국민에게 유리한 수익적 성격의 법령개정에 대해서는 입법목적, 수혜자의 상황 등 여러 가지를 고려하여 예외적으로 소급입법(적용)이 인정되는 경우가 없지 아니하고, 사안의 특수성 및 법령개정 등을 고려하면 청구인에 대하여 동거주택 상속공제를 인정하더라도 추후 법적 안정성이 훼손될 염려가 거의 없어보이는 점, 달리 피상속인을 봉양한 청구인에게 동거주택 상속공제를 활용하여 조세회피를 의도하고자 한 목적이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구인에게 동거주택 상속공제를 적용하는 것으로 하여 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단됨
[주 문] OOO서장이 2021.4.15. 청구인에게 한 2019.12.11. 상속분 상속세 OOO원의 부과처분은 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 에 따른 동거주택 상속공제를 적용하는 것으로 하여, 그 과세표준과 세액을 경정한다. [이 유]
(1) 조세법률주의 및 엄격해석의 원칙에 따라, 동거주택 상속공제 요건을 합리적인 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세 공평주의에 위배된다. (가) 피상속인의 상속개시일인 2019.12.11. 현재 적용되는 상속세 및 증여세법 제23조의2 는 동거주택 상속공제의 요건으로 다음과 같은 3가지를 규정하고 있고, 3가지를 요건을 모두 갖춘 경우에만 상속주택가액의 80%에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제하도록 하고 있다. (나) 소득세법 제2조의2 제7항 은 공동소유자산의 양도소득에 대하여는 해당 자산을 공동으로 소유하는 각 거주자가 납세의무를 진다고 규정하여 공동소유자 각자가 공동자산을 소유하는 것으로 보므로, 상속개시일인 2019.12.11. 이전에 이미 피상속인과 쟁점동거주택을 공동으로 소유하고 있던 청구인은 1주택자에 해당한다. (다) 따라서, 쟁점동거주택을 상속받은 청구인은 상속개시일(2019.12.11.) 현재 무주택자에 해당하지 아니하여 상속세 및 증여세법 제23조의2 에서 규정하는 요건 중 3번째 사항을 충족하지 못한다. (라) 2019.12.31. 상속인과 피상속인이 공동으로 1주택을 소유한 경우에도 동거주택 상속공제를 적용받을 수 있는 내용으로 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 제3호 가 개정되었다고 하더라도, 해당 개정규정은 부칙 제1조 및 제2조에 따라 2020.1.1. 이후 상속받는 분부터 적용되므로, 상속개시일인 2019.12.11. 현재 쟁점동거주택의 지분 1/2을 보유하고 있어 1주택자에 해당하는 청구인은 개정규정을 적용받을 수 없다.
(2) 청구인은, 이 건 상속개시일인 2019.12.11. 이전에 상속을 원인으로 하여 쟁점동거주택의 소수지분을 취득하였으므로, 쟁점동거주택 이외에 다른 주택을 소유하고 있지 않은 청구인은 무주택자에 해당한다고 주장하나, 이는 법리를 오인하여 자의적으로 해석한 것이다. (가) 피상속인과 그 배우자 CCC가 2004.7.13. 매매를 원인으로 하여 각자 쟁점동거주택의 지분 2분의 1씩을 소유하고 있던 중, CCC가 사망함에 따라 청구인이 2011.9.22. CCC의 지분을 상속받게 되었다. 즉, 피상속인의 배우자 CCC의 쟁점동거주택에 대한 소유지분은 공동상속되지 아니하고, 오로지 청구인에게 단독 상속된 것이다. (나) 청구주장의 근거 중 하나로 제시되는 조세심판원의 선결정례OOO는 1주택을 상속으로 공동소유하는 경우, 주택 수 계산시 공동상속주택을 상속인들의 주택으로 보지 않는 소득세법 시행령 제155조 제3항 의 규정을 적용하는 것이 타당하고, 동거주택 상속공제가 적용되는 1세대 1주택 판정시 동일 세대원인 피상속인의 사위가 보유하고 있던 기존 상속주택 소수지분은 주택으로 보지 않는 것이 타당하다는 내용이다. 그러나 청구인이 어머니 CCC로부터 상속받은 쟁점동거주택의 지분 2분의 1은 소수지분이 아니므로, 해당 조세심판원의 선결정례와 그 사실관계가 달라, 직접 원용할 수 없다.
(1) 상속세 및 증여세법(2018.12.31. 법률 제16102호로 일부개정된 것) 제23조의2 [동거주택 상속공제] ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 80에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 5억원을 한도로 한다.
1. 피상속인과 상속인(직계비속인 경우로 한정하며, 이하 이 조에서 “상속인”이라 한다)이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상(상속인이 미성년자인 기간은 제외한다) 계속하여 하나의 주택에서 동거할 것
2. 피상속인과 상속인이 상속개시일부터 소급하여 10년 이상 계속하여 1세대를 구성하면서 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이하 이 조에서 “1세대 1주택”이라 한다)에 해당할 것. 이 경우 무주택인 기간이 있는 경우에는 해당 기간은 전단에 따른 1세대 1주택에 해당하는 기간에 포함한다.
3. 상속개시일 현재 무주택자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것
② 제1항을 적용할 때 피상속인과 상속인이 대통령령으로 정하는 사유에 해당하여 동거하지 못한 경우에는 계속하여 동거한 것으로 보되, 그 동거하지 못한 기간은 같은 항에 따른 동거 기간에 산입하지 아니한다.
③ 일시적으로 1세대가 2주택을 소유한 경우 동거주택의 판정방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 상속세 및 증여세법(2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정된 것) 제23조의2 [동거주택 상속공제] ① 거주자의 사망으로 상속이 개시되는 경우로서 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 경우에는 상속주택가액(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 주택부수토지의 가액을 포함하되, 상속개시일 현재 해당 주택 및 주택부수토지에 담보된 피상속인의 채무액을 뺀 가액을 말한다)의 100분의 100에 상당하는 금액을 상속세 과세가액에서 공제한다. 다만, 그 공제할 금액은 6억원을 한도로 한다.
3. 상속개시일 현재 무주택자이거나 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 상속받은 주택일 것 부 칙 제1조 [시행일] 이 법은 2020년 1월 1일부터 시행한다. <단서 생략> 제2조 [일반적 적용례] 이 법은 이 법 시행 이후 상속이 개시되거나 증여받는 경우부터 적용한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(2019.2.12. 대통령령 제29533호로 일부개정된 것) 제20조의2 [동거주택 인정의 범위] ① 법 제23조의2 제1항 제2호에서 “대통령령으로 정하는 1세대 1주택”이란 소득세법 제88조 제6호 에 따른 1세대가 1주택(소득세법 제89조 제1항 제3호 에 따른 고가주택을 포함한다)을 소유한 경우를 말한다. 이 경우 1세대가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 2주택 이상을 소유한 경우에도 1세대가 1주택을 소유한 것으로 본다. <각 호 생략>
(4) 소득세법(2018.12.31. 법률 제16104호로 일부개정된 것) 제88조 [정의] 이 장에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
6. “1세대”란 거주자 및 그 배우자(법률상 이혼을 하였으나 생계를 같이 하는 등 사실상 이혼한 것으로 보기 어려운 관계에 있는 사람을 포함한다. 이하 이 호에서 같다)가 그들과 같은 주소 또는 거소에서 생계를 같이 하는 자[거주자 및 그 배우자의 직계존비속(그 배우자를 포함한다) 및 형제자매를 말하며, 취학, 질병의 요양, 근무상 또는 사업상의 형편으로 본래의 주소 또는 거소에서 일시 퇴거한 사람을 포함한다]와 함께 구성하는 가족단위를 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경우에는 배우자가 없어도 1세대로 본다. 제89조 [비과세 양도소득] ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
③ 제154조 제1항을 적용할 때 공동상속주택[상속으로 여러 사람이 공동으로 소유하는 1주택을 말하며, 피상속인이 상속개시 당시 2 이상의 주택(상속받은 1주택이 재개발사업, 재건축사업 또는 소규모재건축사업의 시행으로 2 이상의 주택이 된 경우를 포함한다)을 소유한 경우에는 제2항 각 호의 순위에 따른 1주택을 말한다] 외의 다른 주택을 양도하는 때에는 해당 공동상속주택은 해당 거주자의 주택으로 보지 아니한다. 다만, 상속지분이 가장 큰 상속인의 경우에는 그러하지 아니하며, 상속지분이 가장 큰 상속인이 2명 이상인 경우에는 그 2명 이상의 사람 중 다음 각 호의 순서에 따라 해당 각 호에 해당하는 사람이 그 공동상속주택을 소유한 것으로 본다.
2. 삭제 <2008.2.22.>
제156조 [고가주택의 범위] ① 법 제89조 제1항 제3호 각 목 외의 부분에서 “가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택”이란 주택 및 이에 딸린 토지의 양도당시의 실지거래가액의 합계액{1주택 및 이에 딸린 토지의 일부를 양도하거나 일부가 타인 소유인 경우에는 실지거래가액 합계액에 양도하는 부분(타인 소유부분을 포함한다)의 면적이 전체주택면적에서 차지하는 비율을 나누어 계산한 금액을 말한다}이 9억원을 초과하는 것을 말한다.
(1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 이 건 결의서에 의하면, 청구인 및 AAA에 대한 상속세 과세내역은 아래 OOO과 같고, 처분청은 청구인 및 AAA가 당초 신고한 내역을 그대로 시인한 것으로 나타난다. (나) 쟁점동거주택의 등기사항전부증명서상 소유권 관련 주요내용은 아래 OOO와 같다. 이에 의하면, 피상속인과 그 배우자 CCC가 2004.8.25. 쟁점동거주택의 지분 2분의 1씩 소유권이전등기를 하였는데, 청구인이 2011.10.19. 협의분할에 의한 상속을 원인으로 하여 CCC의 지분(1/2)을 전부 이전받아, 이 건 상속개시일(2019.12.11.) 현재 쟁점동거주택의 지분 2분의 1을 소유하고 있었던 것으로 나타난다. (다) 처분청이 국세청 전산망을 통해 확인한 결과, 피상속인과 청구인은 이 건 상속개시일(2019.12.11.) 현재 쟁점동거주택 이외에 다른 주택은 소유하고 있지 않았던 것으로 나타난다. (라) 피상속인 및 청구인의 등기부등(초)본의 주요내용은 각각 아래 OOO와 같은데, 이에 의하면, 피상속인은 2004.8.27.에, 청구인은 2006.2.22.에 각자 쟁점동거주택에 전입하여, 이 건 상속개시일(2019.12.11.)까지 10년 이상 거주한 것으로 나타난다. 쟁점동거주택의 세대주는 종전에 피상속인이었으나, 이 건 상속개시일(2019.12.11.) 직전인 2019.6.21. 청구인으로 변경된 것으로 나타난다. (마) 2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정된 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 은 무주택 상속인뿐만 아니라, 피상속인과 공동으로 1주택을 보유한 상속인도 동거주택 상속공제를 적용받을 수 있도록 하여 1세대 1주택자의 상속세 부담을 낮추는 내용으로 개정되었는데, 해당 개정규정은 부칙 제2조 [일반적 적용례]에 따라 2020.1.1. 이후 상속이 개시되는 분부터 적용된다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 상속세 및 증여세법 제23조의2 제1항 이 동거주택을 상속세 과세가액에서 공제하도록 규정한 취지는 1세대 1주택 실수요자의 상속세 부담을 완화시키고, 상속인의 주거안정을 도모하려는 데에 있다고 할 것이다OOO. 이 건의 경우, 다른 요건은 갖추고 있어, 만약 피상속인이 쟁점동거주택을 단독으로 소유하였다면 동거주택 상속공제의 요건을 완벽히 충족하였을 것인데, 피상속인이 배우자와 지분 2분의 1을 공동으로 소유하다가 배우자가 먼저 사망하자 아들인 청구인이, 본인의 의사와 상관없이 배우자의 지분인 쟁점동거주택의 지분 2분의 1을 상속받게 되었는바, 부모의 주택 지분 소유형태에 따라 자녀의 세부담이 달라지는 것은 불합리해 보이는 점, 상속세 및 증여세법이 2019.12.31. 법률 제16846호로 일부개정됨에 따라, 2020.1.1. 이후 상속이 개시되는 분부터는 청구인과 같이, 피상속인과 공동으로 1세대 1주택을 보유한 자로서 피상속인과 동거한 상속인이 주택을 상속받는 경우에도 동거주택 상속공제를 받을 수 있게 되었는데, 국민에게 유리한 수익적 성격의 법령개정에 대해서는 입법목적, 수혜자의 상황 등 여러 가지를 고려하여 예외적으로 소급입법(적용)이 인정되는 경우가 없지 아니하고, 사안의 특수성 및 법령개정 등을 고려하면 청구인에 대하여 동거주택 상속공제를 인정하더라도 추후 법적 안정성이 훼손될 염려가 거의 없어보이는 점, 달리 피상속인을 봉양한 청구인에게 동거주택 상속공제를 활용하여 조세회피를 의도하고자 한 목적이 있다고 보기 어려운 점 등에 비추어, 청구인에게 동거주택 상속공제를 적용하는 것으로 하여 과세표준과 세액을 경정함이 타당하다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.