쟁점배당소득은 법인단계에서 법인세가 부과되었으므로 배당가산(Gross-up) 배제 대상이 아니라는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인 AAA·BBB·CCC(이하 “청구인들”이라 한다)은 주식회사 DDD(이하 “쟁점법인”이라 한다)로부터 2017사업연도 배당금(이하 “쟁점배당소득”이라 한다)을 지급받고 배당세액공제 금액을 산출하면서 직전 2개사업연도(2015·2016사업연도) 소득금액을 기준으로 배당가산(Gross-up) 배제금액(배제비율 28%)을 계산하여 종합소득세를 신고·납부하였다.
• 나. 처분청은 국세청장으로부터 법인세 감면을 적용받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도 소득금액을 기준으로 배당가산 배제금액을 계산하여야 하는데, 쟁점법인은 2015사업연도에 ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 (법인의 공장 및 본사를 수도권 밖으로 이전하는 경우 법인세 등 감면)에 따라 50%의 법인세를 감면받았다는 감사결과를 통보받고, 쟁점법인이 감면 적용받은 2015사업연도 소득금액을 기준으로 배제금액을 재계산(배제비율 50%)하여, 2022.7.21. 청구인들에게 아래 <표1>과 같이 2017년 귀속 종합소득세 합계 OOO원을 경정·고지하였다. <표1> 종합소득세 경정·고지 내역 OOO
• 다. 청구인들은 이에 불복하여 2022.10.6. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구인들 주장

(1) 쟁점법인은 2017사업연도에 ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 에 따라 법인의 공장 및 본사를 수도권 밖으로 이전하는 경우 법인세 등 감면을 적용받는 법인(이하 “지방이전법인”이라 한다)이 아니므로 쟁점배당소득은 배당가산 배제금액 대상이 아니다. (가) ｢소득세법｣ 제17조 제3항 단서 규정 및 같은 법 제56조 제1항에 따르면 법인원천소득에 대해 법인세가 부과된 경우 거주자의 배당소득에 배당소득의 100분의 11에 해당하는 금액(이하 “배당가산 금액”이라 한다)을 더해 배당소득을 산출하고 동 배당가산 금액을 종합소득 산출세액에서 공제하도록 하여 배당소득에 대한 이중과세를 조정하도록 되어 있다. (나) 그리고 ｢소득세법｣ 제17조 제3항 제4호 및 같은 법 시행령 제27조의3에 따르면 지방이전법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우에는 그 배당소득의 금액에 아래 <표2>와 같은 비율을 곱하여 산출한 금액(이하 “배당가산 배제금액”이라 한다)을 배당가산 금액에서 제외하도록 되어 있어, 법인세 면제·감면 또는 소득공제를 받은 법인으로부터 받은 배당소득은 배당소득에 대한 이중과세 조정에서 배제하도록 되어 있다. <표2> 배당가산 배제금액 산정 방식 OOO (다) 따라서 배당세액공제 조문을 법문대로 해석할 경우 지방이전법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우 그 배당소득의 금액에 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 배당가산 금액에서 제외하도록 되어 있어, ‘법인세 감면 규정을 적용받는 법인’으로부터 받은 배당소득이 있는 경우여야만 ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 의 배당가산 배제금액이 산정되는 것이지, 법인원천소득에 대해서 법인단계에서 법인세가 부과된 경우(‘감면 규정을 적용받는 법인’으로부터 받은 배당소득이 아닌 경우)는 ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 의 배당가산 배제금액 산정 대상이 아니다. (라) 만약 감면 규정을 적용받는 사업연도가 아닌 사업연도의 배당에 대하여 배당가산 배제규정을 적용한다면, 법인세가 과세된 소득에 대하여 배당가산 배제금액이 산정되게 되어 이중과세조정이 이루어지지 않는 문제가 발생하여, 배당세액공제의 취지에도 어긋나게 된다. (2) ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 제2호 에 따르면 지방이전법인으로 법인세를 감면받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도의 소득금액을 기준으로 배당가산 배제금액을 계산하도록 되어 있는바, 쟁점법인은 7개 사업연도(2009∼2015사업연도)에 걸쳐 지방이전법인으로 법인세를 감면받았으므로 당초 청구인들이 신고한바와 같이 직전 2개 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하여야 한다.

• 나. 처분청 의견 (1) ｢소득세법｣ 제17조 제3항 제4호 에 따르면 ｢조세특례제한법｣ 제132조 에 따른 최저한세액이 적용되지 아니하는 법인세의 비과세·면제·감면 또는 소득공제를 받은 법인 중 대통령령으로 정하는 법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우에는 그 배당소득의 금액에 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 배당가산 적용에서 배제하도록 되어 있고, 배제되는 금액의 구체적인 산정방법 등을 ｢소득세법 시행령｣ 제27조 제1항 에 위임하여 정하고 있다. (가) 배당가산 배제 대상 배당소득을 규정한 ｢소득세법｣ 제17조 제3항 제4호 에서 “최저한세액이 적용되지 아니하는 법인세의 감면 등을 받은 법인”이라 하고 있음에도, 대상 감면의 범위(종류)를 위임하여 정한 ｢소득세법 시행령｣ 제27조 제1항 에서 “받는 법인”으로 규정되어 있다고 하여 잉여금 처분의 대상이 되는 2016사업연도에 해당 감면을 받지 않아 배당가산 배제 규정 대상이 아니라고 하는 청구인들의 해석은 합리적이지 않다. (나) 청구인들의 주장처럼 법인세의 비과세·면제·감면 등을 받는 법인으로 해석할 경우 배당소득 지급(귀속)연도인 2017사업연도에 해당 감면을 적용받는 법인으로부터 받은 배당소득이 배당가산 배제 대상이 되며 이는 배당소득의 재원인 잉여금 발생 사업연도와 무관한 사업연도의 감면 적용 여부로 배당가산 배제 대상을 가리는 오류가 발생하게 된다. (다) 청구인들은 “감면 규정을 적용받는 법인”을 잉여금 처분 대상이 되는 사업연도 외에 과거까지 확대할 경우 법인세가 과세된 소득에 대하여 배당가산(Gross-up) 배제되어 이중과세가 조정되지 않는 문제가 발생하게 되어 부당하다고 주장하나, 법인세 감면소득(배당가능이익)을 전액 배당하거나 ｢법인세법｣ 제51조의2 에 따른 소득공제를 적용받는 유동화전문회사(90% 이상 배당)와 같이 배당 재원 잉여금의 귀속 사업연도가 명확히 확인이 되는 경우, 이중과세 조정이 되지 않는 문제가 발생한다고 하지만, 쟁점법인은 감면소득을 전액 배당하지도 않았고, 소득공제를 적용받은 유동화전문회사에도 해당하지 않으므로 잉여금 처분의 대상이 되는 2016사업연도에 해당 감면을 받지 않아 배당가산 배제 규정 대상이 아니라는 청구인들의 주장은 이유가 없다.

(2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하는데(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 등 참조), ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 제2호 에 따르면 직전 2개 사업연도의 소득금액을 기준으로 배당가산 배제 비율을 계산하게 되어 있으나, 감면을 적용 받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하도록 되어 있어, 쟁점법인은 직전 2개 사업연도(2015·2016사업연도) 중 2015사업연도만 ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 에 따른 법인의 공장 및 본사를 수도권 밖으로 이전한 데에 대한 법인세 감면을 적용받았으므로, 감면을 적용 받은 2015사업연도 소득금액을 기준으로 배당가산 배제 비율을 계산하는 것이 조세법규의 엄격해석 원칙에 부합한다고 할 수 있다.

• 가. 쟁점

① 쟁점배당소득은 법인단계에서 법인세가 부과되었으므로 배당가산(Gross-up) 배제 대상이 아니라는 청구주장의 당부

② 쟁점법인은 7개 사업연도에 걸쳐 법인세를 감면받았으므로 직전 2개 사업연도를 기준으로 배당가산 배제금액을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부

• 나. 관련 법령

(1) 소득세법(2017.12.19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것) 제17조【배당소득】① 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금

2. 법인으로 보는 단체로부터 받는 배당금 또는 분배금

3. 의제배당(擬制配當)

4. ｢법인세법｣에 따라 배당으로 처분된 금액

5. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령으로 정하는 집합투자기구로부터의 이익 5의2. 국내 또는 국외에서 받는 대통령령으로 정하는 파생결합증권 또는 파생결합사채로부터의 이익

③ 배당소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액으로 한다. 다만, 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 배당소득 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 배당을 제외한 분(分)과 제1항 제5호에 따른 배당소득 중 대통령령으로 정하는 배당소득에 대해서는 해당 과세기간의 총수입금액에 그 배당소득의 100분의 11(2009년 1월 1일부터 2010년 12월 31일까지의 배당소득분은 100분의 12)에 해당하는 금액을 더한 금액으로 한다.

1. 제2항 제2호 가목에 따른 자기주식 또는 자기출자지분의 소각이익의 자본전입으로 인한 의제배당

2. 제2항 제2호 나목에 따른 토지의 재평가차액의 자본전입으로 인한 의제배당

3. 제2항 제5호에 따른 의제배당

4. ｢조세특례제한법｣ 제132조 에 따른 최저한세액이 적용되지 아니하는 법인세의 비과세·면제·감면 또는 소득공제(｢조세특례제한법｣ 외의 법률에 따른 비과세·면제·감면 또는 소득공제를 포함한다)를 받은 법인 중 대통령령으로 정하는 법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우에는 그 배당소득의 금액에 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 산출한 금액 제56조【배당세액공제】① 거주자의 종합소득금액에 제17조 제3항 각 호 외의 부분 단서가 적용되는 배당소득금액이 합산되어 있는 경우에는 같은 항 각 호 외의 부분 단서에 따라 해당 과세기간의 총수입금액에 더한 금액에 해당하는 금액을 종합소득 산출세액에서 공제한다.

② 제1항에 따른 공제를 “배당세액공제”라 한다. (2) 소득세법 시행령(2021.2.17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것) 제27조의3【법인세의 면제 등을 받는 법인 등】① 법 제17조 제3항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 법인”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.

1. ｢법인세법｣ 제51조의2 또는 ｢조세특례제한법｣ 제100조의16 을 적용받는 법인

2. ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 ㆍ제121조의2ㆍ제121조의4ㆍ제121조의8 또는 제121조의9의 규정을 적용 받는 법인

② 법 제17조 제3항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 율”이란 다음 각 호의 비율을 말한다.

1. 제1항 제1호에 해당하는 법인의 경우에는 100분의 100

2. 제1항 제2호에 해당하는 법인의 경우에는 다음의 산식에 의한 비율(제1항 제2호의 규정을 적용 받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하며, 당해 비율이 100분의 100을 초과하는 경우에는 100분의 100으로 한다) 직전 2개 사업연도의 감면대상 소득금액의 합계액 × 감면비율 직전 2개 사업연도의 총소득금액의 합계액

③ 법 제17조 제3항 각 호 외의 부분에서 “대통령령으로 정하는 배당소득”이란 ｢자본시장과 금융투자업에 관한 법률｣ 제9조 제19항 제1호 에 따른 기관전용 사모집합투자기구(제1항 제1호에 해당하지 않는 회사만 해당한다)로부터 받는 배당소득을 말한다.

(3) 조세특례제한법(2021.1.1. 법률 제17759호로 개정되기 전의 것) 제63조의2【법인의 공장 및 본사를 수도권 밖으로 이전하는 경우 법인세 등 감면】① 다음 각 호의 요건을 갖춘 법인(이하 이 조에서 "지방이전법인"이라 한다)은 제2항부터 제4항까지의 규정에 따라 법인세를 감면받을 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부동산업, 건설업, 소비성서비스업, 무점포판매업 및 해운중개업을 경영하는 법인의 경우에는 그러하지 아니하다.

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 심판청구서 및 처분청의 답변서 등의 이 건 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점법인은 2009.3.24. 법인 본사를 수도권과밀억제권역에서 OOO로 이전하고 ｢조세특례제한법｣(2009.5.21. 법률 제9671호로 개정되기 전의 것) 제63조의2에 따라 지방이전법인으로 법인세 감면을 적용받았다. (나) 쟁점법인은 2017.3.31. 주주총회에서 2016년 이익잉여금의 처분을 확정하여 아래 <표3>과 같이 2017.4.3. 주당 OOO원 총 OOO원의 배당금을, 2017.8.22. 주당 OOO원 총 OOO원의 배당금을 중간배당으로 지급하였다. <표3> 쟁점배당금 지급내역 OOO (다) 청구인들은 2017년 귀속 종합소득세 신고 당시 아래 <표4>와 같이 쟁점 배당소득에 대한 배당가산 배제금액을 [(직전 2개 사업연도의 감면대상소득금액의 합계액 × 감면비율) / 직전 2개 사업연도의 총소득금액의 합계액]으로 하였다. <표4> 배당가산 배제금액 산정내역 OOO (라) 처분청은 쟁점 배당소득은 ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 제2호 괄호 규정(조세특례제한법 제63조의2 의 규정을 적용받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우) 적용 대상이므로 2015년 1개 사업연도의 소득금액을 기준으로 배당가산 배제율을 산정해야 한다며, 배당가산 배제율을 당초 28.09%가 아닌 50.00%로 적용하여 배당가산 금액 및 배당세액 공제액을 재산정하고 청구인들에게 종합소득세 합계 OOO원을 경정·고지하였다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련법률 등을 종합하여 이 건에 관하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①에 대하여 보건대, 청구인들은 쟁점배당소득은 법인원천소득에 대해 법인세가 부과되었기 때문에 배당가산 배제금액 대상이 아니라고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하는데(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 등 같은 뜻임), ｢소득세법｣ 제17조 제3항 제4호 에 따르면 ｢조세특례제한법｣ 제132조 에 따른 최저한세액이 적용되지 아니하는 법인세의 비과세·면제·감면 또는 소득공제를 받은 법인 중 대통령령으로 정하는 법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우에는 그 배당소득의 금액에 대통령령으로 정하는 율을 곱하여 산출한 금액을 배당가산 적용을 배제하도록 되어 있고, 같은 법 시행령 제27조 제1항에서 직전 2개 사업연도의 감면대상 소득금액을 기준으로 배당가산 배제금액을 산정하도록 되어 있으며, 법인세 감면을 받은 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하도록 되어 있는바, 청구법인은 2015사업연도에 ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 (지방이전법인)의 규정에 따라 법인세를 감면받은 이상 처분청의 계산에 특별한 잘못은 없어 보이는 점, 비록 쟁점법인이 2016사업연도에 법인세 감면을 받지 않았다고 하더라도 쟁점법인의 2014∼2017사업연도 평균 배당성향은 8.74%로 이중과세가 발생하였다고 단정하기 어려운 점 등에 비추어 위 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 보건대, 청구인들은 쟁점법인은 7개 사업연도에 걸쳐 지방이전법인으로 법인세를 감면받았으므로 당초 청구인들이 신고한바와 같이 직전 2개 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하여야 한다고 주장하나, ｢소득세법 시행령｣ 제27조의3 제2항 제2호 에 따르면 직전 2개 사업연도의 소득금액을 기준으로 배당가산 배제 비율을 계산하게 되어 있으나, 감면을 적용 받는 사업연도가 1개 사업연도인 경우에는 당해 사업연도의 소득금액을 기준으로 계산하도록 규정하고 있는데, 쟁점법인은 직전 2개 사업연도(2015·2016사업연도) 중 2015사업연도만 ｢조세특례제한법｣ 제63조의2 에 따른 법인의 공장 및 본사를 수도권 밖으로 이전한 데에 대한 법인세 감면을 적용받았으므로, 감면을 적용 받은 2015사업연도 소득금액을 기준으로 배당가산 배제 비율을 계산하는 것이 타당해 보이는 점 등에 비추어, 위 청구주장 또한 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. (다) 따라서 처분청이 청구인들에게 쟁점법인이 법인세 감면을 적용받은 2015사업연도 소득금액을 기준으로 배당가산 배제금액을 재계산하여, 청구인들에게 한 종합소득세 부과처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 ｢국세기본법｣ 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.