소득세령§155⑳에 따르면 주택임대사업자의 거주주택 비과세 특례규정은 임대주택을 보유한 상태에서 거주주택을 양도하는 경우 이를 비과세한다고 되어 있고,이에 대한 예외로 같은 조 ㉓에서 20.8.18. 이후 임대사업자 등록이 ‘임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우’와 ‘임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된 경우’는 임대주택을 보유하지 않은 상태라도 비과세에 해당되는 것으로 규정하고 있는데 이 건 재건축사업으로 멸실되어 임대사업자등록이 말소된 경우는 위 예외에 해당되어 보이지 않는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[ 세 목 ] 양도 [ 결정유형 ] 기각 [ 문서번호 ] 조심2022부8235 (2023.09.18) [ 전심번호 ] [ 제 목 ] 청구인이 보유한 임대주택이 재개발로 인하여 20.8.18. 민간임대주택법 개정 이전에 등록말소된 경우 거주주택 양도시 1세대 1주택 비과세 특례가 적용되는지 여부 [ 요 지 ] 소득세령§155⑳에 따르면 주택임대사업자의 거주주택 비과세 특례규정은 임대주택을 보유한 상태에서 거주주택을 양도하는 경우 이를 비과세한다고 되어 있고,이에 대한 예외로 같은 조 ㉓에서 20.8.18. 이후 임대사업자 등록이 ‘임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우’와 ‘임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된 경우’는 임대주택을 보유하지 않은 상태라도 비과세에 해당되는 것으로 규정하고 있는데 이 건 재건축사업으로 멸실되어 임대사업자등록이 말소된 경우는 위 예외에 해당되어 보이지 않는 점 등에 비추어 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨 [ 결정내용 ] 결정 내용은 붙임과 같습니다. [
] ｢소득세법 시행령」제155조 [주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 처분청은 쟁점임대주택이 2020.8.18. 이전 멸실되어 임대기간요건을 충족하지 못하였으므로 거주주택 특례규정을 적용할 수 없다는 의견이나, 이는 2020.8.18. 개정된 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣(2020.8.18. 법률 제17482호로 개정된 것, 이하 “민간임대주택법”이라 한다)에 따라 말소되는 유형(자진말소, 자동말소)의 임대주택과 재건축 사업으로 멸실되어 직권말소된 쟁점임대주택을 구분하지 못해 발생한 오해이다.
(2) 민간임대주택법이 2020.8.18. 개정됨에 따라 ｢소득세법 시행령｣도 2020.10.7. 개정되었는데, 개정내용을 보면 민간임대주택법 개정에 따라 임대의무기간을 충족하지 못한 상태에서 임대사업자의 신청에 의해 자진하여 등록 말소하는 경우(1호, 자진말소)와 임대의무기간이 종료한 날 자동으로 등록 말소하는 경우(2호, 자동말소)는 말소된 날에 임대기간 요건을 충족한 것으로 보도록 되어 있는바, 이는 민간임대주택법이 개정되면서 단기임대주택과 아파트를 임대주택 유형에서 폐지함으로써 기존 단기임대주택 또는 아파트를 임대한 사업자의 사업자등록이 자진말소 또는 자동말소 되더라도 임대기간을 충족한 것으로 보아 세제 감면혜택의 추징대상에서 제외하도록 하는 것으로 재건축에 따라 임대사업자등록이 직권말소되는 경우와는 무관하므로, 직권말소에 대해서는 개정 전과 같이 임대기간요건을 갖춘 것으로 보아야 한다. OOO
(3) 재건축으로 인하여 관리처분인가 후 임대주택이 멸실되어 불가피하게 임대사업자등록이 직권말소되는 사례는 민간임대주택법의 개정 전에도 있었는데 ｢소득세법 시행령｣ 제155조 제23항 제1호 및 제2호에서 위와 같은 직권말소에 대해 규정하고 있지 않는 것은 민간임대주택법의 개정내용과 무관하기 때문이다.
(4) 국세청의 질의회신(서면-2017-부동산-313, 2017.7.19.)에 따르면 장기임대주택이 ｢도시 및 주거환경정비법｣ 제48조 에 따른 관리처분계획인가로 인하여 취득한 입주자로 선정된 지위(조합원입주권)로 전환된 이후 거주주택을 양도하는 경우에도 민간임대주택사업자가 거주주택을 양도한 것으로 보아 비과세를 적용하도록 해석하고 있다. OOO
(3) 이에 대한 예외로 ｢소득세법 시행령｣은 민간임대주택법 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택에 한정하여 거주주택 양도일 현재 임대하고 있는 주택이 없더라도 임대기간 요건을 갖춘 것으로 보아 거주주택 비과세 특례를 적용하도록 되어 있어, 재건축으로 임대사업자 등록이 직권말소된 경우는 거주주택 특례규정을 적용받을 수 없다. (4) ｢소득세법 시행령｣ 제155조 제22항 에 따르면 의무임대기간 미충족상태에서 임대사업자등록 말소시 이미 받은 거주주택 비과세 특례에 대한 추징 제외와 관련하여 같은 규정 제2호 라목에서 자진말소 및 자동말소뿐 아니라 마목에서 재건축으로 인한 직권말소의 경우도 나열하고 있는 반면, 의무임대기간을 미충족한 상태에서 임대주택 말소 후 거주주택 양도시 비과세 받는 혜택은 ｢소득세법 시행령｣ 제155조 제23항 제1호 및 제2호에서 자동말소 및 자진말소만 규정되어 있고, 재건축 등으로 인한 직권말소는 규정되어 있지 않는 것으로 보아, 직권말소의 경우 거주주택 양도시 비과세 특례를 적용받을 수 없는 것으로 해석함이 타당하다.
(5) 국세청은 임대주택이 재건축사업으로 인해 2020.8.18. 전 이미 멸실되어 임대사업자 등록이 말소된 경우 주택임대사업자의 거주주택 비과세 특례 규정을 적용할 수 없다고 해석하였다. OOO
(1) 심판청구서 및 처분청의 답변서 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 처분청은 쟁점임대주택이 재건축사업으로 인하여 2020.8.18. 전 이미 멸실되어 임대사업자 등록이 말소되었으므로, 쟁점주택의 양도시 거주주택 특례규정을 적용할 수 없다고 보아 청구인에게 양도소득세를 경정ㆍ고지하였다. (나) OOO시가 청구인에게 회신한 공문(2020.3.23.)의 주요 내용은 아래와 같다. OOO (다) 국세청은 임대주택이 재건축사업 등으로 멸실되어 직권말소된 후 거주주택을 양도하는 경우에도 거주주택 특례규정을 적용받을 수 있다고 해석(서면-2017-부동산-313, 2017.7.19.)하다가, 민간임대주택법 개정 이후 임대주택이 재건축사업으로 인해 2020.8.18. 전 이미 멸실되어 임대사업자 등록이 말소된 경우는 비과세 특례규정을 적용받을 수 없다고 해석(서면-2020-법령해석재산-3660, 2021.5.13.)을 변경하였다. (라) 이 건 관련 ｢소득세법 시행령｣(2020.10.7. 대통령령 제31083호로 개정된 것) 제155조의 개정 내용과 이유는 다음과 같다. OOO (마) 1세대 1주택 비과세 특례를 규정하고 있는 ｢소득세법 시행령｣ 제155조 제20항에 따르면 장기임대주택을 보유하고 있는 1세대가 거주주택을 양도하는 경우 양도일 현재 ｢소득세법｣ 제168조 에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 민간임대주택법 제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대료등의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것을 전제로 거주주택 특례규정을 적용하도록 되어 있는 반면, 임대주택이 재건축으로 직권말소된 경우는 별도로 규정하고 있지 않다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 주택임대사업자의 임대주택이 재개발로 인하여 2020.8.18. 민간임대주택법 개정 이전에 등록말소된 경우에도, 거주주택 양도시 1세대 1주택 비과세 특례를 적용해야 한다고 주장하나, ｢소득세법 시행령｣ 제155조 제20항 에 따르면 주택임대사업자의 거주주택 비과세 특례규정은 임대주택을 보유한 상태에서 거주주택을 양도하는 경우 이를 비과세 한다고 되어 있고, 이에 대한 예외로 같은 조 제23항에서 2020.8.18. 이후 임대사업자 등록이 ‘임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우’와 ‘임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된 경우’는 임대주택을 보유하지 않은 상태라도 비과세에 해당되는 것으로 규정되어 있는데, 이 건 재건축사업으로 멸실되어 임대사업자등록이 말소된 경우는 위 예외에 해당되어 보이지 않는 점, 기획재정부와 국세청은 임대주택이 재건축사업으로 인해 2020.8.18. 전 이미 멸실되어 임대사업자 등록이 말소된 경우 주택임대사업자의 거주주택 비과세 특례 규정을 적용할 수 없다고 해석(재산세제과-928, 2021.10.27. 등)하고 있는 점 등에 비추어, 처분청이 쟁점거주주택의 양도는 1세대 1주택 비과세 특례요건을 충족하지 못한 것으로 보아 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 등
(1) 소득세법 제89조(비과세 양도소득) ① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 “양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(주택 및 이에 딸린 토지의 양도 당시 실지거래가액의 합계액이 12억원을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 “주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득
② 1세대가 주택(주택부수토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)과 조합원입주권 또는 분양권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 제1항에도 불구하고 같은 항 제3호를 적용하지 아니한다. 다만, ｢도시 및 주거환경정비법｣에 따른 재건축사업 또는 재개발사업, ｢빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법｣에 따른 자율주택정비사업, 가로주택정비사업, 소규모재건축사업 또는 소규모재개발사업의 시행기간 중 거주를 위하여 주택을 취득하는 경우나 그 밖의 부득이한 사유로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. (2) 소득세법 시행령(2020.10.7. 대통령령 제31083호로 개정된 것) 제155조(1세대 1주택의 특례) ⑳ 제167조의3 제1항 제2호에 따른 주택[같은 호 가목 및 다목에 해당하는 주택의 경우에는 해당 목의 단서에서 정하는 기한의 제한은 적용하지 않되, 2020년 7월 10일 이전에 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따른 임대사업자등록 신청(임대할 주택을 추가하기 위해 등록사항의 변경 신고를 한 경우를 포함한다)을 한 주택으로 한정한다. 이하 이 조에서 “장기임대주택”이라 한다] 또는 제167조의3 제1항 제8호의2에 해당하는 주택(이하 “장기가정어린이집”이라 한다)과 그 밖의 1주택을 국내에 소유하고 있는 1세대가 각각 제1호와 제2호 또는 제1호와 제3호의 요건을 충족하고 해당 1주택(이하 이 조에서 “거주주택”이라 한다)을 양도하는 경우(장기임대주택을 보유하고 있는 경우에는 생애 한 차례만 거주주택을 최초로 양도하는 경우에 한정한다)에는 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. 이 경우 해당 거주주택을 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하였거나 ｢영유아보육법｣ 제13조 제1항 에 따른 인가를 받아 가정어린이집으로 사용한 사실이 있고 그 보유기간 중에 양도한 다른 거주주택(양도한 다른 거주주택이 둘 이상인 경우에는 가장 나중에 양도한 거주주택을 말한다. 이하 “직전거주주택”이라 한다)이 있는 거주주택(민간임대주택으로 등록한 사실이 있는 주택인 경우에는 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 1주택을 보유하게 된 경우로 한정한다. 이하 이 항에서 “직전거주주택보유주택”이라 한다)인 경우에는 직전거주주택의 양도일 후의 기간분에 대해서만 국내에 1개의 주택을 소유하고 있는 것으로 보아 제154조 제1항을 적용한다.
1. 거주주택: 보유기간 중 거주기간(직전거주주택보유주택의 경우에는 법 제168조에 따른 사업자등록과 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따른 임대사업자 등록을 한 날 또는 ｢영유아보육법｣ 제13조 제1항 에 따른 인가를 받은 날 이후의 거주기간을 말한다)이 2년 이상일 것
2. 장기임대주택: 양도일 현재 법 제168조에 따른 사업자등록을 하고, 장기임대주택을 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따라 민간임대주택으로 등록하여 임대하고 있으며, 임대보증금 또는 임대료(이하 이 호에서 “임대료등”이라 한다)의 증가율이 100분의 5를 초과하지 않을 것. 이 경우 임대료등의 증액 청구는 임대차계약의 체결 또는 약정한 임대료등의 증액이 있은 후 1년 이내에는 하지 못하고, 임대사업자가 임대료등의 증액을 청구하면서 임대보증금과 월임대료를 상호 간에 전환하는 경우에는 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제44조 제4항 의 전환 규정을 준용한다.
㉑ 1세대가 장기임대주택의 임대기간요건(이하 이 조에서 “임대기간요건”이라 한다) 또는 장기어린이집의 운영기간요건(이하 이 조에서 “운영기간요건”이라 한다)을 충족하기 전에 거주주택을 양도하는 경우에도 해당 임대주택 또는 어린이집을 장기임대주택 또는 장기어린이집으로 보아 제20항을 적용한다.
㉒ 1세대가 제21항을 적용받은 후에 임대기간요건 또는 운영기간요건을 충족하지 못하게 된(장기임대주택의 임대의무호수를 임대하지 않은 기간이 6개월을 지난 경우를 포함한다) 때에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 제1호의 계산식에 따라 계산한 금액을 양도소득세로 신고ㆍ납부해야 한다. 이 경우 제2호의 임대기간요건 및 운영기간요건 산정특례에 해당하는 경우에는 해당 규정에 따른다.
거주주택 양도 당시 해당 임대주택 또는 어린이집을 장기임대주택 또는 장기어린이집으로 보지 않을 경우에 납부했을 세액 - 거주주택 양도 당시 제20항을 적용받아 납부한 세액
2. 임대기간요건 및 운영기간요건 산정특례
1. 새로 취득한 주택에 대해 2020년 7월 11일 이후 종전의 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제2조 제5호 에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택이나 같은 조 제6호에 따른 단기민간임대주택으로 종전의 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따른 임대사업자등록 신청(임대할 주택을 추가하기 위해 등록사항의 변경 신고를 한 경우를 포함한다. 이하 이 목에서 같다)을 한 경우
2. 새로 취득한 주택이 아파트(당초 주택이 단기민간임대주택으로 등록되어 있었던 경우에는 모든 주택을 말한다)인 경우로서 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제5조 에 따른 임대사업자등록 신청을 하지 않은 경우
㉓ 제167조의3 제1항 제2호 가목 및 다목부터 마목까지의 규정에 해당하는 장기임대주택(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률 부칙 제5조 제1항이 적용되는 주택으로 한정한다)이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하여 등록이 말소된 경우에는 해당 등록이 말소된 이후(장기임대주택을 2호 이상 임대하는 경우에는 최초로 등록이 말소되는 장기임대주택의 등록 말소 이후를 말한다) 5년 이내에 거주주택을 양도하는 경우에 한정하여 임대기간요건을 갖춘 것으로 보아 제20항을 적용한다.
1. ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제6조 제1항 제11호 에 따라 임대사업자의 임대의무기간 내 등록 말소 신청으로 등록이 말소된 경우(같은 법 제43조에 따른 임대의무기간의 2분의 1 이상을 임대한 경우에 한정한다)
2. ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제6조 제5항 에 따라 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된 경우
(3) 민간임대주택에 관한 특별법(2020.8.18. 법률 제17482호로 개정된 것) 제6조(임대사업자 등록의 말소) ① 시장ㆍ군수ㆍ구청장은 임대사업자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하면 등록의 전부 또는 일부를 말소할 수 있다. 다만, 제1호에 해당하는 경우에는 등록의 전부 또는 일부를 말소하여야 한다.
1. 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 등록한 경우
2. 임대사업자가 제5조에 따라 등록한 후 대통령령으로 정하는 일정 기간 안에 민간임대주택을 취득하지 아니하는 경우
3. 제5조 제1항에 따라 등록한 날부터 3개월이 지나기 전(임대주택으로 등록한 이후 체결한 임대차계약이 있는 경우에는 그 임차인의 동의가 있는 경우로 한정한다) 또는 제43조의 임대의무기간이 지난 후 등록 말소를 신청하는 경우
4. 제5조 제6항의 등록기준을 갖추지 못한 경우
5. 제43조 제2항 또는 제6항에 따라 민간임대주택을 양도한 경우
6. 제43조 제4항에 따라 민간임대주택을 양도한 경우
7. 제44조에 따른 임대조건을 위반한 경우
8. 제45조를 위반하여 임대차계약을 해제ㆍ해지하거나 재계약을 거절한 경우
9. 제50조의 준주택에 대한 용도제한을 위반한 경우
10. 제48조 제1항 제2호에 따른 설명이나 정보를 거짓이나 그 밖의 부정한 방법으로 제공한 경우
11. 제43조에도 불구하고 종전의 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣(법률 제17482호 민간임대주택에 관한 특별법 일부개정법률에 따라 개정되기 전의 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 제2조 제5호의 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 또는 제2조 제6호의 단기민간임대주택에 대하여 임대사업자가 임대의무기간 내 등록 말소를 신청(신청 당시 체결된 임대차계약이 있는 경우 임차인의 동의가 있는 경우로 한정한다)하는 경우
12. 임대사업자가 보증금 반환을 지연하여 임차인의 피해가 명백히 발생하였다고 대통령령으로 정하는 경우
13. 그 밖에 민간임대주택으로 계속 임대하는 것이 어렵다고 인정하는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우
② 시장ㆍ군수ㆍ구청장은 제1항에 따라 등록을 말소하는 경우 청문을 하여야 한다. 다만, 제1항 제3호, 제5호 및 제6호의 경우는 제외한다.
③ 시장ㆍ군수ㆍ구청장은 제1항에 따라 등록을 말소하면 해당 임대사업자의 명칭과 말소 사유 등 필요한 사항을 공고하여야 한다.
④ 임대사업자가 제1항 제3호에 따라 등록말소를 신청하거나 제2항에 따른 청문 통보를 받은 경우 7일 이내에 그 사실을 임차인에게 통지하여야 한다.
⑤ 종전의 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣ 제2조 제5호 에 따른 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 및 제2조 제6호에 따른 단기민간임대주택은 임대의무기간이 종료한 날 등록이 말소된다.
⑥ 제1항 각 호(제5호 중 제43조 제2항에 따라 민간임대주택을 다른 임대사업자에게 양도하는 경우는 제외한다) 및 제5항에 따라 등록이 말소된 경우에는 그 임대사업자(해당 주택을 양도한 경우에는 그 양수한 자를 말한다)를 이미 체결된 임대차계약의 기간이 끝날 때까지 임차인에 대한 관계에서 이 법에 따른 임대사업자로 본다. (4) 민간임대주택에 관한 특별법 부칙 (법률 제17482호, 2020.8.18.) 제5조(폐지되는 민간임대주택 종류에 관한 특례) ① 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 장기일반민간임대주택 중 아파트를 임대하는 민간매입임대주택 또는 단기민간임대주택을 등록한 임대사업자 및 그 민간임대주택은 임대사업자 및 그 민간임대주택의 등록이 말소되기 전까지 이 법에 따른 임대사업자 및 장기일반민간임대주택으로 보아 이 법을 적용한다. 다만, 임대의무기간은 종전의 규정에 따른다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.