처분청이 쟁점주택의 시가로 본 비교대상주택은 등기부 등상 전유면적이 쟁점주택과 동일하고, 동일단지, 기준시가 5% 이내의 요건을 모두 충족한 것으로 나타나는 반면 등기부등본 등에 등재되지 아니한 복층 부분이 존재한다고 하여 이를 주거전용면적으로 보아 유사성이 없다고 보기 어려움
처분청이 쟁점주택의 시가로 본 비교대상주택은 등기부 등상 전유면적이 쟁점주택과 동일하고, 동일단지, 기준시가 5% 이내의 요건을 모두 충족한 것으로 나타나는 반면 등기부등본 등에 등재되지 아니한 복층 부분이 존재한다고 하여 이를 주거전용면적으로 보아 유사성이 없다고 보기 어려움
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 비교대상아파트는 복층구조의 팬트하우스로서 주택법상 주거전용면적은 아래층 면적 132.05㎡에 위층 면적 43㎡를 포함한 175.05㎡이고, 쟁점아파트의 주거전용면적인 132.05㎡의 100분의 5를 초과(100분의 32)하여 상증세법 시행령 및 같은 법 시행규칙상 과세대상 재산과 면적이 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당하지 아니하므로 쟁점매매가액을 쟁점아파트의 시가로 적용하여 상속세를 부과한 이 건 처분은 부당하다. (가) 대법원은 “구 상속세 및 증여세법 시행령 제49조 제5항 에서 과세대상인 당해 재산과 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 거래가액 등을 시가로 보도록 규정한 것은 모법인 위 법 제60조 제2항이 예정하고 있는 시가의 범위를 구체화․명확화한 것으로서 그 비교대상이 되는 다른 재산의 범위도 면적․위치․용도 등 구체적 기준을 정하여 한정하고 있으므로, 위 시행령 제49조 제5항이 헌법상의 재산권보장 원칙 등에 위배되거나 위임입법의 한계를 벗어난 것으로서 무효의 규정이라고 할 수 없다.”고 판시하였는바(대법원 2010.1.14. 선고 2007두23200 판결 참조), 상속재산에 대해 매매사례가액을 상속재산 평가가액으로 적용하도록 법에서 위임받은 시행령 규정은 국민의 기본권을 직접적으로 제한하거나 침해할 소지가 있으므로 매매사례가액을 적용할 요건은 구체적인 기준을 통해 명확하게 해야 하고(헌재 2002.1.31. 선고 2000헌가8 참조), 각 요건에 해당하는 재산에 대해서는 국세기본법 제14조 제2항 의 규정과 같이 실질에 따라 판단해야 한다. (나) 피상속인과 청구인은 비교대상아파트가 복층구조의 펜트하우스로서 위층에 방, 욕실, 화장실 등이 있음을 알고 있었고, 2011.4.19. 비교대상아파트에 대한 OOO지방법원의 강제경매개시결정(2010타경12025 외 2건)시 감정평가서에 “본 건 내부에 등기부등본이나 건축물대장에 등재되지 않은 복층부분(방 1, 화장실 1, 내부계단)이 존재하여 본 평가에서는 이를 감안하여 평가하였고, 복층면적은 약 43㎡”라고 기재되어 있으므로 비교대상아파트의 실제주거전용면적은 아래층과 합하여 175.05㎡이다. (다) 비교대상아파트는 쟁점아파트와 같은 단지에 있으면서 공부(건축물대장 및·등기사항전부증명서)상 면적이 동일하고, 공동주택가격 차이가 100분의 5 이내(100분의 4.72)이지만, 주택법 제2조 제6호 에 따르면 주거전용면적은 주거의 용도로만 쓰이는 면적을 말하는 것이므로 비교대상아파트의 위층을 포함한 주거전용면적 175.05㎡는 쟁점아파트 주거전용면적인 132.05㎡의 100분의 5를 초과하여 상증세 법 시행령 및 같은 법 시행규칙에서 정하고 있는 ‘해당 재산과 면적이 동일하거나 유사한 다른 재산’에 해당하지 아니하는 것이라 하겠다.
(2) 비교대상아파트는 OOO지방법원의 강제경매개시 결정 전까지 총 11회의 압류설정과 해제가 있었고, 이로 인해 다른 층에 비해 매매가액이 높아진 것이므로 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서 규정인 “평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 매매계약일에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 경우”에 해당하는 것으로 볼 수 없다. 또한 처분청이 비교대상아파트 현장을 방문하거나 경매사건 기본내역 및 감정평가정보 조회를 통해 확인하였다면 비교대상아파트는 쟁점아파트와 유사한 재산으로 볼 수 없을 것이고 쟁점매매가액은 가격변동의 특별한 사정이 있는 경우에 해당함을 확인할 수 있었을 것인데도 불구하고 이와 같은 확인 없이 단순히 공부상의 공동주택가격 및 면적만을 확인하여 비교대상아파트가 쟁점아파트와 동일한 지번의 같은 동 같은 라인에 위치하면서 공부상의 주거전용면적이 동일하고 공동주택가격이 100분의 5 이내라는 사실만으로 평가심의위원회 심의를 거쳐 쟁점매매가액을 쟁점아파트의 시가로 적용한 것은 법적안정성과 납세자의 예측가능성을 침해하는 것으로서 부당하다.
(1) 국세기본법(2020.12.22. 법률 제17650호로 개정되기 전의 것) 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2020.12.22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것) 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다. 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다. 1.〜3. (생략)
부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별주택가격 및 공동주택가격(같은 법 제18조 제1항 단서에 따라 국세청장이 결정ㆍ고시한 공동주택가격이 있는 때에는 그 가격을 말하며, 이하 이 호에서 "고시주택가격"이라 한다). (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2020.8.26. 대통령령 제30977호로 개정되기 전의 것) 제49조【평가의 원칙등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 "납세자"라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. (단서 생략)
④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항에 따른 시가로 본다. (4) 상속세 및 증여세법 시행규칙(2021.3.16. 기획재정부령 제832호로 개정되기 전의 것) 제15조【평가의 원칙등】③ 영 제49조 제4항에서 "기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산"이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.
1. 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.
2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산
(5) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. “국민주택규모”란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적”이라 한다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(괄호 생략)을 말한다. 이 경우 주거전용면적의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다. (6) 주택법 시행규칙(2020.7.24. 국토교통부령 제750호로 개정되기 전의 것) 제2조【주거전용면적의 산정방법】주택법(이하 "법"이라 한다) 제2조 제6호 후단에 따른 주거전용면적(주거의 용도로만 쓰이는 면적을 말한다. 이하 같다)의 산정방법은 다음 각 호의 기준에 따른다.
1. (생략)
2. 공동주택의 경우: 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 면적. 다만, 2세대 이상이 공동으로 사용하는 부분으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 공용면적은 제외하며, 이 경우 바닥면적에서 주거전용면적을 제외하고 남는 외벽면적은 공용면적에 가산한다.
(7) 건축법 제84조【면적ㆍ높이 및 층수의 산정】건축물의 대지면적, 연면적, 바닥면적, 높이, 처마, 천장, 바닥 및 층수의 산정방법은 대통령령으로 정한다. (8) 건축법 시행령 제119조【면적 등의 산정방법】① 법 제84조에 따라 건축물의 면적ㆍ높이 및 층수 등은 다음 각 호의 방법에 따라 산정한다.
3. 바닥면적: 건축물의 각 층 또는 그 일부로서 벽, 기둥, 그 밖에 이와 비슷한 구획의 중심선으로 둘러싸인 부분의 수평투영면적으로 한다. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 각 목에서 정하는 바에 따른다.
(1) 청구인은 2020.6.15. 상속이 개시되자 쟁점아파트 공동주택가격 OOO원을 상속재산가액으로 하여 상속세 신고를 하였고, 처분청은 비교대상아파트의 매매사례가액 OOO원을 쟁점아파트의 시가로 적용하여 아래 <표1>과 같이 상속세를 결정․고지하였다. <표1> 이건 상속세 신고 및 결정내역 OOO
(2) 청구인 및 처분청이 제시한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 집합건축물대장, 등기사항전부증명서 등에 나타나는 주거전용면적에 의하면, 아래 <표2>와 같이 비교대상아파트는 쟁점아파트와 동일단지ㆍ전용면적 100분의 5 이내ㆍ기준시가 100분의 5 이내로서 상증세법 시행규칙 제15조 제3항 제1호 각 목의 요건을 모두 충족하는 것으로 나타난다. <표2> 쟁점아파트·비교대상아파트 비교 내역 OOO (나) 2017.3.10. 신설된 상증세법 시행규칙 제15조 제3항에 의하면 상증세법 시행령 제49조 제4항에서 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산으로 보는 재산은 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택가격이 있는 공동주택의 경우 ① 평가대상 주택과 동일한 공동주택단지(공동주택관리법에 따른 공동주택단지를 말한다) 내에 있을 것, ② 평가대상 주택과 주거전용면적(주택법에 따른 주거전용면적을 말한다)의 차이가 평가대상 주택의 주거전용면적의 100분의 5 이내일 것, ③ 평가대상 주택과 공동주택가격의 차이가 평가대상 주택의 공동주택가격의 100분의 5 이내일 것의 요건을 모두 충족하는 주택을 말한다. (다) 청구인은 비교대상아파트 경매사건기본내역(OOO지방법원 2010타경12025, 2010타경14144, 2011타경50), 경매사건 감정평가서 등을 심리자료로 제시하였고, 감정평가서(2010타경14144)상 비교대상아파트는 ‘나홀로 아파트건물’로서 건물 전용면적은 132.05㎡(공용면적 178.59㎡)이고, 2010.10.27. 집행관 입회조사시 옥탑방과 유사한 복층 내부구조(방, 욕실 겸 화장실, 공간)의 면적은 약 43㎡라고 기재되어 있다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 처분청이 시가로 적용한 비교대상아파트는 옥탑층 면적 43㎡를 포함하면 그 주거전용면적이 175.05㎡로서 쟁점아파트 주거전용면적 132.05㎡의 100분의 5를 초과하고 있으므로 쟁점매매가액을 쟁점아파트의 시가로 적용한 것은 부당하다고 주장하나, 상증세법 제60조 및 같은 법 시행령 제49조에 따른 재산평가시 면적․위치․용도․종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 재산의 범위를 구체화하여 인정기준을 마련하기 위하여 신설된 같은 법 시행규칙 제15조 제3항은 2017.3.10. 이후 상속이 개시되거나 증여받은 분부터 적용하게 되었는바, 위 조항은 부동산가격공시에 관한 법률에 따른 공동주택 가격이 있는 주택으로서, 평가대상 주택과 동일한 단지에 있으면서 평가대상 주택과 전용면적 및 기준시가의 차이가 각각 100분의 5 이내인 주택만을 동일하거나 유사한 재산으로 인정한다고 규정하고 있는데, 처분청이 쟁점아파트의 시가로 본 비교대상아파트의 건물등기사항전부증명서 및 집합건축물대장상 전유부분 면적은 132.05㎡로서 쟁점아파트와 동일하고, 상증세법 시행규칙 제15조 제3항 제1호 각 목에서 정하고 있는 쟁점아파트와 동일단지ㆍ전용면적 100분의 5 이내ㆍ기준시가 100분의 5 이내의 요건을 모두 충족하는 것으로 나타나는 점, 청구인이 심리자료로 제시한 2010.10.27. 기준 감정평가서에 비교대상아파트 내부에 등기부등본이나 건축물대장에 등재되지 않은 복층부분이 존재한다는 내용이 기재되어 있더라도 건축법등 관련 법령상 기준에 따라 설치되어 신고․허가 등의 절차를 거쳐 공부상 주거전용면적으로 등재된 사실이 없는 부분을 주거전용면적으로 보기는 어려운 점 등에 비추어 처분청이 비교대상아파트의 매매가액을 쟁점아파트의 시가로 적용하여 청구인에게 상속세를 과세한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.