쟁점지하실의 용도가 불분명한 것으로 보아 주택면적 및 주택외면적으로 안분계산하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부

OOO세무서장이 2021.8.24. 청구인에게 한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원의 부과처분은 이를 취소한다.

• 가. 청구인은 2002.8.19. 취득한 OOO 겸용주택(토지 340.1㎡, 지하 1층부터 지하 3층까지 건물 연면적 OOO, 이하 “이 건 부동산”이라 한다)을 2020.5.13. ccc 외 1인에게 OOO원에 양도하고 아래 <표1>과 같이 상가면적 및 주택면적을 구분하여 2020.7.31. 양도소득세를 신고하였다. <표1> 양도소득세 신고 시 이 건 부동산 구분내역 ◯◯◯
• 나. OOO청장(이하 “감사청”이라 한다)이 2021.4.12.부터 2021.4.29.까지 처분청에 대한 종합감사를 실시한 결과, 이 건 부동산 중 지하실 면적 OOO(이하 “쟁점지하실”이라 한다)는 용도가 불분명한 것으로 보아 주택면적과 주택외면적으로 안분하여 양도소득세를 경정할 것을 처분청에 지시하자, 처분청은 쟁점지하실 면적을 위와 같은 방법으로 안분하여 2021.8.24. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2021.11.10. 이의신청을 거쳐 2022.5.9. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 2018년 9월경 aaa 외 2인에게 이 건 부동산을 양도하는 매매계약(매매대금 OOO원, 잔금지급일 2019.3.12.)을 체결하였으나, 매매대금에 의견차이로 매매계약은 해지되었고, 이후 청구인은 ccc에게 이 건 부동산을 양도하는 매매계약을 체결하였다. 당초 이 건 부동산 매매계약이 정상적으로 진행될 것으로 예상한 청구인은 2019년 2월중 현재의 주소지로 전입(배우자 bbb은 2019년 3월 전입)하였으나, 이사한 주택이 좁고 주거지와 식당이 분리되어 직원관리 및 영업준비에 어려움이 예상되어 청구인은 이 건 부동산에서 본인이 주거전용공간으로 사용하던 지하 1층(쟁점지하실)을 이용하는 것이 효율적이라 판단되어 폐업일까지 주거전용창고로 사용하였다. 이 건 부동산 매매계약서 및 이의신청서에 첨부된 공인중개사(ddd)의 확인서에 기재된 이 건 부동산 계약일 현재 상태의 표기내용에 지하층은 ‘공실’로 기재되었다. 이는 해당 층(지하층)에 별도로 체결된 임대차계약이 없어 매매계약을 이행하는 과정에서 명도 등 권리행사에 별다른 문제가 없음을 매수자에게 확인시켜 주기 위한 목적과 계약의 원활한 진행과 법률관계를 명확하게 하도록 ‘공실’로 표기하였다. 매매계약일 현재 이 건 부동산에는 청구인이 운영하던 음식점과 거주주택 그리고 종업원 휴식 및 취침 용도의 3층 등 매매에 따른 이해관계자는 오직 청구인 뿐이었다. 공인중개사 ddd의 확인서에서도 공실로 표기되어 있지만, 확인서 하단에는 지하 1층의 구체적 사용현황이 명확하게 기재되는 등으로 보아 공인중개사 ddd이 “쟁점지하실에 대해 공실임을 재차 확인하였다.”는 이의신청 결정은 확인서 하단의 구체적 기술내용을 간과한 것으로 판단된다. 이의신청결정서에 명기되어 있는 바와 같이 심리담당자의 질문에 대하여 매수자 ccc은 지하실의 용도에 대하여 진실되게 구체적으로 답변하였고, 또한 매수부동산 현장확인서에도 이 건 부동산 각 층의 용도에 대하여 특히 지하층의 현황이 상세하게 기재되어 있다. 처분청은 쟁점지하실 부분에 대해 휴게공간으로서 주거전용공간에 해당하지 않는다는 의견이나, 청구인 자녀와 조카들의 공부방을 마련하는 과정에서 협소해진 주택공간에 산재한 소파, 청소기, 에어컨, 장식장 등 가재도구와 살림살이 등을 옮겨 놓고 거주전용 창고로 사용하던 중 현재의 주소지로 이사한 후에도 음식점의 직원관리 및 영업준비를 위하여 양도일까지 사용하였다. 청구인은 이 건 부동산의 지하층이 계단을 중심으로 지하1호, 지하2호로 명확하게 구분되어 있고, 세입자가 전입한 이력이 없어 청구인이 사용하는 실제 용도에 따라 음식점의 식자재 및 조리도구 보관장소(소매점, 2호)는 상가분으로, 주거전용공간으로 사용한 부분(쟁점지하실, 1호)은 주택분으로 구분하여 양도소득세를 신고하였다. 처분청은 상가분은 청구인의 신고내용을 인정하고 주택분에 대해서는 실제 사용용도가 불분명하다는 이유로 현장확인도 한 번 없이 대장상의 용도만으로 단정하여 주택면적과 주택외면적 비율로 안분하여 계산하였다. 청구인은 지하 1층이 지하실, 소매점으로 등재되어 있지만, 실제로 다른 용도로 사용하고 있는 점을 감안하여 지하층 전체를 실제 사용용도가 불분명한 경우로 가정하여 지하 1층 전체 면적을 주택면적과 주택외면적으로 안분계산할 경우 청구인에게 유리한 것을 인지하였으나, 실제 그대로 신고하는 것이 실질과세의 원칙에 부합된다고 판단하여 실제 사용한 용도대로 양도소득세를 신고하였다. 처분청이 매매계약서 특약내용과 공인중개사 ddd의 확인서를 근거로 지하 1층이 공실이었다고 판단한다면, 지하층 전체를 실제 사용용도가 불분명한 경우로 보아 안분계산하여 양도소득세를 부과하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인이 2020.3.25. 체결한 매매계약서에 첨부된 특약사항을 살펴보면, “현재 건물의 지하 1층(공실), 지상 1층(영업 중), 지상 2층(공실), 지상 3층(공실)과 1층의 일부 주택 전체를 매도인이 사용 중이고, 잔금지급 시까지 매수인에게 명도하기로 한다.”라고 이 건 건물을 양도할 당시 지하 1층은 공실로 나타난다. 또한, 청구인이 이의신청서를 제출할 당시 첨부한 공인중개사(ddd)의 사실확인서에 따르면, 이 건 건물의 지하 1층은 공실임을 재차 확인한 바 있고 심판청구서 제출 시 양수인의 확인서상 지상 1층 주택은 청구인이 이사하여 공실인 것으로 확인된다. 청구인은 2019.2.15. 이사하여 전입신고 및 확정일자를 신청하였고, 감사기간에 징취한 도시가스요금 및 수도요금 내역 등에 1층(주택)부분에 사용내역이 없는 등 양도일 현재 이 건 건물의 1층(주택)에 거주하지 않았던 것으로 나타난다. 그러나, 이 건 양도소득세 신고서에 첨부된 종업원들의 확인서에서에 따르면, 동일하게 “가재도구 및 살림살이를 보관하는 전용창고”라고 기재되어 있으나, 이러한 사실확인서 내용과는 달리 첨부된 사진에는 소파, 옷걸이, 청소기, 시멘트바닥에 일부 장판 등이 나타나므로 쟁점지하실은 주택이라기보다는 이 건 건물 1층의 ‘OOO’ 상가를 위한 휴게공간으로 보인다. 오히려, 영업용 건물에 딸린 방을 주거용으로 사용하였다 하더라도 영업장으로 함께 사용하는 경우에는 영업용 건물로 보도록 하는 판례도 존재한다. 구체적인 입증자료가 아닌 종업원․공인중개사․양수인으로부터 수령한 확인서만을 근거로 이 건 건물의 지하면적(쟁점지하실)이 실제 주택으로 사용되었고, 언제든지 주택으로 이용 가능한 공간으로 보기는 어렵다. 따라서, 쟁점지하실은 주거전용 공간으로 볼 수 없으므로 해당 면적(OOO㎡)을 용도불분명으로 보아 주택면적과 주택외의 면적비율로 안분하고 양도소득세를 산정하여 부과한 이 건 처분은 정당하다.

• 가. 쟁점 쟁점지하실의 용도가 불분명한 것으로 보아 주택면적 및 주택외면적으로 안분계산하여 양도소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령 등 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 소득세법 제88조【정의】7. “주택”이란 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 말한다. 이 경우 그 용도가 분명하지 아니하면 공부상의 용도에 따른다. 제89조【비과세 양도소득】① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택 (3) 소득세법 시행령 제154조【1세대1주택의 범위】① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다.

③ 법 제89조 제1항 제3호를 적용할 때 하나의 건물이 주택과 주택외의 부분으로 복합되어 있는 경우와 주택에 딸린 토지에 주택외의 건물이 있는 경우에는 그 전부를 주택으로 본다. 다만, 주택의 연면적이 주택 외의 부분의 연면적보다 적거나 같을 때에는 주택외의 부분은 주택으로 보지 아니한다. (4) 소득세법 기본통칙 89-154…11【겸용주택의 지하실에 대한 주택면적의 계산】겸용주택의 지하실은 실지 사용하는 용도에 따라 판단하는 것이며, 그 사용 용도가 명확하지 아니할 경우에는 주택의 면적과 주택 이외의 면적의 비율로 안분하여 계산한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점지하실은 사업자등록이력이 존재하지 아니하고, 청구인은2020.5.13. ccc 외 1인에게 이 건 부동산을 양도하기 전인 2020.5.8. 이 건 부동산 1층의 식당(OOO)을 폐업하였다.

(2) 청구인이 제출한 증빙 등과 처분청 심리자료는 아래와 같다. (가) 청구인이 제출한 이 건 부동산 매매거래를 중개한 공인중개사 ddd의 사실관계확인서의 주요 내용은 아래와 같다. ◯◯◯ (나) 이 건 부동산 양수인 ccc은 이 건 부동산의 지하 1층은 중앙계단을 중심으로 ‘공부상 지하실’(쟁점지하실)과 ‘공부상 소매점’으로 구분되고, 이 건 부동산 1층 주택의 아래 부분에 위치하는 쟁점지하실은 ‘OOO’을 운영하고 있는 청구인이 가재도구와 소파 등 주거에 필요한 물품 등을 갖춘 주거전용 창고로 사용하였다는 취지의 확인서를 2022.4.28. 작성․제출하였다. (다) 청구인이 제출한 쟁점지하실 현장사진에 따르면, 쟁점지하실에는 일부의 공간에 소파, 책장, 에어컨, 청소기, TV 등이 존재하는 것으로 나타난다. (라) 청구인의 배우자 bbb은 2002.10.15. 이 건 부동산에 전입하여 2019.3.7. OOO로 전출한 것으로 되어 있다. (마) 이 건 부동산 매매계약서에 따르면, 청구인은 2020.3.25. ccc 및 eee에게 이 건 부동산을 OOO원에 양도하기로 하는 매매계약(잔금지급일: 2020.5.13.)을 체결하였는데, 매매계약서 특약사항상 이 건 부동산의 지하 1층은 ‘공실’로 기재되어 있다. (바) 이 건 부동산의 일반건축물대장(갑)에 따르면, 이 건 부동산의 지하층은 소매점(OOO㎡) 및 지하실(OOO㎡)로 구성되어 있고, 처분청이 제출한 이 건 부동산등기부 및 건축물대장 정리내용은 아래 <표2>와 같다. <표2> 이 건 부동산 등기부 및 건축물대장 주요 내용 ◯◯◯ (사) 이 건 부동산 등기사항전부증명서상 청구인은 2002.7.21. ‘매매’를 원인으로 2002.8.19. 이 건 부동산을 취득하여 2020.3.25. ‘매매’를 원인으로 2020.5.13. ccc 및 eee에게 이를 양도하였다. (아) 이의신청결정서(2022.1.28. 결정)상 확인되는 이 건 부동산 외부 전경 및 지하실은 아래 <사진1> 및 <사진2>와 같다. <사진1> 이 건 부동산 외부전경 ◯◯◯ <사진2> 이 건 부동산의 지하실 전경 ◯◯◯ (자) 청구인이 제출한 현장사진에 따르면 이 건 부동산의 3층은 화장실, 싱크대 등이 존재하는 주거공간으로 나타나고, 이의신청 당시 청구인이 제출한 거래명세표에 따르면, 2014.12.8. 부터 2017.5.22.까지 이 건 부동산으로 수신자를 청구인으로 하는 물품이 배달된 내용이 확인되고, OOO 정보변경내역서상 청구인은 2019.3.5. 이 건 부동산에서 OOO로 주소를 변경한 것으로 나타난다. (차) 이 건 부동산의 전입세대 열람내역을 살펴보면, 청구인의 배우자 및 딸이 2019.3.7. 이 건 부동산에서 ‘OOO’로 주소를 변경하였고, 이 건 부동산 지하층의 전입세대에 대한 이력은 없는 것으로 확인된다. (카) 감사청이 제출한 2018년 7월부터 2020년 5월까지의 이 건 부동산에서의 전기사용내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 이 건 부동산 전기사용내역(2018년 7월부터 2020년 5월까지) ◯◯◯ (타) 이의신청결정서(2022.1.28.)에 따르면, 이 건 부동산의 양수자인 ccc은 쟁점지하실과 관련하여 “양수 당시 사람이 사는 것인지는 모르겠으나 바닥에 장판이 깔려 있었고, 책장·소파·청소기·TV 등이 비치되어 있었다.”고 진술하였다.

(3) 청구인 및 대리인 세무사 fff는 2022.8.11. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, 이 건 부동산의 3층은 방이 2개인데 1층 ‘OOO’ 식당 종업원들의 휴게실로 사용하였고, 청구인이 이 건 부동산을 양도하기 이전에 아파트로 이사를 하였으나 거주공간의 부족 등으로 인해 쟁점지하실에 살림의 일부를 보관하는 등 쟁점지하실을 주거전용창고로 사용하였으므로 쟁점지하실은 주택의 일부로 보아야 한다는 취지로 의견진술하였다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 주택의 창고, 차고로 사용되는 부분이 구조상 독립되어 있고 외형상 독립한 거래의 대상이 될 수 있다고 하더라도 주택의 효용과 편익을 위한 부대시설로서 하나의 주거용 생활단위로 제공된다면 이는 주거용 건물의 일부로 보아 그 면적을 위 주택의 연면적에 포함시켜야 하고(대법원 1991.12.27. 선고 91누4805 판결, 같은 뜻임), 주거용 건물의 연면적에 포함되는 ‘주거전용으로 사용되는 지하실 부분의 면적’도 그 부분이 주택의 효용과 편익을 위한 부대시설로서 하나의 주거용 생활단위로 제공된 것인지, 주거용 외에 사무실 등 다른 용도로 제공된 것인지에 따라 가려야 할 것이다(대법원 2009.2.26. 선고 2008두23207 판결, 같은 뜻임). 처분청은 쟁점지하실이 계속하여 공실이었고, 현장사진을 살펴보면, 쟁점지하실에는 소파, 옷걸이 등이 존재하며, 이 건 부동산 1층에는 ‘OOO’이 있었으므로 쟁점지하실은 식당 직원의 휴게장소로 볼 수 있는 등 그 용도가 불분명한 것으로 보아 주택면적 및 주택외면적으로 안분계산하여 이 건 양도소득세를 부과하였으나, 청구인이 제출한 쟁점지하실의 현장사진을 살펴보면, 쟁점지하실에 에어컨, TV, 책장, 소파 등이 모두 존재하고, 쟁점지하실은 별도의 사업자등록내역은 나타나지 않는 등 상업적 용도로 사용되지 않은 것으로 보이는 점, 청구인은 이 건 부동산을 양도하면서 이 건 부동산의 지하 2호는 1층 식당의 식자재 창고로 이용되었으므로 주택외면적으로, 쟁점지하실(지하 1호)은 청구인 세대가 주거전용창고로 사용한 것이므로 주택면적에 포함하도록 하여 그 용도에 따라 양도소득세를 신고한 것으로 보이는 점, 쟁점지하실에 주방, 화장실 등은 존재하지 않으나 청구인 세대는 이 건 부동산의 1층 일부를 주택으로 사용하였으므로 이 건 부동산의 구조 및 청구인 세대의 주거형태로 보아 쟁점지하실은 이 건 부동산 1층의 주택과 연계된 공간으로서 주택의 효용과 편익을 위한 시설로 보이는 점, 이 건 부동산의 3층은 주방이나 화장실이 존재하는 등 주택으로서의 구조 및 기능을 갖추었음에도 청구인이 이 건 부동산 3층을 근린생활시설로 용도를 변경하였다는 이유로 주택외면적으로 구분하여 양도소득세를 신고하는 등 청구인은 이 건 부동산의 실제 용도와 더불어 공부상 용도까지 고려하여 양도소득세를 신고한 것으로 보이는 점 등 비추어 쟁점지하실은 주택면적에 포함된다고 보는 것이 타당하다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점지하실을 용도불분명으로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.