쟁점토지에 대한 4개의 감정가액은 평가기준일과 평가서작성일이 모두 법정결정기한 이내이고 사청과 청구인들의 신청에 따라 평가심의위원회가 평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 시가로 보는 감정가액에 포함시킬 수 있다고 인정한 것으로 확인되므로 쟁점토지에 대한 4개의 감정가액 평균액을 시가로 본 처분에 잘못 없음
쟁점토지에 대한 4개의 감정가액은 평가기준일과 평가서작성일이 모두 법정결정기한 이내이고 사청과 청구인들의 신청에 따라 평가심의위원회가 평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간 중 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 시가로 보는 감정가액에 포함시킬 수 있다고 인정한 것으로 확인되므로 쟁점토지에 대한 4개의 감정가액 평균액을 시가로 본 처분에 잘못 없음
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구인들 주장 및 처분청 의견
(2) 청구인들의 신청에 따라 평가심의위원회가 청구인들이 받은 감정가액을 “영 제49조 제1항의 ‘시가“에 포함시킬 수 있다.”라고 결정하였음에도 불구하고 조사청이 단지 증여재산가액을 높일 목적으로 청구인들이 한 감정가액과 조사청의 감정가액을 평균한 가액을 ”시가’로 보았으나, 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석 할 것이고 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는 것이라 하겠다(대법원 2020.5.29. 선고 2019두44095 판결 참조). 또한 상속세 및 증여세법(이하 “상증세법”이라 한다) 제60조 제1항이 “이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.”라고 규정하고, 같은 조 제3항이 “시가를 산정하기 어려운 경우에는 제61조부터 제65조까지에 규정된 보충적평가방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.”라고 규정하였으며, 토지의 보충적평가액은 법 제61조 제1항 제1호의 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가이다. 따라서 조사청이 개별공시지가가 상증법세상 시가가 아니라는 사유로 감정평가를 실시하고 이에 따라 증여세를 부과한 이 건 처분은 위법․부당하다(대법원 2016.4.15. 선고 2015두52326 판결 등 참조).
(3) 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 감정가액의 시가인정 요건을 “제78조 제1항에 따른 기한까지 평가심의위원회의 심의를 거친” 가액으로 규정하고 있는바, 이 건의 경우 조사청이 의뢰하여 받은 감정평가서 작성일은 2020.12.16.이고, 조사청의 감정가액을 평가심의위원회가 시가에 포함시킬 수 있다는 결정을 한 날은 법정결정기한(2020.12.31.) 이후인 2021.2.23.이므로 이 건 증여세 부과처분은 위법하다. 또한 조사청은 꼬마빌딩 등 비주거용 부동산은 시가에 비해 현저히 낮은 기준시가로 평가되는 문제점이 있어 국세청이 실질과세 원칙을 실현하고자 감정가액을 시가로 하여 증여세를 부과하는 것이 타당하다는 의견이나, 조세법률주의 원칙상 조세의 부과는 법률에 근거 하여야 하는 것으로 상증세법 제60조 제3항이 시가를 산정하기 어려운 경우에는 제61조부터 제65조까지의 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 시가로 보는 것이라고 규정하고 있으므로 상증세법 제61조의 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가를 상증법상 시가가 아니라고 보는 것은 부당하고, 조사청의 의견대로 한다면 보충적 평가방법으로 평가하도록 한 상증세법 제61조 제2호의 건물, 제3호의 오피스텔 및 상업용 건물, 제4호의 주택등과 같은 법 제62조의 선박 그 밖의 유형자산, 제63조의 유가증권, 제64조의 무채재산권의 평가 규정은 삭제되어야 할 것이다.
(1) 상증세법 및 같은 법 시행령에 따라 법정결정기한내 감정평가를 실시하고 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액으로 증여세를 부과한 이 건 처분은 정당하다. 헌법 제38조와 제59조가 선언하고 있는 조세법률주의는 법률의 근거 없이는 국가가 조세를 부과‧징수할 수 없고 국민은 조세의 납부를 요구당하지 않는다는 원칙이고, 이러한 조세법률주의는 과세요건 법정주의와 과세관청의 자의적인 해석과 집행을 초래하지 않도록 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건 명확주의를 핵심적인 내용으로 한다. 상증세법 제60조 제1항 및 제2항은 상속‧증여재산의 가액에 대하여 상속개시일 또는 증여일 현재 시가에 의하도록 하고 시가란 평가기준일 현재 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액을 말하며 수용‧공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함하도록 하고 있고, 같은 법 시행령 제60조 제5항에 의하면 시가로 인정될 수 있는 감정가액은 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우를 말하며 제49조 제1항에서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 평가기준일 전후 6개월(증여의 경우 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월) 이내에 속하거나 평가기준일 전 2년 이내의 기간 및 평가기준일 이후부터 가격산정기준일 등까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때 평가심의위원회의 심의를 거쳐 감정가액의 평균액을 시가로 보도록 규정하고 있다.
(2) 처분청이 상증세법 제60조 제3항의 보충적 평가액을 시가가 아니라고 단정하여 감정평가 대상으로 선정한 절차가 위법하다는 청구주장은 법령에 대한 오해에서 비롯한 주장이라 하겠다. 상증세법 제60조 제1항에서 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가에 따르도록 하고, 제60조 제3항에서 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 보도록 하여 상속재산의 평가 방법을 원칙적으로 객관적 교환가치인 시가에 의하도록 하면서도 시가 산정이 어려운 경우에 한하여 보충적으로 법령이 정한 평가방법에 의한 가액을 시가로 보도록 규정하고 있다. 청구인들은 당초 증여재산의 평가시 상증세법 제60조 제3항의 시가를 산정하기 어려운 경우로 보아 보충적으로 제61조 제1항의 제1호에 의하여 개별공시지가로 증여재산을 평가하여 신고하였으나, 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서 및 제2호, 제2항에 의하면 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 감정가액이 있는 경우 평가기준일부터 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장, 관할세무서의 장이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 감정가액을 시가로 보도록 규정하고 있다.
(3) 2019.2.12. 상증세법 시행령 제49조의 제1항의 개정으로 납세자가 상속·증여세를 신고한 이후에도 법정결정기한까지 발생한 매매·감정·수용가액 등에 대하여 평가심의위원회를 통해 시가로 인정받을 수 있게 되었고, 증여세 등 납부의무가 있는 자의 감정평가에 따른 감정가액 뿐만이 아닌 조사청이 둘 이상의 공신력 있는 감정기관에 의뢰하여 받은 감정가액으로서 증여세 법정결정기한까지의 기간 중에 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정받은 감정가액 또한 시가에 부합하는 것이다. 상증세법 제60조 제2항 및 같은 법 시행령 제49조 제1항 단서 및 제2호, 제2항에 의하면 평가기간이 경과한 후부터 법정결정기한까지의 기간 중에 감정가액이 있는 경우 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 감정가액을 시가로 보도록 규정하고 있는바, 처분청이 평가심의위원회에 신청하여 시가로 통보받은 날이 법정결정기한을 경과하고 있으므로 청구인들이 의뢰하여 받은 감정가액만으로 증여재산가액을 결정하여야한다는 청구주장은 근거가 없는 것이라 하겠다.
① 이 건 과세처분이 위법한 세무조사에 근거한 것으로서 부당하다는 청구주장의 당부
② 재산평가심의위원회의 심의를 받은 쟁점감정평가액을 쟁점토지의 시가로 보아 과세한 처분의 당부
(1) 처분청과 청구인들이 제출한 심리자료 등에 의하면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 이 건 증여세 신고 및 결정내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 이 건 증여세 신고 및 결정 내역 OOO (나) 조사청이 쟁점토지의 시가산정을 위해 2021.2.23. ㈜FFF 및 ㈜JJJ에 의뢰하여 받은 평가액은 아래 <표4>와 같고, 청구인들이 2021.3.22. ㈜III 및 ㈜KKK에 의뢰하여 받은 평가액은 아래 <표5>와 같다. <표4> 조사청의 감정평가 내역 OOO <표5> 청구인들의 감정평가 내역 OOO (다) 조사청과 청구인들은 각각 2020.6.3.을 평가기준일로 하여 작성한 쟁점토지의 감정가액에 대하여 OOO국세청 평가심의위원회에 시가인정 심의 신청을 하였고, 평가심의위원회는 2021.2.23. 및 2021.3.22. 조사청과 청구인들이 각각 신청한 “2개 감정기관의 감정가액은 평가기준일부터 가격산정 기준일까지의 기간 중에 가격 변동의 특별한 사정이 없다고 인정되므로 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함시킬 수 있다.”라는 결정을 하였다. (라) 처분청은 위 4개 감정평가법인이 2020.6.3.을 평가기준일로 하여 작성한 감정평가액을 평균한 가액인 OOO원을 쟁점토지의 시가로 보아 이 건 증여세 부과처분을 하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인들은 이 건 과세처분이 위법한 세무조사에 근거한 것으로서 부당하다고 주장하나, 상증세법 제76조 제1항 단서에서 증여세 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다고 규정하고 있는데, 여기서 ‘조사하여 결정한다’는 문구는 과세관청이 증여세 과세요건의 성립사실을 확인하여 과세하라는 의미일 뿐 과세관청에게 반드시 국세기본법상의 세무조사를 실시하도록 강제하는 뜻은 아닌 것으로 보이고, 조사청은 이 건 증여세 신고와 관련하여 상증세법 제60조 제5항에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여 감정가액을 결정하였을 뿐이어서 이를 청구인들에 대한 세무조사로 보기는 어려울 뿐만 아니라 이로 인하여 감정가액 결정에 기초한 과세처분 자체가 위법하게 된다고 볼 수도 없는 점 등에 비추어 위와 같은 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구인들은 쟁점토지 개별공시지가를 증여일 현재의 시가로 보아야 하고 쟁점감정가액을 시가로 보아 과세한 이 건 처분은 위법하다고 주장하나, 이 건 4개의 감정가액은 평가기준일(2020.6.3.) 및 평가서작성일(2020.12.16., 2020. 12.29.)이 모두 법정결정기한(2020.12.30.) 이내이고, 조사청 및 청구인들의 신청에 따라 OOO국세청 평가심의위원회가 평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간 중에 가격 변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따른 감정가액에 포함시킬 수 있다고 인정한 것으로 확인되므로, 처분청이 쟁점토지의 기준시가를 부인하고 감정가액인 평가액을 기준으로 4개 감정가액의 평균액을 시가로 보아 청구인에게 증여세를 과세한 처분에는 법령상 위법이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점감정평가액을 상증세법상의 시가로 보아 청구인들에게 이 건 증여세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 국세기본법(2014.1.1. 법률 제12162호로 일부개정된 것) 제22조(납세의무의 확정) ① 국세는 해당 세법의 절차에 따라 그 세액이 확정된다. 제22조(2018.12.31. 법률 제16097호로 일부개정된 것)【납세의무의 확정】① 국세는 이 법 및 세법에서 정하는 절차에 따라 그 세액이 확정된다.
② 다음 각 호의 국세는 납세의무자가 과세표준과 세액을 정부에 신고했을 때에 확정된다. 다만, 납세의무자가 과세표준과 세액의 신고를 하지 아니하거나 신고한 과세표준과 세액이 세법에서 정하는 바와 맞지 아니한 경우에는 정부가 과세표준과 세액을 결정하거나 경정하는 때에 그 결정 또는 경정에 따라 확정된다.
8. 교통ㆍ에너지ㆍ환경세
9. 종합부동산세(납세의무자가 종합부동산세법 제16조제3항 에 따라 과세표준과 세액을 정부에 신고하는 경우에 한정한다)
③ 제2항 각 호 외의 국세는 해당 국세의 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 때에 확정된다. 제81조의3【납세자의 성실성 추정】세무공무원은 납세자가 제81조의6 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 납세자가 성실하며 납세자가 제출한 신고서 등이 진실한 것으로 추정하여야 한다. 제81조의6【세무조사 관할 및 대상자 선정】② 세무공무원은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에 정기적으로 신고의 적정성을 검증하기 위하여 대상을 선정(이하 “정기선정”이라 한다)하여 세무조사를 할 수 있다. 이 경우 세무공무원은 객관적 기준에 따라 공정하게 그 대상을 선정하여야 한다.
1. 국세청장이 납세자의 신고 내용에 대하여 과세자료, 세무정보 및 주식회사의 외부감사에 관한 법률에 따른 감사의견, 외부감사 실시내용 등 회계성실도 자료 등을 고려하여 정기적으로 성실도를 분석한 결과 불성실 혐의가 있다고 인정하는 경우
2. 최근 4과세기간 이상 같은 세목의 세무조사를 받지 아니한 납세자에 대하여 업종, 규모, 경제력 집중 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 신고 내용이 적정한지를 검증할 필요가 있는 경우
3. 무작위추출방식으로 표본조사를 하려는 경우
③ 세무공무원은 제2항에 따른 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다.
1. 납세자가 세법에서 정하는 신고, 성실신고확인서의 제출, 세금계산서 또는 계산서의 작성ㆍ교부ㆍ제출, 지급명세서의 작성ㆍ제출 등의 납세협력의무를 이행하지 아니한 경우
2. 무자료거래, 위장ㆍ가공거래 등 거래 내용이 사실과 다른 혐의가 있는 경우
3. 납세자에 대한 구체적인 탈세 제보가 있는 경우
4. 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우
④ 세무공무원은 과세관청의 조사결정에 의하여 과세표준과 세액이 확정되는 세목의 경우 과세표준과 세액을 결정하기 위하여 세무조사를 할 수 있다. (2) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.
③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.
⑤ 제2항에 따른 감정가격을 결정할 때에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 둘 이상의 감정기관에 감정을 의뢰하여야 한다. 이 경우 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 감정기관이 평가한 감정가액이 다른 감정기관이 평가한 감정가액의 100분의 80에 미달하는 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 대통령령으로 정하는 절차를 거쳐 1년의 범위에서 기간을 정하여 해당 감정기관을 시가불인정 감정기관으로 지정할 수 있으며, 시가불인정 감정기관으로 지정된 기간 동안 해당 시가불인정 감정기관이 평가하는 감정가액은 시가로 보지 아니한다. 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지: 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지(구체적인 판단기준은 대통령령으로 정한다)의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법)으로 평가한 가액으로 한다. 제68조【증여세 과세표준신고】① 제4조의2에 따라 증여세 납부의무가 있는 자는 증여받은 날이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 제47조와 제55조 제1항에 따른 증여세의 과세가액 및 과세표준을 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다. (단서 생략) 제76조【결정ㆍ경정】① 세무서장등은 제67조나 제68조에 따른 신고에 의하여 과세표준과 세액을 결정한다. 다만, 신고를 하지 아니하였거나 그 신고한 과세표준이나 세액에 탈루(脫漏) 또는 오류가 있는 경우에는 그 과세표준과 세액을 조사하여 결정한다.
③ 세무서장등은 제1항에 따른 신고를 받은 날부터 대통령령으로 정하는 기간(이하 “법정결정기한”이라 한다) 이내에 과세표준과 세액을 결정하여야 한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 개정된 것) 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 “평가기간”이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조 및 제49조의2에서 “매매등”이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매 등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자(이하 이 조 및 제54조에서 “납세자”라 한다), 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.(이하 각목 생략)
2. 해당 재산(법 제63조 제1항 제1호에 따른 재산을 제외한다)에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. (단서 생략)
② 제1항을 적용할 때 제1항 각 호의 어느 하나에 따른 가액이 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다) 이내에 해당하는지는 다음 각 호의 구분에 따른 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항에 따라 시가로 보는 가액이 둘 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액(그 가액이 둘 이상인 경우에는 그 평균액을 말한다)을 적용한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제4항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.
1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일
2. 제1항 제2호의 경우에는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 제49조의2【평가심의위원회의 구성 등】① 다음 각 호의 심의를 위하여 국세청과 지방국세청에 각각 평가심의위원회를 둔다.
1. 제49조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 매매등의 가액의 시가인정
결정 내용은 붙임과 같습니다.