공부상 근린생활시설인 쟁점건물 5층이 「조세특례제한법」상 부가가치세 면제대상이라는 청구주장의 당부

[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]

• 가. 청구인은 2017.12.12. OOO를 소재지로 주택신축판매업(면세사업자)으로 사업 자 등록을 한 후, 지상 5층 근린생활시설 및 다중주택(연면적 549.71㎡로, 이하 “쟁점건 물” 이라 한다)을 2018.11.26. 신축․완공하고 2019.3.6. 이를 OOO원에 양도한바, 쟁점건 물 신축판매 수입금액에 대하여 면세로 보아 2019년 귀속 사업장현황신고 및 종합소득 세 신고를 하였다.
• 나. 처분청은 조세특례제한법(이하 “조특법”이라 한다) 제106조에 따라 부가 가 치세가 면제되려면 주택법상 주택에 해당하여야 하나 쟁점건물의 1층 및 5층 은 건축물대장상 용도가 근린생활시설(사무소)이므로 부가가치세 면제대상이 아니라고 보아 2022.1.6. 청구인에게 2019년 제1기 부가가치세 OOO원을 결정․고지하였다.
• 다. 청구인은 이에 불복하여 2022. 3. 16. 심판청구를 제기하였다.

• 가. 청구인 주장 청구인이 신축 완공한 쟁점건물의 5층 부분은 사실상 주거용도로 사용되는 주택으로 서 전체 면적은 126.57㎡이나 호당 면적은 85㎡ 이하의 국민주택 규모이므로 공급 당시 조특법 규정에 따르면 부가가치세 면제대상인 “주택”에 해당한다. 조특법 제106조 제1항 제4호에서는 대통령령으로 정하는 국민주택에 대하여 부가가치세를 면제하도록 규정한바, 쟁점건물 공급 당시의 조특법 시행령 제106조 제4항에서는 이에 대하여 “같은 법 시행령 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택”으로 규정하여 규모(85㎡)에 관하여는 명확히 정의하고 있으나, 주택의 개념에 대하여는 별도의 언급이 없었다가 쟁점건물의 공급 이후 2021.2.17. 개정되어 “ 주택법 제2조 제1호 에 따른 주택”으로 범위를 명확히 하였다. 한편 주택법 제2조 제1호 에서는 “주택”이란 세대의 구성원이 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물로 정의하면서 종류와 범위에 대하여 단독주택과 공동주택으로 구분하고 있고, 제1호의 “주택”과는 별도로 주택법 제2조 제4호 에 “준주택”의 정의를 따로 규정하고 있으며, 대통령령으로 건축법 시행령 별표에 따른 “오피스텔”을 준주택으로 분류하고 있다. 이와 같이 공급 당시 법령에서는 부가가치세 면제대상인 주택에 대하여 건축물 대 장상 용도가 오로지 주택으로 기재된 것으로 제한을 두지 않고 있으므로, 주택 법상 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물이면 주택에 해당하는 것이다. 즉, 쟁점건물의 5층은 건축물대장상 근린생활시설로 기재되어 있다고 하더라도 사 실상 각 세대(4세대, 세대당 면적 85㎡이하)가 독립된 생활단위를 구성하여 주거용 으로 사용되고 있으므로, 사용 승인 이후 임차인이 주거전용으로 사용한 시점부터 공 급 시기까지 부가가치세 면제대상 국민주택에 해당하는 것이다. 쟁점건물의 경우 건축법상 다가구주택은 5층을 주택으로 건축허가를 받을 수 없었기에 근린생활시설로 건축물대장에 등재할 수밖에 없었고, 쟁점건물의 5층은 당 초부터 주방시설, 보일러 등을 갖춘 주거용으로 신축되어 완공 후 즉시 주거용으로 임대하였다가 현황 그대로 공급하였으므로 공급 당시 관련 법령에 따른 근린생활 시 설의 요건에 해당하지 아니하여, 공부상 등재(근린생활시설)와는 별개로 부가가치 세 면제 대상인 주택으로 판단하여야 한다.
• 나. 처분청 의견 청구인은 쟁점건물 5층이 사실상 주거용으로 사용되는 주택으로서 공급 당시 관련 법령에 따른 근린생활시설의 요건에 해당하지 않으므로 부가가치세 면제 대상인 “주 택”에 해당한다고 주장하나, 대법원 2021.1.28. 선고 2020두44749 판결은 공급 하는 건축물이 관련 법령에 따른 ‘오피스텔’의 요건을 적법하게 충족하여 공부상 ‘업 무 시설’로 등재되었다면, 그것이 공급 당시 사실상 주거의 용도로 사용될 수 있는 구조 와 기능을 갖추었다고 하더라도 이를 건축법상 ‘오피스텔’의 용도인 ‘업무시설’로 사용할 수 없는 것은 아니므로, 위와 같은 경우 이 사건 면세조항의 적용대상이 될 수 없는 ‘오피스텔’에 해당하는지 여부는 원칙적으로 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 판 단함이 타당하다라고 판시하였다. 그리고 개정 전의 조특법 시행령을 적용한 조세심판원의 결정[조심2017서991(2017.12.20.), 조심 2019부327(2019.6.11.)]에서도 부가가치세가 면제되는 국민 주택 규모 이하의 주택은주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면 적이 85㎡(읍면 지역은 100㎡) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 한다고 결 정한바, 개정 전의 법령을 적용하여 판단한다고 하더라도 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은주택법에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전 용 면적이 85㎡(읍면 지역은 100㎡) 이하인 것만을 의미하는 것으로 보아야 한다. 따라서 쟁점건물 5층은 공부상 근린생활시설로 건축허가를 받아 신축한 건물을 용 도변경의 허가를 받지 않고 주거용 목적으로 공급한 것이므로, 쟁점건물 5층이 부 가가치세 면제 대상 주택에 해당한다는 청구주장에는 이유가 없다.

• 가. 쟁 점 공부상 근린생활시설인 쟁점건물 5층이 조세특례제한법상 부가가치세 면제대 상이라는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령: <별지>에 기재
• 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인은 OOO를 소재지로 주택신축판매업(면세)으로 2017.12.12. 사업자등록 을 하고, 2018.11.26. 쟁점건물을 완공하여 2019.3.6. 매수자에게 매도한 후 2019년 귀속 사업장현황신고 및 종합소득세 신고 시 주택신축판매 수입금액 OOO원에 대하여 면세로 보아 신고·납부하였다. (2) 처분청은 2021.10.14. 부동산매매업(과세사업자) 과세자료에 따라 쟁점건물의 1층과 5층이 건축물대장상 근린생활시설(사무소) 용도로 확인되므로 조특법 제106조 의 부가가치세 면제대상에 해당하는주택법상 주택에 해당하지 않는다고 판단하고, 2019년 제1기분 근린생활시설 매매분에 대하여 기준시가에 따라 안분계산하여 이 건 부가가치세 OOO원(세금계산서 미발급 가산세 OOO원, 무신고 가산세 OOO원, 납부불성실 가산세 OOO원 합계 OOO원 포함)을 결정․고지하였다. (3) 쟁점건물에 대한 일반건축물대장 및 부동산종합증명서(토지,건축물)에 의하면, 아래 <표1>와 같이 쟁점건물의 1층과 5층 부분의 용도는 제2종 근린생활시설(사무 소)로 나타나고, 쟁점건물의 1층 근린생활시설에 대한 부가가치세 부과처분에 대하여 는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없다. <표1> 쟁점건물 내역 OOO (4) 청구인은 쟁점건물 5층이 공부상 근린생활시설이나, 주거목적으로 임대기간 1 년인 임대차 계약을 체결하였다고 주장하면서, 아래 <표2>와 같은 부동산(원룸) 월 세 계약서 4매를 제출하였고, 계약서상 해당 호실마다 옵션(에어컨, 세탁기, 냉장 고, 옷장, TV 등)이 기본 설치되어 있는 것으로 나타난다. <표2> 임대차계약서 상 기재된 내용 발췌 OOO (5) 국세통합전산망 조회내역에 의하면 청구인의 사업자등록 내역은 다음 <표3>과 같이 확인된다. <표3> 청구인 사업자등록 현황 OOO

(6) 이 건에 적용된 조특법 시행령 제106조 제4항 제1호는 아래 <표4>와 같이 2021.2.17. 대통령령 제31444호로 개정되었고, 개정문상의 개정이유는 부가가치세가 면제되는 국민주택을 주택법에 따른 주택으로서 국민주택규모 이하인 것으로 명 확히 규정한다는 것이다. <표4> 조특법 시행령 제106조 제4항 제1호 개정내용 2021.2.17. 대통령령 제31444호 일부개정 전 2021.2.17. 대통령령 제31444호 일부개정 후 제106조【부가가치세의 면제 등】④ 법 제106조제1항제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 제51조의2제3항에 규정된 규모 이하의 주택 제106조【부가가치세의 면제 등】④ (좌동)

1. 주택법 제2조제1호 에 따른 주택으로서 그 규모가 같은 조 제6호에 따른 국민주택규모(기획재정부령으로 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적 을 기준으로 한 면적을 말한다) 이하인 주택

(7) 청구인은 이 건 부가가치세 부과처분에 대하여 다음과 같은 잘못이 있다고 주 장한다. (가) 공부상 용도로 근린생활시설로 보아 쟁점건물 5층에 대해 부가치세를 부과한다면 국세기본법 제14조 제2항 “세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다”는 실질과세원칙에 반한다. (나) 또한 청구인은 쟁점건물을 주거용으로 임대하기 위하여 개업연월일은 20OO.OO.OO.로 하여 면세사업자로 사업자등록을 하고 5층에 대하여 부가가치세 환급 신청도 하지 않았으며 양도일까지 사업장 현황신고를 해왔다. (다) 건축법 시행령 [별표1]에서도 요건을 명확히 하여 제2종 근린생활시설의 종류를 열거하고 용도에 따라 건축물의 종류를 구분하였는데, 쟁점건물 5층은 열거된 제2종 근린생활시설에 나와 있지 않고, 주거형태를 갖춘 주택으로 보아야 한다. (라) 처분청이 드는 심판결정례나 판례는 건축법 시행령상 “주택”과는 별도로 준주택으로 분류되는 오피스텔에 대하여 조특법의 부가가치세 면제 대상 국민주택이 될 수 없다는 취지이고, 청구인의 사례는 사용승인시부터 주거전용으로 사용하는 사 실상 다가구 또는 다세대주택이었으므로 업무용 또는 주거용으로 선택 가능한 오 피스텔과는 다른 사례에 해당한다. 또한 청구인이 공급한 시점(2019.3.6.)에서의 유사 사례에서 국세청 예규(사전법령해석부가 2018-286, 2018.5.14.)는 근린생활시 설로 허가를 받아서 신축한 건물을 용도변경의 허가를 받지 아니하고 건물 전체를 원룸 형태로 개조하여 주택으로 임대하다 양도하는 경우 부가가치세가 면제되는 국 민주택에 해당하는 것으로 답변한 바 있다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 공급 당시 조특법 시행령 제106조 제4항 제1호의 문언상 건축물대장상 용도가 주택인 것만 면 제대상이 아니라, 쟁점건물 5층과 같이 실질적으로 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조의 건축물은 부가가치세 면제대상에 해당한다고 주장하나, 우리 원은 이 건과 같 이 2021.2.17. 개정 이전의 조특법 시행령 제106조 제4항에 적용된 사안에서 ‘조특법 시행령 제106조 제4항의 부가가치세가 면제되는 국민주택 규모 이하의 주택은 ｢주택 법｣에 따른 주택에 해당되는 것 중 그 주거전용 면적이 85㎡(읍․면 지역은 100㎡)이 하인 것만을 의미한다’고 보아 오피스텔이나 근린생활시설 등 이에 해당하지 아니 하는 건물에 대하여는 부가가치세가 과세된다고 판단(조심 2021인5193, 2021.11.22.)하였고, 이 경우 조특법상 국민주택 면세조항의 적용대상이 될 수 있는 주택에 해당하는지는 ‘원칙적으로 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 판단하여야 하고, 공급 당시 공부상 용도가 사무소에 해당하여 부가가치세 면제대상에서 제외된 이상 나중 에 실제로 주거 용도로 사용되고 있더라도 이와 달리 볼 수는 없다’고 결정하였던 점 (조 심 2021서2034, 2021.6.3. 등), 청구인은 쟁점건물 5층을 공급할 당시 공부상 근 린생활시설로 분류하여 건축허가 및 사용승인을 받았고, 달리 그 용도를 주택 법상 주택으로 변경한 사실이 없는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판 단된다. 따라서 가산세를 포함하여 이 건 부가가치세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로국세기 본 법 제81조 및 제65 조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한

• 다. <별지> 관련 법령 (1) 국세기본법 제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다. (2) 부가가치세법 제4조【과세대상】① 부가가치세는 다음 각 호의 거래에 대하여 과세한다.

1. 사업자가 행하는 재화 또는 용역의 공급

(3) 조세특례제한법 제106조【부가가치세의 면제 등】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 재화 또 는 용역의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다. (후단 생략)

4. 대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역(대통령령으로 정하는 리 모델링 용역을 포함한다) (4) 조세특례제한법 시행령 제52조의2【자기관리부동산투자회사 등에 대한 과세특례】③ 법 제55조의2 제4항에서 "대통령령으로 정하는 규모"란주택법에 따른 국민주택 규모(기획재정부령이 정하는 다가구주택의 경우에는 가구당 전용면적을 기준으로 한 면적을 말한다)를 말 한다. 제106조【부가가치세의 면제 등】④ 법 제106조 제1항 제4호에서 "대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역"이란 다음 각 호의 것을 말한다. <개정 2018.2.13>

1. 제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택 (5) 주택법 제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.

1. "주택"이란 세대(世帶)의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조 로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 말하며, 단독주택과 공동주택으로 구 분한다.

2. "단독주택"이란 1세대가 하나의 건축물 안에서 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

3. "공동주택"이란 건축물의 벽ㆍ복도ㆍ계단이나 그 밖의 설비 등의 전부 또는 일부를 공동으로 사용하는 각 세대가 하나의 건축물 안에서 각각 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 주택을 말하며, 그 종류와 범위는 대통령령으로 정한다.

6. “국민주택규모”란 주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 “주거전용면적”이라 한 다)이 1호(戶) 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대 당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택을 말한다)을 말한다. 이 경우 주거전용면적 의 산정방법은 국토교통부령으로 정한다 (6) 주택법 시행령 제2조【단독주택의 종류와 범위】주택법(이하 "법"이라 한다) 제2조제2호에 따 른 단독주택의 종류와 범위는 다음 각 호와 같다.

1. 건축법 시행령별표1 제1호 가목에 따른 단독주택

2. 건축법 시행령별표1 제1호 나목에 따른 다중주택

3. 건축법 시행령별표1 제1호 다목에 따른 다가구주택 【별표1】용도별 건축물의 종류(제3조의5 관련)

1. 단독주택〔단독주택의 형태를 갖춘 가정어린이집·공동생활가정·지역아동센터 및 노인복지시설(노인복지주택은 제외한다)을 포함한다〕

• 가. 단독주택
• 나. 다중주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택을 말한다.

1. 학생 또는 직장인 등 여러사람이 장기간 거주할 수 있는 구조로 되어 있는 것

2. 독립된 주거의 형태를 갖추지 아니한 것(각 실별로 욕실은 설치할 수 있으나, 취사시설은 설치하지 아니한 것을 말한다.이하 같다)

3. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적의 합계가 330제곱미터 이하이고 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것

• 다. 다가구주택: 다음의 요건을 모두 갖춘 주택으로서 공동주택에 해당하지 아니 하는 것을 말한다.

1. 주택으로 쓰는 층수(지하층은 제외한다)가 3개 층 이하일 것. 다만, 1층의 전 부 또는 일부를 필로티 구조로 하여 주차장으로 사용하고 나머지 부분을 주택 외의 용도로 쓰는 경우에는 해당 층을 주택의 층수에서 제외한다.

2. 1개 동의 주택으로 쓰이는 바닥면적(부설 주차장 면적은 제외한다. 이하 같 다)의 합계가 660제곱미터 이하일 것 3) 19세대(대지 내 동병 세대수를 합한 세대를 말한다) 이하가 거주할 수 있을 것