청구인이 종전주택을 양도할 당시 ‘2주택을 취득할 수 있는 조합원입주권’을 보유한 것으로 보고 종전주택이 1세대1주택 비과세특례 대상이 아니라고 본 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다.

• 가. 청구인은 2004.3.4. OOO(이하 “쟁점종전주택”이라 한다)을 OOO원에, 2019.2.20. AAA으로부터 아파트(OOO주택재건축정비사업조합이 OOO 일대에 건축예정인 아파트) 2채에 대한 조합원입주권(이하 “쟁점조합원입주권”이라 한다)을 각 취득하여 보유하고 있었다.
• 나. 청구인은 2020.4.6. 쟁점종전주택을 OOO원에 양도한 후, 이를 소득세법제89조 제2항, 같은 법 시행령 제154조 제1항 및 제156조의2 제3항 등에 따른 1세대 1주택의 양도에 해당한다고 보아 2020.4.6. 같은 법 제160조 제1항에 따라 9억원 초과분 양도차익만을 대상으로 하여 계산한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 신고ㆍ납부하였다.
• 나. 처분청은 2021.9.24.부터 2021.10.13.까지 청구인에 대한 양도소득세 조사를 실시한 결과, 쟁점조합원입주권이 2개의 조합원입주권이므로 쟁점종전주택 양도가 소득세법 시행령제156조의2 제3항의 요건에 해당하지 않는다고 보아 같은 령 제154조 제1항의 1세대 1주택 비과세규정의 적용을 배제하여 2021.10.28. 쟁점종전주택의 양도차익 전부에 대하여 계산한 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지(이하 “이 사건 처분”이라 한다)하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.1.4. 이의신청을 거쳐 2022.5.2. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 OOO주택재건축정비사업조합은 추후 총회와 일반분양신청을 거쳐 쟁점조합원입주권을 아파트 2채, 아파트 1채와 상가 1채, 아파트 1채와 청산금 중 하나로 변경할 예정인바, 쟁점종전주택 양도 당시 청구인이 쟁점조합원입주권으로 아파트 2채를 분양받기로 확정된 것이 아니므로 쟁점종전주택의 양도는 1세대 3주택의 양도에 해당하지 않는다(청구인은 처분청 조사담당자에게 OOO주택재건축정비사업조합이 사업시행계획의 최종적인 변경을 결정하여 쟁점조합원입주권의 권리가 확정될 때까지 양도소득세 부과처분의 결정을 미뤄줄 것을 요청하였으나 받아들여지지 않았음).
• 나. 처분청 의견 OOO주택재건축정비사업조합은 2018.4.16. OOO청장으로부터 인가받은 관리처분계획에 따라 AAA에게 아파트 2채를 분양받을 수 있는 내용의 쟁점조합원입주권을 배정하였고, 청구인은 2018.10.18. AAA으로부터 조합원의 지위를 포괄승계한다는 내용의 매매계약서를 작성하였으므로 쟁점종전주택의 양도 당시 청구인은 쟁점종전주택과 쟁점조합원입주권을 합한 총 3채의 주택을 소유하고 있었음이 확인되는바, 쟁점종전주택의 양도에 대하여 1세대 1주택 비과세규정의 적용을 배제하여 한 이 사건 처분은 정당하다(청구인은 관리처분계획인가 내용이 변경될 수 있으니 변경내용이 확정될 때까지 양도소득세를 과세하여서는 안된다고 주장하나, 이는 재건축조합정비사업의 절차나 세무행정의 법적 안정성 등을 무시한 주장임).

• 가. 쟁점 쟁점조합원입주권을 2개의 입주권으로 보아 쟁점종전주택의 양도에 관하여 1세대 1주택의 비과세규정을 적용배제하고 양도소득세를 부과한 처분의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2019.12.31. 법률 제16834호로 개정된 것) 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

• 가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택
• 나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 도시 및 주거환경정비법 제74조 에 따른 관리처분계획의 인가 및 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제29조 에 따른 사업시행계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위[같은 법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 소규모재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원으로서 취득한 것(그 조합원으로부터 취득한 것을 포함한다)으로 한정하며, 이에 딸린 토지를 포함한다. 이하 “조합원입주권”이라 한다]를 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, 도시 및 주거환경정비법에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법에 따른 소규모재건축사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 소득세법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30395호로 개정된 것) 제154조(1세대1주택의 범위) ① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 “대통령령으로 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 주택법 제63조의2 제1항 제1호 에 따른 조정대상지역(이하 “조정대상지역”이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항 제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. 다만, 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 제1호부터 제3호까지의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 보유기간 및 거주기간의 제한을 받지 않으며 제5호에 해당하는 경우에는 거주기간의 제한을 받지 않는다. 제156조의2(주택과 조합원입주권을 소유한 경우 1세대1주택의 특례)

② 법 제89조 제2항 단서에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 제3항부터 제11항까지의 규정에 해당하는 경우를 말한다.

③ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 “종전의 주택”이라 한다)을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후에 조합원입주권을 취득하고 그 조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(3년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 기획재정부령으로 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목 및 제3호에 해당하는 경우에는 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 조합원입주권을 취득하는 요건을 적용하지 아니한다.

④ 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 조합원입주권을 취득한 날부터 3년이 지나 종전의 주택을 양도하는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 때에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.

1. 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업의 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 2년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하여 1년 이상 계속하여 거주할 것

2. 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업의 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 2년 이내에 종전의 주택을 양도할 것

(3) 도시 및 주거환경정비법(2017.10.24. 법률 제14943호로 개정된 것) 제76조(관리처분계획의 수립기준) ① 제74조 제1항에 따른 관리처분계획의 내용은 다음 각 호의 기준에 따른다.

6. 1세대 또는 1명이 하나 이상의 주택 또는 토지를 소유한 경우 1주택을 공급하고, 같은 세대에 속하지 아니하는 2명 이상이 1주택 또는 1토지를 공유한 경우에는 1주택만 공급한다.

7. 제6호에도 불구하고 다음 각 목의 경우에는 각 목의 방법에 따라 주택을 공급할 수 있다.

• 다. 제74조 제1항 제5호에 따른 가격의 범위 또는 종전 주택의 주거전용면적의 범위에서 2주택을 공급할 수 있고, 이 중 1주택은 주거전용면적을 60제곱미터 이하로 한다. 다만, 60제곱미터 이하로 공급받은 1주택은 제86조 제2항에 따른 이전고시일 다음 날부터 3년이 지나기 전에는 주택을 전매(매매ㆍ증여나 그 밖에 권리의 변동을 수반하는 모든 행위를 포함하되 상속의 경우는 제외한다)하거나 전매를 알선할 수 없다.
• 다. 사실관계 및 판단

(1) OOO주택재건축정비사업조합의 사업진행 내역, 청구인의 쟁점조합원입주권 취득 관련 계약서, 이 사건 처분 결의서 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인이 AAA으로부터 쟁점조합원입주권을 취득한 경위는 다음과 같다(아래 <표1> 참조). <표1> OOO주택재건축정비사업조합의 사업진행 내역 OOO

1. OOO주택재건축정비사업조합은 도시 및 주거환경정비법에 따라 OOO 일대 OOO 일대에 OOO세대의 공동주택을 건설할 목적으로 2014.3.28. OOO청장으로부터 설립인가를 받았다.

2. AAA은 OOO 대 195㎡ 및 그 지상에 있는 다가구주택(7가구)을 소유하고 있었음을 이유로 OOO주택재건축정비사업조합의 조합원으로 가입하였고, OOO주택재건축정비사업조합이 2018.4.19. OOO청장으로부터 인가받은 관리처분계획 등에 따라 전용면적 84.99㎡ 주택 1채 및 전용면적 59.95㎡ 주택 1채를 분양받을 수 있는 권리인 쟁점조합입주권을 받았다.

3. 청구인은 배우자 BBB과 함께 2018.10.18. AAA으로부터 OOO 대 195㎡ 및 그 지상에 있는 다가구주택(7가구)에 관한 권리를 OOO원에 포괄승계한다는 내용의 매매계약서(청구인이 OOO주택재건축정비사업조합의 조합원 자격을 포괄승계한다고 기재되어 있음)을 체결하였고 2019.2.20. 이에 관한 소유권이전등기를 경료하였다. (나) 청구인은 쟁점종전주택을 양도한 후 소득세법 시행령제156조의2 제3항에 해당한다고 보아 1세대 1주택 비과세규정을 적용하여 양도소득세를 신고ㆍ납부하였고, 처분청은 위 조항에 해당하지 않는다고 보아 1세대 1주택 비과세규정의 적용을 배제하여 이 사건 처분(아래 <표2> 참조)을 하였다. <표2> 이 사건 처분의 상세내역 OOO (다) 한편, 이 건 심리일 현재 OOO주택재건축정비사업조합이 2018.4.19.자 관리처분계획에서 결정한 조합원입주권 배정결과를 변경한 사실은 확인되지 않는다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점조합원입주권이 2개의 조합원입주권으로 확정되었다고 할 수 없으므로 쟁점종전주택의 양도에 대하여 소득세법 시행령제156조의2 제3항을 적용하여야 한다고 주장하나, 소득세법 시행령제156조의2 제3항은 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우 종전주택의 양도에 관하여 같은 령 제154조 제1항을 적용할 수 있다고 규정하고 있는바, 양도소득세 산정을 위한 과세표준 및 세율 등은 양도 당시를 기준으로 적용하여야 하고 조세법률주의원칙 상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 할 것인 점, OOO주택재건축정비사업조합의 2018.4.19.자 관리처분계획에 따르면 쟁점조합원입주권은 아파트 2채를 분양받을 수 있는 권리를 그 내용으로 하고 있고 이 건 심리일 현재까지 당해 권리내용이 변경된 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 쟁점종전주택의 양도 당시 청구인이 쟁점종전주택 및 사실상 2개의 조합원입주권인 쟁점조합원입주권을 소유하고 있는 것으로 보아 소득세법 시행령제154조 제1항 및 제156조의2 제3항의 적용을 배제하여 양도소득세를 부과한 이 사건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.