거래관행에 따른 합리적인 의사합치의 결과라는 입증을 하면 당사자가 구분한 가액에 의하도록 하는 추정규정이 아니라 반증이 허용되지 아니하는 간주규정으로 보는 것이 타당하다고 보았고(서울고등법원 2020.6.18. 선고 2019누58799 판결), 이는 계약서에 토지와 건물의 가액이 구분되어 있더라도 그것이 당사자의 진정한 합의에 의한 것인지, 조세회피 목적으로 그와 같이 기재한 것인지를 명확히 입증하기가 어렵다는 사정을 감안하여 기준시가 등에 따른 안분가액과 30% 이상 차이가 있는 경우에는 개별사안에 대한 고려 없이 일률적으로 안분계산을 함으로써 ‘토지와 건물 가액이 불분명한 때’의 판단기준을 명확하게 하기 위한 규정이다.
(3) 청구인은 감정평가 등 합리적인 절차 없이 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 임의로 안분하여 양도소득 과세표준 및 세액을 축소신고하였다. (가) 청구인은 쟁점건물의 임대보증금이 OOO원이며 리모델링을 통해 쟁점건물의 가치가 상승되었으므로 쟁점건물의 양도가액을 OOO원으로 볼 수 있다고 주장하나, 임대보증금이 OOO원이라거나 리모델링(지출비용 OOO원)을 했다고 해서 감정평가 등의 합리적 평가절차 없이 쟁점건물의 양도가액을 임의로 구분할 수는 없다. (나) 청구인은 쟁점토지를 취득한 직후에 이를 양도하였기에 쟁점토지의 양도가액을 취득가액과 동일한 가액(OOO원)으로 보아야 한다고 주장하나, 청구인이 쟁점토지와 쟁점건물의 총 취득금액(OOO원)보다 고가(OOO원)로 이를 일괄양도함에 따라 그 경제적 가치가 함께 상승되었을 것으로 보인다. (다) 청구인은 매매계약서에 쟁점토지와 쟁점건물의 양도가액을 구분 기재하였으므로 이를 인정하여야 한다고 주장하나, 합리적인 평가나 절차 없이 임의로 산정한 가액을 구분하여 기재한 경우에는 토지와 건물의 가액구분이 불분명한 것으로 보는 것이고(조심 2018서477, 2018.10.11. 등), 매매계약서상 구분된 가액이 기준시가에 따른 구분가액과 30% 이상 차이가 난다면 그 매매계약서상 구분가액은 인정되지 않으므로, 청구인의 주장은 부당하다.
(1) 소득세법 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자 간에 실지거래가액에 따른다. 제100조(양도차익의 산정) ① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액ㆍ감정가액ㆍ환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.
② 제1항을 적용할 때 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 안분계산(按分計算)한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 해당 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ 제2항을 적용할 때 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우로서 그 토지와 건물 등을 구분 기장한 가액이 같은 항에 따라 안분계산한 가액과 100분의 30 이상 차이가 있는 경우에는 토지와 건물 등의 가액 구분이 불분명한 때로 본다.
④ 양도차익을 산정하는 데에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 소득세법 시행령 제166조(양도차익의 산정 등) ⑥ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법 시행령제64조에 따라 안분계산 하며, 이를 적용함에 있어 상속세 및 증여세법제62조 제1항에 따른 선박 등 그 밖의 유형재산에 대하여 부가가치세법 시행령제64조 제2호 단서에 해당하는 장부가액이 없는 경우에는 상속세 및 증여세법제62조 제1항에 따라 평가한 가액을 기준으로 한다. (3) 부가가치세법 시행령 제64조(토지와 건물 등을 함께 공급하는 경우 건물 등의 공급가액 계산) 법 제29조 제9항 단서에 따라 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 또는 구축물 등(이하 이 조에서 "건물등"이라 한다)의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각 호의 구분에 따라 계산한 금액을 공급가액으로 한다.
1. 토지와 건물등에 대한 소득세법제99조에 따른 기준시가(이하 이 조에서 "기준시가"라 한다)가 모두 있는 경우: 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분(按分) 계산한 금액. 다만, 감정평가가액[제28조에 따른 공급시기(중간지급조건부 또는 장기할부판매의 경우는 최초 공급시기)가 속하는 과세기간의 직전 과세기간 개시일부터 공급시기가 속하는 과세기간의 종료일까지 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률제2조 제4호에 따른 감정평가업자가 평가한 감정평가가액을 말한다. 이하 이 조에서 같다]이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액으로 한다.
2. 토지와 건물등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우: 그 가액에 비례하여 안분 계산한 금액. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분 계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대해서는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분 계산한 금액으로 한다.
3. 제1호와 제2호를 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우: 국세청장이 정하는 바에 따라 안분하여 계산한 금액
(1) 청구인의 2018년 귀속 양도소득세 신고내역과 처분청의 경정내역은 아래 <표1>과 같다. <표1> 양도소득세 신고 및 경정 내역 OOO
(2) 청구인이 신고한 쟁점토지 및 쟁점건물의 양도가액은 기준시가에 따라 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 있는 것으로 나타나고, 기준시가 안분금액에 대해서는 청구인과 처분청 간에 다툼이 없다. <표2> 기준시가 안분금액 및 비율 차이 OOO
(3) 청구인이 제출한 쟁점토지 및 쟁점건물의 매매계약서에 따르면, 계약일은 2018.5.12.이고, 특약사항에 “토지 OOO원, 건물 OOO원에 매매하기로 함”이라고 기재되어 있다.
(4) 청구인은 2016.3.11. 쟁점건물을 OOO원에 경매로 취득하여 리모델링(비용 OOO원)한 후 쟁점토지의 소유권이 없는 상태에서 총 5가구, 임대보증금 OOO원의 임대차계약을 체결하였다고 주장하며, 임대차계약서와 리모델링 견적서를 제출하였다.
(5) 소득세법제100조 제3항은 2015.12.15. 신설되었는바, 기획재정부 발간 ‘간추린 개정세법 2015’에 따르면, 해당 조문의 개정이유는 자산별 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피를 방지하기 위한 것이고, 2016.1.1. 이후 지출하는 분부터 적용하는 것으로 되어 있다.
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 매수인과 합의하여 쟁점토지 및 쟁점건물의 양도가액을 매매계약서상 구분하여 기재하였으므로 토지와 건물의 가액 구분이 불분명한 경우에 해당되지 않는다고 주장하나, 일괄양도한 토지와 건물 가액의 임의적 구분에 의한 조세회피를 방지하기 위하여 2015.12.15. 신설된 소득세법 제100조 제3항 (2016.1.1. 이후 양도분부터 적용)에서 토지와 건물을 함께 양도한 경우로서 그 토지와 건물을 구분기장한 가액이 제2항(기준시가 등)에 따라 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 있는 경우에는 그 가액 구분이 불분명한 경우로 보도록 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 따라 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에 그 가액 구분이 불분명할 때에는 취득 또는 양도 당시의 기준시가 등을 고려하여 법정 비율로 안분계산하여 각 자산별 실지거래가액을 산정하도록 규정하고 있는바, 청구인이 신고한 쟁점토지 및 쟁점건물의 각 양도가액은 일괄양도가액을 기준시가로 안분계산한 가액과 30% 이상 차이가 있으므로, 처분청이 위 규정에 따라 양도 당시의 기준시가 비율로 각 자산별 실지거래가액을 산정하고 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.