[요지] 세무조사 재개통지는 납세자가 세무조사를 충실히 대비할 수 있는 권리를 부여하기 위한 것이고 이 건 중지통지는 반드시 필요한 세무조사를 수행하기 위한 것으로 법령을 위반한 것으로 보이지 않는 둥 불이익한 처분으로 보기 어려움
[요지] 세무조사 재개통지는 납세자가 세무조사를 충실히 대비할 수 있는 권리를 부여하기 위한 것이고 이 건 중지통지는 반드시 필요한 세무조사를 수행하기 위한 것으로 법령을 위반한 것으로 보이지 않는 둥 불이익한 처분으로 보기 어려움
[참조결정] 조심2021서2864
[주 문] 심판청구를 각하한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 쟁점중지통지는 국세기본법 제81조의8 제4항 및 같은 법 시행령 제63조의9 각호 소정의 세무조사 중지사유가 없어 위법하다. 처분청은 쟁점중지통지의 ‘중지사유’로 ‘세무조사를 정상적으로 진행하기 어려운 기타사유가 발생’이라고 기재하였을 뿐이고, 구체적으로 그 사유가 무엇인지는 밝히지 않았다. 국세기본법 제81조의8 제7항은 세무조사를 중지하는 경우에는 ‘그 사유를 문서로 통지’하도록 규정하고 있는바, 국세기본법 시행령 제63조의9 제1항 각호가 세무조사 중지 사유를 구체적으로 규정하고 있으므로, 세무조사 중지 통지서에는 반드시 어느 경우에 해당하는지에 관한 기재가 있었어야 하는 것이다. 한편, 청구인은 조사중지를 신청한 바 없고, 국세기본법 시행령 제63조의9 제1항 제3호 소정의 각호 사유 중 어디에도 해당하는 사유가 없으므로 쟁점중지통지처분은 위법하므로 취소되어야 한다.
(2) 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지 처분은 국세기본법 제81조의4 제1항 소정의 ‘세무조사권 남용’에 해당하여 위법하다. 국세기본법 제81조의4 제1항은 세무공무원은 필요한 최소한의 범위에서 세무조사를 하여야 하고, 조사권을 남용해서도 아니된다고 규정하고 있고 같은 법 제81조의8 제1항도 위와 같은 이유로 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제6항은 세무조사를 중지한 경우에는 그 중지사유가 소멸하게 되면 즉시 조사를 재개하여야 한다고 규정하고 있다. 심지어 국세기본법 제81조의8 제8항은 세무공무원은 세무조사 기간을 단축하기 위하여 노력하여야 하고, 더 이상 조사할 사항이 없다고 판단될 때에는 조사기간 종료 전이라도 조사를 조기에 종결할 수 있다고 규정하고 있다. 그런데 이 건 세무조사의 경우에는 그 조사대상 과세기간이 2013. 7.1.부터 같은 달 31까지에 불과한데 이미 청구인에 대한 세무조사가 진행되던 중 2019.9.26.부터 2021.12.19.까지의 기간 동안 세무조사가 중지된바, 2021.11.29. 청구인에게 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지 처분을 하면서 중지되었던 이 건 세무조사를 재개함과 동시에 곧바로 중지하는 처분을 하였고 처분청은 세무조사 중지, 재개를 반복하면 약 3년에 가까운 기간 동안 청구인을 세무조사 대상 납세자라는 법적 불안정 상태에 놓이게 하였다. 처분청의 청구인에 대한 최초의 세무조사 통지, 그 이후 세무조사 중지, 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지 처분 등에 이른 경위에 비추어 보면, 세무조사권 남용이 명백하다. 따라서 이 건 세무조사 재개처분 및 이 건 세무조사 중지처분은 국세기본법 제81조의4 제1항에 위반되어 위법하다.
(1) 청구인에 대한 쟁점중지통지 처분은국세기본법 제81조의8제4항 및 같은 법 시행령 제63조의9 제3호 마목에 따른 적법한 중지처분이다. (가) 처분청은 2021.11.29. 쟁점중지통지 당시 명의수탁 혐의자가 해외로 출국하여 세무조사를 정상적으로 진행하기 어려워 세무조사를 중지한 것으로 명의수탁 혐의자에 대한 조사 중지는국세기본법 제81조의8 제4항 및 같은 법 시행령 제63조의9 제3호 나목에 따른 중지 사유에 해당한다. 청구인은 명의신탁 혐의가 있어 조사대상자로 선정되었고상속세 및 증여세법제45조의2에 따라 증여세 과세대상이 될 경우 청구인과 명의수탁 혐의자는 연대납세의무가 있다. 명의수탁 혐의자의 해외 출국으로 명의수탁 혐의자에 대한 조사를 정상적으로 진행할 수 없는 상황에서 명의신탁 혐의자인 청구인에 대한 조사만 실시하여서는 명의신탁 혐의에 대한 명의신탁 주식의 증여의제 여부를 적정하게 조사하기 어려운 것이고 청구인과 명의수탁 혐의자에게는 연대납세의무가 있으므로 쟁점중지통지 당시 청구인에 대한 조사만 진행하기 어렵다고 판단한 것이다. 따라서, 명의수탁 혐의자의 해외출국으로 조사를 정상적으로 진행할 수 없는 사유가 발생하여 명의신탁 혐의자인 청구인에 대하여는 국세기본법 제81조의8 제4항 및 같은 법 시행령 제63조의9 제3호 마목 “그 밖에 이와 유사한 사유가 있는 경우”로 판단하여 쟁점중지통지를 한 것이다. (나) 청구인은 쟁점중지통지서를 2021.12.2. 등기 수령하였으므로 세무조사 중지통지 또한 적법하게 이루어졌고(참고로 세무조사 중지기간이 2021.12.1.부터이나 2021.12.2. 청구인이 통지서를 수령하였으므로 하루 늦게 통지서를 수령한 것에 대하여는 조사재개 후 조사기간에 반영하면 될 것이다) 또한, 청구인은 횡령, 차명주식 거래 등 혐의로 실형을 선고받은 이력이 있는 자로 청구인의 명의신탁혐의에 대하여 더욱더 철저한 조사가 필요하다.
(2) 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지는 국세기본법 제81조의8 제4항 및 제6항에 따른 적법한 재개통지 및 중지통지로 세무조사권 남용에 해당하지 않는다. (가) 국세기본법제81조의8 제6항에서 세무공무원은 제4항에 따라 세무조사를 중지한 경우에는 그 중지사유가 소멸하게 되면 즉시 조사를 재개하여야 한다고 규정하고 있는바, 쟁점중지통지 처분 이전 세무조사 중지기간 만료일은 2021.11.30.이므로 2021.12.1.이 되면 세무조사 중지사유가 소멸하여 쟁점재개통지를 한 것이다. (나) 쟁점중지통지 처분은국세기본법 제81조의8 제4항 및 같은 법 시행령 제63조의9 제3호 마목에 따른 적법한 중지처분이고 중지처분으로 청구인에 대한 세무조사는 중지되어 세무조사를 진행하지 아니하였으므로 처분청은 세무조사권을 남용한 사실이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 국세기본법 제55조(불복) ① 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다. 다만, 다음 각 호의 처분에 대해서는 그러하지 아니하다.
1. 조세범 처벌절차법에 따른 통고처분
2. 감사원법에 따라 심사청구를 한 처분이나 그 심사청구에 대한 처분 제81조의4(세무조사권 남용 금지) ① 세무공무원은 적정하고 공평한 과세를 실현하기 위하여 필요한 최소한의 범위에서 세무조사(조세범 처벌절차법에 따른 조세범칙조사를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)를 하여야 하며, 다른 목적 등을 위하여 조사권을 남용해서는 아니 된다. 제81조의8(세무조사 기간) ① 세무공무원은 조사대상 세목ㆍ업종ㆍ규모, 조사 난이도 등을 고려하여 세무조사 기간이 최소한이 되도록 하여야 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사 기간을 연장할 수 있다.
④ 세무공무원은 납세자가 자료의 제출을 지연하는 등 대통령령으로 정하는 사유로 세무조사를 진행하기 어려운 경우에는 세무조사를 중지할 수 있다. 이 경우 그 중지기간은 제1항부터 제3항까지의 세무조사 기간 및 세무조사 연장기간에 산입하지 아니한다.
⑤ 세무공무원은 제4항에 따른 세무조사의 중지기간 중에는 납세자에 대하여 국세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하기 위한 질문을 하거나 장부등의 검사ㆍ조사 또는 그 제출을 요구할 수 없다.
⑥ 세무공무원은 제4항에 따라 세무조사를 중지한 경우에는 그 중지사유가 소멸하게 되면 즉시 조사를 재개하여야 한다. 다만, 조세채권의 확보 등 긴급히 조사를 재개하여야 할 필요가 있는 경우에는 세무조사를 재개할 수 있다.
⑦ 세무공무원은 제1항 단서에 따라 세무조사 기간을 연장하는 경우에는 그 사유와 기간을 납세자에게 문서로 통지하여야 하고, 제4항 및 제6항에 따라 세무조사를 중지 또는 재개하는 경우에는 그 사유를 문서로 통지하여야 한다.
⑧ 세무공무원은 세무조사 기간을 단축하기 위하여 노력하여야 하며, 장부기록 및 회계처리의 투명성 등 납세성실도를 검토하여 더 이상 조사할 사항이 없다고 판단될 때에는 조사기간 종료 전이라도 조사를 조기에 종결할 수 있다.
(2) 국세기본법 시행령 제63조의9(세무조사의 중지) 법 제81조의8 제4항에서 “납세자가 자료의 제출을 지연하는 등 대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 법 제81조의7 제2항에 따른 세무조사 연기신청 사유에 해당하는 사유가 있어 납세자가 조사중지를 신청한 경우
2. 국외자료의 수집ㆍ제출 또는 상호합의절차 개시에 따라 외국 과세기관과의 협의가 필요한 경우
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하여 세무조사를 정상적으로 진행하기 어려운 경우
(3) 상속세 및 증여세법(2014.1.1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것) 제4조(증여세 납부의무) ⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다. 제45조의2(명의신탁재산의 증여의제) ① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
(1) 처분청이 제출한 자료에 의하면, 이 건 세무조사의 내용은 주식회사 AAA 전 회장인 청구인이 지인 BBB 명의를 이용하여 ㈜CCC 법인의 신주인수권을 매수하였고, 2013년 7월 경 신주인수권을 행사하여 BBB 명의로 ㈜CCC 법인의 주식을 취득한 혐의에 대하여 상속세 및 증여세법제45조의2 에 따른 명의신탁 주식의 증여의제 해당여부로 청구인은 ‘명의신탁 혐의자’이고 BBB은 ‘명의수탁 혐의자’로 조사대상자로 선정된 것으로 확인되고 명의수탁 혐의자 BBB은 2019.12.30. 이후 해외로 출국한 이후 국내로 입국 하지 않고 있는 것으로 나타난다.
(2) 처분청은 청구인에 대하여 2013.7.1.〜2013.7.31. 조사대상 기간으로 하여 2019.9.26.〜2021.12.19. 기간 동안 주식변동조사를 실시하고자 하였으나, 2019.10.7.〜2021.11.30. 기간 동안 세무조사를 중지한 후 중지기간 만료 사유로 2021.11.29. 청구인에게 2019.9.26.〜2021.12.19. 조사기간으로 하여 쟁점재개통지를 하였고 2021.12.2. 2차로 세무조사를 정상적으로 진행하기 어려운 기타사유가 발생한 사유로 2021.12.1.〜2022.5.31. 기간 동안 세무조사를 중지(변경하는 조사기간 2019.9.26.〜2022.6.19.)하는 쟁점중지통지를 한 것으로 나타난다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국세기본법 제55조 제1항은 이 법 또는 세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구할 수 있다고 규정하고 있고 위법한 행정처분의 취소를 구하는 소는 위법한 처분에 의하여 발생한 위법상태를 배제하여 원상으로 회복시키고 그 처분으로 침해되거나 방해받은 권리와 이익을 보호․구제하고자 하는 소송이므로, 비록 그 위법한 처분을 취소한다 하더라도 원상회복이 불가능한 경우 등 그 취소로 인하여 회복될 수 있는 현실적 이익이 없는 경우에는 소의 이익이 없다 할 것이다(대법원 1996.11.29. 선고 96누9768 판결 등 참조). 청구인은 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지는 위법하다고 주장하나, 쟁점재개통지는 세무조사 재개통보로 납세자가 세무조사를 충실히 대비할 수 있는 권리를 부여하기 위한 것인바, 일종의 처분의 사전통보 성격으로 볼 수 있어 그 자체만으로 불복의 대상이 되는 처분으로 보기 어려운 점(조심 2021서2864, 2021.12.31. 같은 뜻임), 쟁점중지통지는 국세기본법 제81조의8 및 같은 법 시행령 제63조의9에 따라 시행하는 것으로 처분청이 제출한 자료에 따르면 청구인은 지인 명의를 이용하여 ㈜CCC 법인의 주식을 취득한 혐의로 조사대상자로 선정된 것으로 확인되고 명의수탁 혐의자는 현재 해외로 출국상태로 국내로 입국하지 않고 있는 것으로 나타나는바, 상속세 및 증여세법제4조에 따라 증여자는 수증자와 연대하여 증여세를 납부할 의무가 있고 같은 법 제45조의2를 적용하여 청구인 및 명의수탁 혐의자에게 증여세를 부과하려면 명의수탁 혐의자에 대한 조사는 필수적으로 수반되는 것으로 쟁점중지통지는 관련 법령을 위반한 것으로 보이지 않고 그 통지자체로 불이익한 처분으로 보기 어려운 점, 심판청구일 현재 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지가 위법한지 여부에 따라 영향을 미칠 존재하는 과세처분이 없고 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지의 취소로 인하여 청구인에게 회복될 수 있는 현실적 이익이 없는 점(추후 청구인에 대한 과세처분이 이루어진 후 쟁점재개통지와 쟁점중지통지에 대하여 부당여부를 다툴 수 있어 권리 구제를 받을 기회가 있는 것으로 보임) 등에 비추어 쟁점재개통지 및 쟁점중지통지의 위법성을 주장하는 이 건 심판청구는 부적법한 것으로 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 부적법한 청구에 해당하므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제1호에 의하여 주문과 같이 결정한다.