2020.12.29. 종합부동산세법제7조 제2항의 개정으로 신탁재산의 납세의무자가 수탁자에서 위탁자로 변경됨에 따라 2021년 귀속 종합부동산세 분부터 쟁점주택에 대한 납세의무자는 청구인으로 변경되었고, 이에 처분청이 2021년 귀속 종합부동산세 세부담상한의 계산시 종합부동산세법제10조 및 같은 법 시행령 제5조 제2항에 따라 ‘직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액’에 쟁점주택을 포함하여 계산하였는바, 처분청의 청구인에 대한 2021년 귀속 종합부동산세 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 쟁점주택 외에 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 소유하고 있다. 위 2주택에 대한 종합부동산세 부과내역을 살펴보면, 2020년 OOO원, 2019년 OOO원, 2018년 OOO원으로, 2021년은 이전보다 약 10배 이상 많은 세금이 부과되었다.
(2) 처분청은 종합부동산세법 제10조 및 같은 법 시행령 제5조 제2항에 따라 세부담의 상한 계산시 쟁점주택이 포함된다고 보았으나, 이는 다음과 같은 이유로 부당하다. (가) 종합부동산세법 제10조 에서 “직전년도 해당주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액”으로 규정하고 있음에도, 같은 법 시행령 제5조 제2항의 “직전 연도 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 직전 연도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아” 해당 연도의 과세표준합산주택에 재산세액상당액과 종합부동산세액상당액의 합계액을 계산한다는 내용에 근거하여, 실제로 직전연도에 부과된 세액이 아니라 부과되었어야 할 세액의 100분의 300이라고 해석하는 것은 결과적으로 세부담상한이 300%가 아닌 1,000%가 되는 것으로 이는 세부담상한제의 입법취지를 무시한 행정편의적이고 자의적인 해석이다. (나) 처분청과 같은 방식으로 세부담상한을 해석하는 것은 이미 확정된 직전연도 세액을 다음 연도에 변경처분 하는 결과를 초래한다. 이 건과 관련된 법령은 이른바 본처분이 없이 오로지 종합부동산세 상한의 한도가 얼마인가를 정하는 해석에만 활용되는 것이기 때문에 입법취지에 반한다. 관련법령이 타당성을 가지려면 전년도 잘못을 수정하는 선행조치(본처분이나 선행처분)가 있었어야 하는 것이 정당하다. 오로지 상한액을 늘리기 위해서 시행령을 적용하는 것은 법의 일반성·객관성에 비추어 부당하다. 상한액 계산 이전에 직전연도 이후 해당연도의 변경사항을 반영하여 추가납부하여 확정하는 방식 등 어떤 본처분이 있었어야 한다. 종합부동산세 상한제의 상한액 한도를 확장하기 위해 법 형식에 어긋나는 시행령을 제정할 수는 없다. (다) 처분청의 계산방식에 따르게 되면, 2020.12.29.자로 신설된 종합부동산세법령으로 신탁재산의 납세의무자가 위탁자로 변경되면서, 2020.6.1.을 기준으로 확정되었던 2020년도 종합부동산세법령상의 공시가액이나 과세표준 등이 소급 변경되게 되어 부당한 결과를 초래한다.
(1) 청구인의 2021년 귀속 종합부동산세는 전년과 비교시, 공시가격이 OOO원(2020년 OOO원, 2021년 OOO원) 상승하였고, 공정시장가액비율이 5%p(2020년 90%, 2021년 95%) 상승하였으며, 쟁점주택이 위탁자의 소유주택으로 포함되어 세율이 2.6%p(2020년 1.0%, 2021년 3.6%) 상승하여 전년대비 세부담이 증가한 것으로 분석된다.
(2) 청구인은 2021년 귀속 종합부동산세 세부담상한액이 전년도 재산세액 OOO원과 개정전 종합부동산세법에 따른 종합부동산세 OOO원(수탁자 고지분 포함)을 합한 OOO원의 300%인 OOO원이 되어야 한다고 주장하나, 2020.12.29. 신설된 종합부동산세법 제7조 제2항 은 신탁을 활용한 종합부동산세 회피를 방지하기 위하여 신탁재산을 위탁자 소유로 보는 것으로 개정되어 쟁점주택이 위탁자(청구인)의 종합부동산세 합산과세대상이 되었고, 이에 처분청은 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항 에 따라 2021년 귀속 세부담상한액 계산식에 2020년 실제 납부한 종합부동산세액이 아닌 쟁점주택을 포함하여 계산한 전년도 총세액상당액으로 계산하였다. 이러한 산정방식은 관련 법령에 따른 것으로 이 건 처분은 정당하다.
(1) 2021년 귀속 종합부동산세 과세기준일 현재(2021.6.1.) 청구인이 보유하고 있는 과세대상 물건명세는 아래 OOO과 같다.
(2) 세부담상한 초과세액 계산 내역은 아래 OOO와 같다. 2020년 귀속 종합부동산세의 과세기준일 당시 쟁점주택은 OOO에 신탁되어 있어 납세의무자가 청구인이 아니었고, 이에 따라 청구인에게 부과된 2020년 귀속 종합부동산세는 OOO원, 농어촌특별세는 OOO원이었다. 그러나 2020.12.29. 종합부동산세법 제7조 제2항 의 개정으로 신탁재산의 납세의무자가 수탁자[OOO]에서 위탁자(청구인)로 변경됨에 따라 2021년 귀속 종합부동산세분부터 쟁점주택에 대한 납세의무자는 청구인으로 변경되었고, 처분청은 2021년 귀속 종합부동산세의 세부담 상한 계산시 종합부동산세법 제10조 및 같은 법 시행령 제5조 제2항에 따라 ‘직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액’에 쟁점주택을 포함하여 계산하였다.
(3) 위와같은 세부담상한초과세액 계산명세서를 근거로 산출된 종합부동산세액은 아래 OOO과 같다. 농어촌특별세는 종합부동산세 결정세액의 20%인 OOO원(=OOO × 20%)으로 결정되었다. (4) 종합부동산세법 제7조 제2항 이 2020.12.29. 신설되면서 2021년 귀속 종합부동산세분부터 납세의무자가 수탁자에서 위탁자로 변경되었고, 당시 법률안(법률 제17760호) 개정이유에는 “신탁제도를 활용한 투기 수요가 부동산 시장에 유입되는 것을 차단하기 위하여 신탁재산의 종합부동산세 납세의무자를 종전의 수탁자에서 위탁자로 변경하고, 수탁자의 신탁재산 물적납세의무와 그 납부고지 및 징수 등에 관한 특례를 신설하여 위탁자의 다른 재산에 대하여 강제징수를 하여도 징수할 금액에 미치지 못할 때에는 해당 신탁재산의 수탁자는 그 신탁재산으로써 종합부동산세 등을 납부하도록 하는 등 종합부동산세 부담의 형평을 제고한다”고 기재되어 있다. 종합부동산세법 제7조 제2항 의 신설과 관련하여 관련법령인 종합부동산세법 시행령 제5조 제2항 은 별도의 개정사항이 없다. 지방세법의 경우도 2020.12.29. 법률 제17769호로 개정시 제107조 제2항 제5호 신설을 통하여, 신탁재산의 재산세 납세의무자를 수탁자에서 위탁자로 변경하였다.
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 2021년 귀속 종합부동산세 세부담의 상한 계산시 ‘직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액’에 쟁점주택을 포함하여 계산하는 것은 부당하다는 취지로 주장하나, 2020.12.29. 종합부동산세법 제7조 제2항 의 개정으로 신탁재산의 납세의무자가 수탁자에서 위탁자로 변경됨에 따라 2021년 귀속 종합부동산세분부터 쟁점주택에 대한 납세의무자는 청구인으로 변경되었고, 이에 처분청이 2021년 귀속 종합부동산세 세부담의 상한 계산시 종합부동산세법 제10조 및 같은 법 시행령 제5조 제2항에 따라 ‘직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액’에 쟁점주택을 포함하여 계산하였는바, 처분청의 청구인에 대한 2021년 귀속 종합부동산세 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령
(1) 종합부동산세법(2021.9.14. 법률 제18449호로 개정된 것) 제7조(납세의무자) ①과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자는 종합부동산세를 납부할 의무가 있다.
② 신탁법 제2조 에 따른 수탁자(이하 “수탁자”라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산으로서 주택(이하 “신탁주택”이라 한다)의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁주택의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말한다. 이하 “위탁자”라 한다)가 종합부동산세를 납부할 의무가 있다. 이 경우 위탁자가 신탁주택을 소유한 것으로 본다. 제8조(과세표준) ① 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액［과세기준일 현재 세대원 중 1인이 해당 주택을 단독으로 소유한 경우로서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택자(이하 "1세대 1주택자"라 한다)의 경우에는 그 합산한 금액에서 5억원을 공제한 금액］에서 6억원을 공제(납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 제외한다)한 금액에 부동산 시장의 동향과 재정 여건 등을 고려하여 100분의 60부터 100분의 100까지의 범위에서 대통령령으로 정하는 공정시장가액비율을 곱한 금액으로 한다. 다만, 그 금액이 영보다 작은 경우에는 영으로 본다. 제9조(세율 및 세액) ① 주택에 대한 종합부동산세는 다음 각 호와 같이 납세의무자가 소유한 주택 수에 따라 과세표준에 해당 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)으로 한다.
2. 납세의무자가 3주택 이상을 소유하거나, 조정대상지역 내 2주택을 소유한 경우
③ 주택분 과세표준 금액에 대하여 해당 과세대상 주택의 주택분 재산세로 부과된 세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받은 경우에는 그 상한을 적용받은 세액을 말한다)은 주택분 종합부동산세액에서 이를 공제한다. 제10조(세부담의 상한) 종합부동산세의 납세의무자가 해당 연도에 납부하여야 할 주택분 재산세액상당액(신탁주택의 경우 재산세의 납세의무자가 납부하여야 할 주택분 재산세액상당액을 말한다)과 주택분 종합부동산세액상당액의 합계액(이하 이 조에서 “주택에 대한 총세액상당액”이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액이 해당 납세의무자에게 직전년도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액에 다음 각 호의 비율을 곱하여 계산한 금액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액에 대해서는 제9조에도 불구하고 이를 없는 것으로 본다. 다만, 납세의무자가 법인 또는 법인으로 보는 단체로서 제9조제2항 각 호의 세율이 적용되는 경우는 그러하지 아니하다.
1. 제9조 제1항 제1호의 적용대상인 경우: 100분의 150
2. 제9조 제1항 제2호의 적용대상인 경우: 100분의 300 (2) 종합부동산세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31447호로 개정된 것) 제2조의4(공정시장가액비율) ① 법 제8조 제1항 본문 및 제13조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 공정시장가액비율”이란 100분의 100을 말하되, 2019년부터 2021년까지 납세의무가 성립하는 종합부동산세에 대해서는 다음 각 호의 연도별 비율을 말한다.
1. 2019년: 100분의 85
2. 2020년: 100분의 90
3. 2021년: 100분의 95 제4조의2(주택분 종합부동산세에서 공제되는 재산세액의 계산) ①법 제9조 제1항에 따른 주택분 종합부동산세액(이하 “주택분 종합부동산세액”이라 한다)에서 같은 조 제3항에 따라 공제하는 주택분 과세표준 금액에 대한 주택분 재산세로 부과된 세액은 다음 계산식에 따라 계산한 금액으로 한다. 제5조(주택에 대한 세부담의 상한) ① 법 제10조에서 해당 연도에 납부하여야 할 주택에 대한 총세액상당액으로서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액”이란 해당 연도의 종합부동산세 과세표준 합산의 대상이 되는 주택(이하 “과세표준합산주택”이라 한다)에 대한 제1호에 따른 재산세액과 제2호에 따른 종합부동산세액의 합계액을 말한다.
1. 지방세법에 따라 부과된 재산세액(같은 법 제112조 제1항 제1호에 따른 재산세액을 말하며, 같은 법 제122조에 따라 세부담의 상한이 적용되는 경우에는 그 상한을 적용한 후의 세액을 말한다)
2. 법 제9조에 따라 계산한 종합부동산세액
② 법 제10조에서 직전 연도에 해당 주택에 부과된 주택에 대한 총세액상당액으로서 “대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 세액”이란 납세의무자가 해당 연도의 과세표준합산주택을 직전 연도 과세기준일에 실제로 소유하였는지의 여부를 불문하고 직전 연도 과세기준일 현재 소유한 것으로 보아 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 제1호에 따른 재산세액상당액과 제2호에 따른 종합부동산세액상당액의 합계액을 말한다.
해당 연도의 과세표준합산주택에 대하여 직전 연도의 지방세법(같은 법 제111조 제3항, 제112조 제1항 제2호 및 제122조는 제외한다)을 적용하여 산출한 금액의 합계액
해당 연도의 과세표준합산주택에 대하여 직전 연도의 법(법 제10조는 제외한다)을 적용하여 산출한 금액(1세대 1주택자의 경우에는 직전 연도 과세기준일 현재 연령 및 주택 보유기간을 적용하여 산출한 금액). 이 경우 법 제9조 제3항 중 “세액(지방세법 제111조 제3항 에 따라 가감조정된 세율이 적용된 경우에는 그 세율이 적용된 세액, 같은 법 제122조에 따라 세부담 상한을 적용받는 경우에는 그 상한을 적용받는 세액을 말한다)”을 “세액[지방세법(같은 법 제111조 제3항, 제112조 제1항 제2호 및 제122조는 제외한다)을 적용하여 산출한 세액을 말한다]”으로 하여 해당 규정을 적용한다.
③ 주택의 신축ㆍ증축 등으로 인하여 해당 연도의 과세표준합산주택에 대한 직전 연도 과세표준액이 없는 경우에는 해당 연도 과세표준합산주택이 직전 연도 과세기준일 현재 존재하는 것으로 보아 직전 연도 지방세법과 직전 연도 법을 적용하여 과세표준액을 산출한 후 제2항의 규정을 적용한다.
④ 제2항 및 제3항의 규정을 적용함에 있어서 해당 연도의 과세표준합산주택이 법 제6조에 따라 재산세의 감면규정 또는 분리과세규정을 적용받지 아니하거나 적용받은 경우에는 직전 연도에도 동일하게 이를 적용받지 아니하거나 적용받은 것으로 본다.
⑤ 해당 연도의 과세표준합산주택이 직전 연도에 법 제8조 제2항에 따라 과세표준합산주택에 포함되지 아니한 경우에는 직전 연도에 과세표준합산주택에 포함된 것으로 보아 제2항을 적용한다.
(3) 지방세법(2021.7.8. 법률 제18294호로 개정된 것) 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 각 호의 자를 납세의무자로 본다.(각 호 생략)
② 제1항에도 불구하고 재산세 과세기준일 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다.
5. 신탁법 제2조 에 따른 수탁자(이하 이 장에서 "수탁자"라 한다)의 명의로 등기 또는 등록된 신탁재산의 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 조에 따른 위탁자(주택법 제2조 제11호 가목에 따른 지역주택조합 및 같은 호 나목에 따른 직장주택조합이 조합원이 납부한 금전으로 매수하여 소유하고 있는 신탁재산의 경우에는 해당 지역주택조합 및 직장주택조합을 말하며, 이하 이 장에서 "위탁자"라 한다). 이 경우 위탁자가 신탁재산을 소유한 것으로 본다. 제111조(세율) ① 재산세는 제110조의 과세표준에 다음 각 호의 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
③ 지방자치단체의 장은 특별한 재정수요나 재해 등의 발생으로 재산세의 세율 조정이 불가피하다고 인정되는 경우 조례로 정하는 바에 따라 제1항의 표준세율의 100분의 50의 범위에서 가감할 수 있다. 다만, 가감한 세율은 해당 연도에만 적용한다. 제112조(재산세 도시지역분) ① 지방자치단체의 장은 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제6조 제1호 에 따른 도시지역 중 해당 지방의회의 의결을 거쳐 고시한 지역(이하 이 조에서 “재산세 도시지역분 적용대상 지역”이라 한다) 안에 있는 대통령령으로 정하는 토지, 건축물 또는 주택(이하 이 조에서 “토지등”이라 한다)에 대하여는 조례로 정하는 바에 따라 제1호에 따른 세액에 제2호에 따른 세액을 합산하여 산출한 세액을 재산세액으로 부과할 수 있다.
1. 제110조의 과세표준에 제111조의 세율 또는 제111조의2제1항의 세율을 적용하여 산출한 세액
2. 제110조에 따른 토지등의 과세표준에 1천분의 1.4를 적용하여 산출한 세액 제122조(세 부담의 상한) 해당 재산에 대한 재산세의 산출세액(제112조 제1항 각 호 및 같은 조 제2항에 따른 각각의 세액을 말한다)이 대통령령으로 정하는 방법에 따라 계산한 직전 연도의 해당 재산에 대한 재산세액 상당액의 100분의 150을 초과하는 경우에는 100분의 150에 해당하는 금액을 해당 연도에 징수할 세액으로 한다. 다만, 주택의 경우에는 다음 각 호에 의한 금액을 해당 연도에 징수할 세액으로 한다.
1. 제4조 제1항에 따른 주택공시가격(이하 이 조에서 “주택공시가격”이라 한다) 또는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장이 산정한 가액이 3억원 이하인 주택의 경우: 해당 주택에 대한 재산세의 산출세액이 직전 연도의 해당 주택에 대한 재산세액 상당액의 100분의 105를 초과하는 경우에는 100분의 105에 해당하는 금액
2. 주택공시가격 또는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장이 산정한 가액이 3억원 초과 6억원 이하인 주택의 경우: 해당 주택에 대한 재산세의 산출세액이 직전 연도의 해당 주택에 대한 재산세액 상당액의 100분의 110을 초과하는 경우에는 100분의 110에 해당하는 금액
3. 주택공시가격 또는 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장이 산정한 가액이 6억원을 초과하는 주택의 경우: 해당 주택에 대한 재산세의 산출세액이 직전연도의 해당 주택에 대한 재산세액 상당액의 100분의 130을 초과하는 경우에는 100분의 130에 해당하는 금액 (4) 지방세법 시행령(2020.12.31. 대통령령 제31343호로 개정된 것) 제109조(공정시장가액비율) 법 제110조 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 공정시장가액비율”이란 다음 각 호의 비율을 말한다.
2. 주택: 시가표준액의 100분의 60
(5) 신탁법(2017.10.31. 법률 제15022호로 개정된 것) 제2조(신탁의 정의) 이 법에서 “신탁”이란 신탁을 설정하는 자(이하 “위탁자”라 한다)와 신탁을 인수하는 자(이하 “수탁자”라 한다) 간의 신임관계에 기하여 위탁자가 수탁자에게 특정의 재산(영업이나 저작재산권의 일부를 포함한다)을 이전하거나 담보권의 설정 또는 그 밖의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 “수익자”라 한다)의 이익 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산의 관리, 처분, 운용, 개발, 그 밖에 신탁 목적의 달성을 위하여 필요한 행위를 하게 하는 법률관계를 말한다.
(6) 농어촌특별세법(2019.12.31. 법률 제16844호로 개정된 것) 제5조(과세표준과 세율) ① 농어촌특별세는 다음 각 호의 과세표준에 대한 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.