청구인을 쟁점주식의 실소유자로 보아 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 증여세 및 양도소득세를 과세한 처분의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. ㈜AAA(이하 “AAA”라 한다)는 2016.6.20. ㈜BBB의 주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 주당 OOO원(총액 OOO원)에 유상증자로 취득하였고, 2017.11.2. 쟁점주식을 CCC(유)에 주당 OOO원(총액 OOO원)에 양도하였다.
• 나. OOO청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2020.5.28.∼2021.9.30. 기간 동안 청구인에 대한 증여세 조사 및 양도소득세 조사를 실시한 결과, 청구인은 ㈜BBB의 실주주이고, AAA는 청구인에게 명의만 제공하였을 뿐 실제로는 청구인이 AAA의 명의로 쟁점주식을 저가에 취득한 후 양도하였음에도 신고하지 아니한 것으로 보아 2022.3.7. 청구인에게 명의신탁 증여의제에 대하여 2016.6.20. 증여분 증여세 OOO원 및 쟁점주식의 저가 양수에 대하여 2016.6.20. 증여분 증여세 OOO원을, 양도소득세 무신고에 대하여 2017년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022.3.22. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인은 쟁점주식을 명의신탁한 사실이 없고, 조세회피 목적도 없었으며, 실제 회피된 조세도 없으므로 이 건 증여세 및 양도소득세 부과처분은 위법하다. (가) 청구인은 AAA와 명의신탁을 약정한 사실이 없다. 청구인이 명의신탁을 하였다면, 취득, 보유, 매각 과정에 있어서 청구인의 소유가 명확해야하는데, 일련의 사실관계, 법원 판결서 등을 보면 청구인의 소유가 아닌 것으로 확인된다. 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다)상 명의신탁 증여의제 규정은 명의신탁의 존재를 전제로 하는 것이고, 과세관청이 그 과세요건에 대하여 명확히 입증해야한다. AAA는 쟁점주식을 취득하고 매각한 내용을 재무제표 및 법인세 신고서에 반영하여 신고하였고, OOO 전자공시시스템에서 AAA가 ㈜BBB의 주주임을 명시하였다. 따라서 AAA는 쟁점주식의 대내적ㆍ대외적 소유자이고, 명의신탁을 한 것으로 볼 수 없다. 청구인이 AAA의 재산을 지배ㆍ관리하였다고 하더라도 AAA의 재산을 청구인의 것이라고 할 수 없다. 주주권에 의한 지배 및 관리만을 근거로 주주와 회사 사이의 명의신탁 관계를 인정한다면, 1인 주주의 회사를 이용한 주식의 투자 및 보유는 대부분 명의신탁에 해당하게 될 우려가 있고, 이는 명의신탁 증여의제 규정의 적용 범위를 지나치게 확장하는 것으로 조세법률주의 및 사법체계에도 반하게 된다. (나) 쟁점주식의 취득자금은 AAA의 차입금이다. 명의신탁 여부가 쟁점이 될 때 실소유자를 가리는 핵심 근거 중 하나는 취득 자금의 부담 여부인데(OOO 판결 참조), 청구인은 무자력자이고, 청구인의 자금이 전혀 투입되지 않았으므로 쟁점주식은 AAA의 주식으로 보아야한다. 쟁점주식의 취득 및 양도 과정에서 사채업자인 ddd, eee 등이 AAA의 대표이사나 이사로 등재되었고, AAA를 지배 및 관리하였다. 쟁점주식은 OOO지점의 문○○ 차장이 관리하던 증권계좌에 입고되었는데, 문○○ 차장은 ddd의 자금관리자이다. 또한 청구인은 쟁점주식을 취득하기 위해 차입한 OOO원 중 OOO원에 해당하는 주식을 eee에게 담보로 제공하였다 쟁점주식의 양도 후 매각자금도 청구인에게 귀속된 것은 전혀 없고 AAA의 정상적인 영업활동을 위해 사용되었고, 법원도 청구인이 명의신탁을 하였다고 판단하지 않았음에도 처분청은 확대해석을 근거로 청구인을 실소유자로 판단하였다. (다) 쟁점주식의 취득이 명의신탁에 해당하더라도 조세회피목적이 없어 명의신탁 증여의제 규정이 적용될 수 없다. ㈜BBB의 경우 배당할 수 있는 미처분이익잉여금이 없고, 청구인은 다른 소득이 없어 종합소득세가 발생할 여지가 없었는바, 조세 회피 목적이 없었다. 또한 AAA가 보유한 ㈜BBB의 지분율은 8.54%로 과점주주에 해당하지 않아 제2차 납세의무자에 해당하지 않는다. 처분청은 청구인이 양도소득세를 회피할 목적으로 명의를 신탁하였다고 주장하나, AAA 명의로 법인세 신고를 하였고, 관련 재산을 납세담보로 제공한 바 있다. (라) 청구인이 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보더라도, 쟁점주식의 양도가액은 OOO원이 아닌 OOO원으로 적용하여야 한다. AAA는 2017.8.16. 쟁점주식을 OOO원에 매매하기로 계약을 체결하였으나, ㈜BBB가 보유하던 매출채권 중 OOO원이 회수되지 않음에 따라 2020.6.15. 매매대금을 OOO원으로 감액하기로 합의하였는바, 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 감액하여야 한다.
• 나. 처분청 의견

(1) 쟁점주식 등의 취득과 관련하여 법원은 1∼3심 모두에서 무자본 M&A 및 허위공시를 통해 주가 부양을 통한 부당한 이익을 취할 목적으로 청구인 본인이 자기계산으로 사채자금을 차입하여 AAA를 포함한 타인 명의를 이용하여 쟁점주식을 인수한 것이고, 쟁점주식의 인수주체는 청구인으로 보아 AAA가 아니라 청구인이 쟁점주식과 관련하여 대량보유보고의무를 위반한 것으로 보아 청구인에게 그 형을 선고하였다. 청구인 또한 조사청의 심문과정에서 본인이 무자본 상태에서 청구인 본인의 계산으로 차입한 사채자금으로 쟁점주식을 인수하면서 단지 주식거래 등에 이용하기 위해 AAA의 명의를 이용한 것으로 진술하였고, AAA는 어떠한 사업행위도 한 사실 없이 단지 쟁점주식만 취득 및 처분한 내용만 재무제표에 계상한 후 관련 법인세를 전액 체납한 채 자진신고 폐업하였으며, 실제로도 AAA의 임원 및 주주도 아닌 청구인이 AAA 명의 쟁점주식을 실물주권으로 찾아 임의 매각하여 그 이득을 취하였는바, AAA는 그 명의만을 청구인에게 대여한 것일 뿐 쟁점주식의 인수주체로는 볼 수 없다. 따라서 청구인을 쟁점주식의 실소유자로 보는 것이 타당하다.

(2) 청구인은 이미 2011년 OOO국세청 주식변동조사에서 타인 명의로 코스닥상장주식을 취득한 사실이 확인되어 명의신탁 증여의제로 과세된 OOO원을 현재까지 전액 체납하고 있으며, 쟁점주식 관련하여서도 본인이 쟁점주식의 인수주체이면서도 주식발행법인과 AAA의 임원 및 주주 등재를 일체 하지 않고, 쟁점주식의 취득시에도 계좌거래를 철저히 회피한 채 현금과 수표로 거래하였으며, 매각시에도 쟁점주식을 실물주권으로 찾아 장외거래로 매각하고 그 대금 또한 수표로 받아 즉시 정산하고 부당이득을 취하고자 하였다. 또한 정상거래로 위장하기 위해 그 명의를 이용한 AAA가 쟁점주식 매각차익을 기타대여금으로 형식상 기재 후 관련 법인세 전액체납한 채 폐업하여 제세를 포탈하는 등 청구인이 처음부터 조세회피 목적으로 치밀한 기획하에 AAA 명의로 쟁점주식 취득 및 명의신탁한 사실이 뚜렷이 확인된다.

(3) 청구인은 2017.8.16. 쟁점주식을 OOO원에 매각하기로 계약을 체결하였으나 약 3년 뒤인 2020.6.15. 쟁점주식 발행법인의 매출채권 잔액 OOO원 중 OOO원이 회수되지 않아 이를 감액한 OOO원으로 당사자간 합의하였다고 주장하나, 조사청 심문에서 청구인은 쟁점주식 OOO주를 1주당 OOO원에 장외거래로 매각하면서 매각대금 약 OOO원을 전부 받아서 사채차입금 정산 등에 사용하였다고 진술한 바 있고, 쟁점주식 명의자인 AAA 또한 2016년 유가증권 OOO원, 2017년 기타 영업외수익 OOO원으로 재무제표에 계상하여 매각대금이 OOO원으로 확인되며, 감액합의서 작성일 2020.6.15. 이전인 2018.11.30. 이미 자진 폐업한 상황이므로 쟁점주식 양도가액은 OOO원으로 보는 것이 타당하다.

• 가. 쟁점

① 청구인을 쟁점주식의 실소유자로 보아 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 증여세 및 양도소득세를 과세한 처분의 당부

② 쟁점주식의 양도가액을 감액하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법률

(1) 국세기본법 제14조(실질과세) ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

(2) 상속세 및 증여세법 제39조(증자에 따른 이익의 증여) ① 법인이 자본금(출자액을 포함한다. 이하 같다)을 증가시키기 위하여 새로운 주식 또는 지분[이하 이 조에서 "신주"(新株)라 한다]을 발행함으로써 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 이익을 얻은 경우에는 주식대금 납입일 등 대통령령으로 정하는 날을 증여일로 하여 그 이익에 상당하는 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

1. 신주를 시가(제60조와 제63조에 따라 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조, 제39조의2, 제39조의3 및 제40조에서 같다)보다 낮은 가액으로 발행하는 경우: 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익

• 가. 해당 법인의 주주등이 신주를 배정받을 수 있는 권리(이하 이 조에서 "신주인수권"이라 한다)의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 해당 법인이 그 포기한 신주[이하 이 항에서 "실권주"(失權株)라 한다]를 배정(자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 주권상장법인이 같은 법 제9조제7항에 따른 유가증권의 모집방법(대통령령으로 정하는 경우를 제외한다)으로 배정하는 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다)하는 경우에는 그 실권주를 배정받은 자가 실권주를 배정받음으로써 얻은 이익
• 나. 해당 법인의 주주등이 신주인수권의 전부 또는 일부를 포기한 경우로서 해당 법인이 실권주를 배정하지 아니한 경우에는 그 신주 인수를 포기한 자의 특수관계인이 신주를 인수함으로써 얻은 이익
• 다. 해당 법인의 주주등이 아닌 자가 해당 법인으로부터 신주를 직접 배정(자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조제12항 에 따른 인수인으로부터 그 신주를 직접 인수ㆍ취득하는 경우를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)받음으로써 얻은 이익
• 라. 해당 법인의 주주등이 소유한 주식등의 수에 비례하여 균등한 조건으로 배정받을 수 있는 수를 초과하여 신주를 직접 배정받음으로써 얻은 이익 제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조 에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일을 기준으로 평가한 가액을 말한다)을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 삭제 <2015.12.15>

3. 자본시장과 금융투자업에 관한 법률에 따른 신탁재산인 사실의 등기등을 한 경우

4. 비거주자가 법정대리인 또는 재산관리인의 명의로 등기등을 한 경우

② 제1항을 적용할 때 명의자가 영리법인인 경우에는 실제소유자(영리법인은 제외한다)가 증여세를 납부하여야 한다.

③ 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정하지 아니한다.

1. 매매로 소유권을 취득한 경우로서 종전 소유자가 소득세법 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조 에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우

2. 상속으로 소유권을 취득한 경우로서 상속인이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 신고와 함께 해당 재산을 상속세 과세가액에 포함하여 신고한 경우. 다만, 상속세 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 것을 미리 알고 수정신고하거나 기한 후 신고를 하는 경우는 제외한다.

• 가. 제67조에 따른 상속세 과세표준신고
• 나. 국세기본법 제45조 에 따른 수정신고
• 다. 국세기본법 제45조의3 에 따른 기한 후 신고

④ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 법인세법 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 등의 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 등 위반 여부와 관련한 OOO 판결서(OOO 판결, 이후 대법원에서 상고기각으로 확정됨)에 따르면, 법원은 청구인이 AAA 명의로 쟁점주식을 취득한 것으로 판단하였음이 확인된다. <표1> OOO 판결서 일부 ◯◯◯

(2) 처분청의 조사종결보고서에 따르면, AAA는 2015〜2017년 기간 동안 법인세 신고서상 매출이 없고, ㈜BBB 주식 매매차익와 관련한 세금 OOO원을 전액 체납한 상태에서 2018년 11월 폐업하였다. <표2> 조사종결보고서 내용 일부 ◯◯◯

(3) 청구인에 대한 조세범칙혐의자 심문조서에 따르면, 청구인은 본인이 신용불량자에 해당하여 사채업자들로부터 자금을 조달하기 어려워 지인이 설립한 AAA의 명의로 쟁점주식을 취득한 것이라고 진술하였고, 쟁점주식 양도 후 약 OOO원을 받았다고 진술하였음이 확인된다. <표3> 청구인에 대한 심문조서 내용 일부 ◯◯◯

(4) 청구인은 쟁점주식의 양도가액이 OOO원으로 감액되었다고 주장하며 주식 및 경영권 양수도 계약서, 감액 합의서 등을 제출하였는데, 제출된 증빙에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. ◯◯◯ (가) AAA는 CCC(유)(이후 FFF(유)로 변경)에 쟁점주식을 OOO원에 양도하는 계약을 2017.8.16. 체결하였다. (나) 위 양도계약에 특약사항이 별도로 기재되었는데, 특약사항 제2조 제2항에 따르면 AAA가 ㈜BBB의 미회수 매출채권(OOO원)에 상당하는 금액을 제3자인 법무법인에 예치하고, 매출채권이 회수될 경우 동 금액을 CCC(유)가 AAA에게 지급하나, 매출채권이 2017.11.30.까지 회수되지 아니할 경우 AAA가 동 매출채권을 양수하기로 하였다. (다) 2017.10.25. AAA와 CCC(유)가 체결한 확약서에 따르면, ㈜BBB의 미회수 매출채권(OOO원)을 AAA가 양수하고, AAA는 CCC(유)에 OOO원을 지급하기로 합의하였으며, ㈜BBB는 채권자의 권리가 없음을 확약한다는 내용이 기재되어 있다. <표4> AAA와 CCC(유)의 확약서 ◯◯◯ (라) ㈜GGG(상호 변경 전 AAA)와 FFF(유)[상호 변경 전 CCC(유)]는 2020.6.15. FFF(유)가 ㈜GGG에 OOO원을 지급하고, 2017.8.16. 체결하였던 쟁점주식의 양도대금은 OOO원 감액하는 내용의 합의서를 작성하였는데, 구체적인 합의서의 내용은 <표4>와 같고, ㈜GGG가 FFF(유)를 상대로 가압류를 신청한 이유는 확인되지 않는다. <표5> ㈜GGG와 FFF(유)의 합의서 ◯◯◯

(5) 이상의 사실관계 및 관련법률 등을 종합하여 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주식을 명의신탁한 사실이 없고, 조세회피 목적도 없었으며, 실제 회피된 조세도 없으므로 이 건 증여세 및 양도소득세 부과처분은 위법하다고 주장하나, 청구인의 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 등 위반 여부와 관련한 형사소송(OOO 판결, 대법원에서 상고기각으로 확정)에서 법원은 청구인이 AAA 명의로 쟁점주식을 취득한 것으로 판단한 점, 청구인은 조사과정에서 본인이 신용불량자에 해당하여 사채업자들로부터 자금을 조달하기 어려워 지인이 설립한 AAA의 명의로 쟁점주식을 취득한 것이라고 진술한 점, AAA는 쟁점주식 매매차익와 관련한 세금 OOO원을 전액 체납한 상태에서 2018년 11월 폐업하였는바, 조세회피 목적이 없었다고 보기 어려운 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다. 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인은 ㈜BBB의 매출채권 일부가 미회수되어 쟁점주식의 매매대금을 OOO원으로 감액하기로 합의하였는바, 양도가액을 OOO원으로 하여 양도소득세를 감액하여야 한다고 주장하나, 청구인은 조사과정에서 쟁점주식을 양도하면서 매각대금 약 OOO원을 전부 받아서 사채차입금 정산 등에 사용하였다고 진술한 점, 2017.10.25. AAA와 CCC(유)가 체결한 확약서에 따르면, ㈜BBB의 미회수 매출채권(OOO원)을 AAA가 양수하고, AAA는 CCC(유)에 OOO원을 지급하기로 합의하였으며, ㈜BBB는 채권자의 권리가 없음을 확약한다는 내용이 기재되어 있어 2020년에 ㈜BBB의 미회수 매출채권을 이유로 양도가액을 감액하기로 하였다는 청구주장을 신뢰하기 어려운 점 등에 비추어 위의 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.