청구인이 연부연납 허가 신청시 납세담보로 제공하고자 하는 부동산에 근저당권이 설정된 경우, 그 채권최고액을 차감하여 담보 평가하여 위 신청을 거부한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구인은 2021.3.16. 백부로부터 OOO㎡를 증여받고 2021.6.25. 증여재산가액을 OOO원, 납부할 세액을 OOO원으로 하여 증여세 과세표준신고를 한 후, 2021.6.30. 납부할 세액 중 OOO원에 대하여 담보를 청구인의 모친이 소유하고 있는 OOO(다세대주택, 이하 “쟁점담보”라 한다)로 하여 연부연납 허가를 신청하였다.
• 나. 처분청은 쟁점담보의 공동주택가격 OOO원에서 쟁점담보에 설정되어 있는 근저당의 채권최고액 OOO원을 차감한 가액(0원)이 연부연납 세액의 OOO 미만으로, 국세징수법제18조에 따른 담보가 제공되지 아니하였다고 보아 2021.12.30. 연부연납 허가거부 통지를 발송하여 2022.1.12. 청구인에게 송달되었다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.2.3. 이의신청을 거쳐 2022.5.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인 주장 쟁점담보는 근저당이 설정되어 있는 공동주택으로, 처분청에서는 근저당이 설정된 재산을 평가함에 있어 공동주택 공시가격에서 근저당에 의해 담보되는 채권최고액을 차감하여 납세담보가액을 판단하는 오류를 범하였으나, 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조, 제66조 및 같은 법 시행령 제63조 제2항에 따라 쟁점담보를 평가하는 경우 쟁점담보는 담보하는 채권액이 근저당 채권최고액보다 적은 경우이므로 상증세법 제61조 제1항 제4호에 따라 보충적 평가방법에 따른 평가액인 공동주택 공시가격에서 실제 채권액을 차감하여 납세담보 가능액을 계산하여야 하고, 이렇게 계산하면 납세담보로 제공가능한 금액의 범위는 OOO으로, 청구인이 연부연납 허가신청한 금액OOO를 초과한다.
• 나. 처분청 의견 연부연납 신청 시 쟁점담보의 평가액에서 쟁점담보에 설정된 근저당의 채권최고액을 차감하면 쟁점담보는 납세담보로서 실익이 없으므로 연부연납 거부통지는 잘못이 없다. 연부연납의 납세담보를 제공하는 경우에는 국세징수법 제20조에 따라 담보할 국세의 100분의 120 이상의 가액에 상당하는 담보를 제공하여야 하고, 국세징수법 시행령 제19조에 따라 제공하는 담보 중 부동산 담보의 가액은 상증세법 제60조 및 제61조에 따라 평가한 가액에 따르는 것인바, 청구인이 제공한 쟁점담보의 가액은 상증세법 제61조 제1항 제4호에 따라 공동주택가격으로 평가한 가액인 OOO원이다. 또한 쟁점담보에 채권최고액을 OOO원으로 하는 근저당이 설정되어 있는데, 현재 쟁점담보의 근저당권자는 추후 청구인이 채무불이행시 채권최고액을 한도로 우선변제권을 행사할 수 있고, 이 때 행사할 수 있는 금액은 원금 뿐 아니라 추가로 발생하는 이자비용 등이 포함되는 점, 연부연납 허가신청 당시 설정된 채권최고액이 2021.12.31. 감액되었다 하여도 근저당권설정등기상 채권최고액이 실제 감액되지 아니한 이상 설정된 근저당의 채권최고액 한도 내에서 추가 대출이 가능한 점 등을 고려할 때 위 담보의 가액에서 실제 채권액이 아닌 채권최고액을 차감하여야 하는바, 쟁점담보가 담보하는 가액은 시가에서 쟁점담보를 담보로 하여 설정된 근저당의 채권최고액을 차감한 가액인 0원으로 평가되어서 납세담보로서 요건을 갖추지 못하였다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁점 쟁점담보가 납세담보 가액에 미달한다고 보아 연부연납 허가신청을 거부한 처분의 당부
• 나. 관련 법령: ＜별지＞ 기재
• 다. 사실관계 및 판단

(1) 처분청과 청구인이 제출한 심리자료 등에 따르면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2021.3.16. 백부로부터 OOO토지를 증여받고, 2021.6.25. OOO와 같이 증여세신고를 하였다. (나) 청구인은 2021.6.30. 납부할 세액 중 OOO원에 대하여 연부연납허가신청서 및 쟁점담보를 제공하는 납세담보제공서를 제출하였다.

1. 연부연납 허가신청 당시 쟁점담보의 기준시가(2021.1.1. 기준 공동주택가격)는 OOO원이다.

2. 연부연납 허가신청 당시 부동산등기부상 쟁점담보의 근저당설정 채권최고액은 OOO원이었으나 2012.12.31. 채권최고액이 OOO원으로 감액되어 변경등기 되었는바, 쟁점담보의 등기사항전부증명서 내역은 OOO와 같다. (다) 청구인은 쟁점담보에 설정된 근저당의 실제 채무액이 OOO원임을 입증하는 서류로 금융거래확인서(2021.12.22., 12.24.)를 제출하였고, 이에 따르면 쟁점담보에 설정된 근저당 관련 대출금 내역은OOO과 같다. (라) 처분청이 제출한 연부연납 허가신청 검토서에 의하면 연부연납가산금을 포함한 증여세 납부할 금액은 OOO와 같다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점담보의 가액에서 실제 담보채권액을 차감한 납세담보의 가액이 연부연납 세액의 120%를 초과하므로 연부연납을 허가해야 한다고 주장하나, 이는 아래와 같은 사유로 받아들이기 어렵다고 판단된다. 상증세법 제71조 제1항에서 과세관청이 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다고 규정하면서 이 경우 납세의무자는 국세징수법제18조 제1호부터 4호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여야 한다고 하여 담보제공 의무를 부여하고 있고, 국세징수법제20조 및 같은 법 시행령 제20조 제1항은 납세의무자가 납세담보를 제공하는 경우에는 담보할 국세의 100분의 120 이상의 가액에 상당하는 담보를 제공해야 한다고 규정하면서 같은 조 제2항에서 “법령에 따라 담보 제공이 금지되거나 제한된 경우, 건물 등이 법령에 따라 사용‧수익이 제한된 것으로서 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우, 그 밖에 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정된 경우” 등에는 다른 담보를 제공하게 하여야 한다고 규정하고 있으며, 국세징수법제19조, 같은 법 시행령 제19조 제2항은 납세담보 중 “보험에 든 등기‧등록된 건물”의 가액은 상증세법 제60조 및 제61조에 따라 평가한 가액으로 한다고 규정하고 있다. 청구인이 연부연납 신청시 제공한 쟁점담보가 납세담보하는 가액이 “담보할 국세의 100분의 120 이상의 가액”에 상당하는지 여부에 관하여 살펴보면, 우선 위 국세징수법제19조 및 같은 법 시행령 제19조 제2항에 따라 쟁점담보를 상증세법 제60조 및 제61조에 의해 평가한 가액이 쟁점담보에 대한 공동주택가격인 OOO원인 사실을 인정할 수 있다. 다만 쟁점담보에 근저당이 설정되어 있으므로 쟁점담보의 가액에서 위 근저당이 담보하는 채권액을 차감하여 쟁점담보가 납세담보하는 가액을 산정하여야 할 것인데, 근저당이 설정되어 있는 부동산 등의 경우 추후 채권자 등이 민법 제357조에 따라 근저당이 설정된 채권최고액을 한도로 우선변제권을 행사할 수 있고, 이 때 행사할 수 있는 금액은 원금 뿐 아니라 추가로 발생하는 이자비용 등이 포함되는 점 등을 고려할 때 특별한 사정이 없는 한 해당 부동산에 설정된 근저당의 채권최고액은 법령에 따라 사용‧수익이 제한되는 등의 사유로 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 금액으로서 납세담보 가액에서 제외되어야 하는 금액으로 볼 수 있을 것이다. 이에 따라 연부연납 허가 여부에 대한 결정‧통지 기한인 2021.12.31. 현재 쟁점담보가 납세담보하는 가액을 산정해 보면, 쟁점담보의 납세담보가액은 쟁점담보의 가액인 OOO원에서 2021.12.31. 현재 쟁점담보에 설정된 근저당의 채권최고액 OOO원을 차감한 OOO원인 것으로 계산되고, 따라서 쟁점담보의 납세담보가액OOO은 국세징수법제20조 및 같은 법 시행령 제20조 제1항에서 요구하는 납세담보가액인 담보할 국세의 100분의 120OOO에 미달하는 것으로 보이는바, 처분청이 청구인의 연부연납 허가신청을 거부한 이 건 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2021.12.21. 법률 제18591호로 일부개정되기 전의 것) 제60조(평가의 원칙 등) ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 다음 각 호의 경우에 대해서는 각각 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 시가로 본다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

4. 주택 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 납세지 관할세무서장이 인근 유사주택의 고시주택가격을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법에 따라 평가한 금액으로 한다. 제66조(저당권 등이 설정된 재산 평가의 특례) 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재산은 제60조에도 불구하고 그 재산이 담보하는 채권액 등을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제60조에 따라 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다.

1. 저당권, 동산ㆍ채권 등의 담보에 관한 법률에 따른 담보권 또는 질권이 설정된 재산

2. 양도담보재산

3. 전세권이 등기된 재산(임대보증금을 받고 임대한 재산을 포함한다)

4. 위탁자의 채무이행을 담보할 목적으로 대통령령으로 정하는 신탁계약을 체결한 재산 제71조(연부연납) ① 납세지 관할세무서장은 상속세 납부세액이나 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 방법에 따라 납세의무자의 신청을 받아 연부연납을 허가할 수 있다. 이 경우 납세의무자는 담보를 제공하여야 하며, 국세징수법 제18조 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 납세담보를 제공하여 연부연납 허가를 신청하는 경우에는 그 신청일에 연부연납을 허가받은 것으로 본다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령(2022.2.15. 대통령령 제32414호로 일부개정되기 전의 것) 제63조(저당권 등이 설정된 재산의 평가) ① 법 제66조에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 말한다.

1. 저당권(공동저당권 및 근저당권을 제외한다)이 설정된 재산의 가액은 당해 재산이 담보하는 채권액

3. 근저당권이 설정된 재산의 가액은 평가기준일 현재 당해 재산이 담보하는 채권액

② 제1항 각호의 규정에 의하여 법 제66조 제1호의 재산을 평가함에 있어서 당해 재산에 설정된 근저당의 채권최고액이 담보하는 채권액보다 적은 경우에는 채권최고액으로 하고, 당해 재산에 설정된 물적담보외에 기획재정부령이 정하는 신용보증기관의 보증이 있는 경우에는 담보하는 채권액에서 당해 신용보증기관이 보증한 금액을 차감한 가액으로 하며, 동일한 재산이 다수의 채권(전세금채권과 임차보증금채권을 포함한다)의 담보로 되어 있는 경우에는 그 재산이 담보하는 채권액의 합계액으로 한다. 제67조(연부연납의 신청 및 허가) ① 법 제71조 제1항에 따라 연부연납을 신청하려는 자는 법 제67조 및 제68조에 따른 상속세 과세표준신고 및 증여세 과세표준신고를 하는 경우(국세기본법 제45조에 따른 수정신고 또는 같은 법 제45조의3에 따른 기한 후 신고를 하는 경우를 포함한다)에는 납부해야 할 세액에 대하여 기획재정부령으로 정하는 연부연납신청서를 상속세과세 표준신고 또는 증여세 과세표준신고와 함께 납세지 관할세무서장에게 제출해야 한다. 다만, 법 제77조에 따른 과세표준과 세액의 결정통지를 받은 자는 해당 납부고지서의 납부기한(법 제4조의2 제6항에 따른 연대납세의무자가 같은 조 제7항에 따라 통지를 받은 경우에는 해당 납부고지서상의 납부기한을 말한다)까지 그 신청서를 제출할 수 있다.

② 제1항에 따른 연부연납신청서를 받은 세무서장은 다음 각 호에 따른 기간 이내에 신청인에게 그 허가 여부를 서면으로 결정·통지해야 한다. 이 경우 해당 기간까지 그 허가 여부에 대한 서면을 발송하지 않은 때에는 허가를 한 것으로 본다.

1. 법 제67조에 따른 상속세 과세표준신고 또는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준신고를 한 경우: 법 제67조에 따른 상속세 과세표준신고기한 또는 법 제68조에 따른 증여세 과세표준신고기한이 경과한 날부터 제78조 제1항 각 호의 구분에 따른 기간

③ 제1항 단서의 경우에 납부기한을 경과하여 연부연납허가여부통지를 하는 경우 그 연부연납액에 상당한 세액을 징수할 때에는 연부연납허가여부통지일 이전에 한정하여 국세기본법 제47조의4 제1항 제1호(납부고지서에 따른 납부기한의 다음 날부터 성립하는 부분으로 한정한다) 및 제3호의 납부지연가산세를 부과하지 않는다.

④ 법 제71조 제1항에 따른 담보의 제공 및 해제에 관하여는 국세징수법 제18조부터 제23조까지의 규정을 준용한다.

(3) 국세징수법(2021.12.21. 법률 제18587호로 일부개정되기 전의 것) 제18조(담보의 종류 등) 이 법 및 다른 세법에 따라 제공하는 담보(이하 “납세담보”라 한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것이어야 한다.

1. 금전

2. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제4조 제3항에 따른 국채증권 등 대통령령으로 정하는 유가증권(이하 이 절에서 “유가증권”이라 한다)

3. 납세보증보험증권

4. 은행법 제2조 제1항 제2호에 따른 은행 등 대통령령으로 정하는 자의 납세보증서(이하 “납세보증서”라 한다)

5. 토지

6. 보험에 든 등기ㆍ등록된 건물, 공장재단(工場財團), 광업재단(鑛業財團), 선박, 항공기 또는 건설기계 제19조(담보의 평가) 금전 외의 납세담보의 가액(價額)은 다음 각 호의 구분에 따른다.

1. 유가증권: 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가(時價)를 고려하여 결정한 가액

2. 납세보증보험증권: 보험금액

3. 납세보증서: 보증금액

4. 토지, 건물, 공장재단, 광업재단, 선박, 항공기 또는 건설기계: 대통령령으로 정하는 가액 제20조(담보의 제공 방법) ① 법 제20조에 따라 납세담보를 제공하는 경우에는 담보할 국세의 100분의 120(금전, 납세보증보험증권 또는 은행법 제2조 제1항 제2호에 따른 은행의 납세보증서의 경우에는 100분의 110을 말한다) 이상의 가액에 상당하는 담보를 제공해야 한다. 다만, 그 국세가 확정되지 않은 경우에는 국세청장이 정하는 가액에 상당하는 담보를 제공해야 한다.

② 관할 세무서장(법 및 다른 세법에 따라 국세에 관한 사무를 세관장이 관장하는 경우에는 세관장을 말한다. 이하 이 절에서 같다)은 납세자가 토지, 건물, 공장재단, 광업재단, 선박, 항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하려는 경우 법 제20조 제3항에 따라 제시된 등기필증, 등기완료통지서 또는 등록필증이 사실과 일치하는지를 조사하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다른 담보를 제공하게 해야 한다.

1. 법령에 따라 담보 제공이 금지되거나 제한된 경우. 다만, 주무관청의 허가를 받아 제공하는 경우는 제외한다.

2. 법령에 따라 사용ㆍ수익이 제한된 것으로서 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정된 경우

3. 그 밖에 담보의 목적을 달성할 수 없다고 인정된 경우

③ 토지, 건물, 공장재단, 광업재단, 선박, 항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하려는 자는 그 등기필증, 등기완료통지서 또는 등록필증을 관할 세무서장에게 제시하여야 하며, 관할 세무서장은 이에 따라 저당권 설정을 위한 등기 또는 등록 절차를 밟아야 한다. 이 경우 화재보험에 든 건물, 공장재단, 광업재단, 선박, 항공기 또는 건설기계를 납세담보로 제공하려는 자는 그 화재보험증권도 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. 제21조(담보의 변경과 보충) ① 납세담보를 제공한 자는 관할 세무서장의 승인을 받아 그 담보를 변경할 수 있다.

② 관할 세무서장은 납세담보물의 가액 감소, 보증인의 자력(資力) 감소 또는 그 밖의 사유로 그 납세담보로는 국세 및 강제징수비의 납부를 담보할 수 없다고 인정할 때에는 담보를 제공한 자에게 담보물의 추가 제공 또는 보증인의 변경을 요구할 수 있다.

(4) 국세징수법 시행령 제19조(납세담보의 평가) ② 법 제19조 제4호에서 "대통령령으로 정하는 가액"이란 다음 각 호의 구분에 따른 가액을 말한다.

1. 토지 또는 건물: 상속세 및 증여세법 제60조 및 제61조에 따라 평가한 가액

(5) 민법 제357조(근저당) ① 저당권은 그 담보할 채무의 최고액만을 정하고 채무의 확정을 장래에 보류하여 이를 설정할 수 있다. 이 경우에는 그 확정될 때까지의 채무의 소멸 또는 이전은 저당권에 영향을 미치지 아니한다.

② 전항의 경우에는 채무의 이자는 최고액 중에 산입한 것으로 본다.