청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점매출채권이 사실상 회수불가능한 채권이라고 단정하기 어려워 보이고, 이외에 회계장부의 진위여부를 확인할 수 있는 원시장부 등 구체적‧객관적인 증빙서류를 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
청구인이 제시한 자료만으로는 쟁점매출채권이 사실상 회수불가능한 채권이라고 단정하기 어려워 보이고, 이외에 회계장부의 진위여부를 확인할 수 있는 원시장부 등 구체적‧객관적인 증빙서류를 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단됨
심판청구를 기각한다.
(1) AAA는 OOO에 본점을 두고 주유소업을 영위하고 있던 BBB 주식회사(이하 “BBB”라 하고, AAA와 합하여 이하 “쟁점주유소들”이라 한다)의 자산과 부채를 2012.7.1. 포괄 양수하여 같은 업종을 영위하고 있다. 쟁점주유소들은 농민에게 면세유를 공급하면서 난방유 수요가 급증하는 겨울철에는 유류량을 예상하여 농민 명의의 면세유류 구입카드로 선 결제를 한 후 농민이 요구할 경우 면세유를 수시로 배달하는 영업형태를 취하였다. 면세유류 구입카드 선 결제를 한 후 농민이 신용카드사에 변제하여야 할 시기가 도래하면 쟁점주유소들이 법인통장에 입금된 카드매출액을 인출하여 농민 명의의 면세유류 구입카드 결제금액을 카드사에 입금시키고(카드수수료는 쟁점주유소들이 부담), 농민으로부터 면세유가 실지로 공급된 금액만큼 외상매출금을 회수하는 방식으로 영업을 하였는데, 이로 인해 장부에 계상된 매출액과 농민이 실지로 공급받은 면세유의 가액 간에 차이가 발생하게 되었다. 예를 들면, 농민이 석유류 100드럼을 신용카드로 결제한 후, 결제한 당월에 30드럼을 인수하고 차기 월 이후 30드럼을 인수한 후 40드럼을 인수하지 않았을 경우 40드럼에 해당하는 공급가액은 매출을 취소하고 당해 사업연도 이후에 이러한 사실이 발견되면 전기오류손익수정손으로 처리하였어야 하나, 이를 하지 아니하였다.
(2) 쟁점주유소들은 면세유류 구입카드가 결제되면 장부에 [(차)외상매출금/(대)매출]로 기장한 후, 결산시에 거래처별로 실제 변제받을 수 있는 채권과 실물이 공급되지 않아 변제받을 수 없는 채권을 합하여 외상매출금계정에 표기하였다. 이로 인해 AAA가 사업을 포괄양수할 당시(2012년) 외상매출금(OOO원) 중 면세유류 관련 미수채권이 OOO원 계상되어 있었고, 이후 누적되다가 쟁점주식 평가 기준일인 2017.12.31.에는 외상매출금(OOO원) 중 면세유류 관련 미수채권이 OOO원에 이르렀다. 통상 신용카드 매출에 의한 채권은 카드 결제 후 3～4일 만에 법인 통장에 입금되고 할부로 결제한 신용카드 매출도 6개월 이내에 입금된다. 면세유류 구입카드로 2017사업연도에 매출전표가 발행된 거래 중 2018사업연도에 AAA 계좌에 입금된 금액이 OOO원이므로 면세유 관련 외상매출금(OOO원)에서 회수액(OOO원)을 차감하면, OOO원은 회수불가능한 채권으로 보아야 한다.
(3) 면세유와 관련하여 2015년 이전에는 비닐하우스에 사용되는 열풍기 등에 공급되는 경유에 대해서도 교통․에너지․환경세 등을 환급해 주었으나, 2016년부터 석유로 대체되었는바, 석유류는 경유에 비해 환급액이 낮아 부정환급의 유인이 없어 2016년부터는 정상거래가 이루어졌다. 쟁점주유소들이 소재한 OOO은 면세유를 공급받는 농민의 수에 큰 변동이 없는 농촌임에도 2008사업연도부터 2015사업연도에 매출액에서 면세유 매출이 차지하는 비중이 연 21～28%, 부가가치율이 연 10～13%이었던데 반해, 2016사업연도부터는 매출액에서 면세유 매출이 차지하는 비율이 연 7.7%이고, 부가가치율이 연 7.6%로 각각 낮아졌는바, 이를 통해 2016사업연도 이전에는 허위매출이 상당히 포함되어 있음을 알 수 있다. 또한, AAA의 2017사업연도 총 매출(OOO원) 중 면세 매출이 OOO원에 불과한데, 면세유 관련 미수채권은 OOO원에 이른다.
(4) 처분청은 AAA가 BBB를 포괄적으로 양수하는 과정에서 체결한 양수도계약서 제4조에 의하면, 부실자산이 확인될 경우 양수도가액이 조정가능하다고 되어 있음에도 별다른 조치 없이 그대로 인수하였으므로 외상매출금 중 회수가 불가능한 채권은 존재하지 않는다는 의견이나, AAA는 BBB를 포괄적으로 양수하되, 회수불능채권에 대하여 자산가치를 인정하지 않기 위하여 계약서상 제4조의 문구를 둔 것이고, 실제 대가를 지불하지 아니하였다. 또한, 처분청은 2013년 쟁점주유소들이 세무조사시 교통․에너지․환경세 등을 추징받으면서도 허위매출에 대하여 법인세가 지적된 사실이 없다는 의견이나, 당시 OOO서장은 일반세무조사가 아니라 세원관리, 과세자료 처리 또는 세무조사 증거자료 수집 등을 위한 현장확인을 하였고, 현장확인 과정에서 결제시기와 공급시기를 달리하는 경우에 해당한다고 보아 교통세 등이 추징된 것이다. 즉, 앞서 언급한 사례(농민이 100드럼을 신용카드로 선 결제하고, 결제한 당월에 30드럼을, 차기월 이후에 30드럼을 인수한 후 40드럼은 인수하지 않은 경우)에서 결제한 당월에 인수한 30드럼만 정상거래로 보고, 나머지에 대하여는 환급을 부인한 것으로, 부인한 70드럼 중 실지거래가 있는지를 확인한 것이 아니므로 이를 근거로 허위매출이 없었다고 보는 것은 타당하지 아니하다. 설령 일반 세무조사라 하더라도 세무조사과정에서 과세관청이 허위매출을 발견하지 못하였다 하여 허위매출이 없었다고 볼 수도 없다.
(5) 쟁점주유소들은 외부회계감사대상 법인이 아니어서 다른 감독기관에서 재무제표를 감사하거나 감독한 사실이 없어 분식회계를 지적받지 아니한 것이고, 외부감독기관 등에서 감사를 받았음에도 변제불능채권을 지적받지 않은 것이 아니다. 설령 AAA가 분식회계로 이익을 얻었다고 하더라도 AAA와 청구인은 별개의 인격이고, 청구인으로서는 쟁점주식을 인수하는 과정에서 AAA의 재무제표가 분식회계로 왜곡되어 있음을 발견한다면, 회수불능채권을 자산에서 차감하여 거래하여야 한다.
(6) 처분청은 AAA가 부실채권에 대한 대손처리 및 자본잠식 상태에 대한 경영환경 개전 노력을 한 사실이 없다는 의견이나, 대손은 재화나 용역이 공급되었음에도 대가를 변제받지 못하는 경우에 채권을 포기하는 것이므로 실물이 공급되지 않아 원래부터 변제받을 수 있는 채권이 존재하지 않는 이 경우는 대손사유에 해당하지 아니한다. AAA는 회수불능채권을 전기오류손익수정손으로 회계처리하였어야 하나, 이렇게 계상하면 결손으로 인해 세무조사를 피할 수 없고, 2017사업연도 말 현재 금융기관으로부터 장기차입한 금원이 OOO원인 상황에서 자본잠식된 재무상태표를 제출하면 차입금이 회수될 우려가 있어 수정하지 못하였다.
(7) 처분청은 BBB와 AAA의 자금흐름을 요구하고 있으나, 법인세 신고시 제출한 부속서류에 외상매출금 명세서가 첨부되어 있고, 가공채권은 금융자료에 나타나지 아니한데 어떤 금융자료가 필요한지 의문이다. 금융거래내역이 방대하므로 AAA의 2014년 10월 거래분만 우선 살펴보면, 2014.10.13. AAA 계좌의 출금액(OOO원)은 농민 CCC의 면세유카드 결제금액(OOO원, 건당 OOO원, 2회)과 카드수수료(OOO원, 1.5% 정도)를 합한 금액과 동일하다. 처분청은 AAA의 계좌에서 출금된 금액이 가지급금 성격일 수도 있다는 의견이나, AAA는 2017사업연도 수입금액이 OOO원인 소규모 영세법인인데, OOO원을 대표이사가 인출하여 사적으로 사용하였다는 주장은 상식에 부합하지 아니한다. 또한, 처분청은 쟁점채권액이 고액임을 감안하면 이에 상응하는 무자료 매입이 있었을 가능성이 있다는 의견이나, AAA는 부정환급을 받기 위하여 변칙으로 면세유 구입카드를 사용하였는데, 만약 무자료로 매입하여 매입증빙이 되는 세금계산서를 수취하지 않았다면 면세유 부정환급을 받기 어려웠을 것이고, 조세를 탈루하기 위하여 무자료로 상품을 매입하면 매출이 노출되는 신용카드로 거래하지 않는 것이 무자료 거래의 관행임을 고려하면, 무자료 매입은 있을 수 없는 가정이다.
(1) 비상장주식의 보충적 평가방법에 의한 평가시 고려한 AAA의 재무상태표는 AAA가 매년 회계처리를 통하여 법인세 신고시 과세관청에 제출한 것이다. 만약 그 내용에 오류나 허위내용이 있는 경우 법인 스스로 수정하거나 과세관청의 조사 등에 의하여 시정되어야 할 것인데, AAA는 계속사업중인에도 불구하고 현재까지 그러한 사실이 확인된바 없다. 또한, 분식회계사실은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있음에도 청구인은 이에 대한 동기나 객관적인 증빙자료를 제시하지 못하고 있다.
(2) 청구인은 AAA가 사업을 BBB로부터 양수하기 전부터 면세유와 관련하여 지속적으로 허위매출채권이 계상되었다고 주장하나, 이에 대한 증빙으로 제출한 자료는 재무상태표, 외상매출금명세서, 쟁점채권액 계산을 위한 2017년 면세유 카드사 매출액 및 2018년에 입금된 금액에 대한 금융증빙이 전부이고, BBB와 AAA의 자금흐름을 확인할 수 있는 증빙을 제출하지 못하고 있다.
(3) 청구인은 면세유 매출로 법인통장에 입금된 금액을 인출하여 농민 명의로 면세유 카드결제금액을 카드사에 입금시키고 농민에게는 실제로 공급된 면세유 매출분만큼 대금을 지급받았다고 주장하나, 자금흐름을 확인할 수 있는 객관적인 증빙이 없어 신뢰하기 어렵고, 특히 법인통장에서 출금된 금액의 사용처가 불명확하다면 이는 회수불가능한 채권이 아니라 가지급금의 성격일 수 있으며, AAA가 장기간 분식회계를 하고 쟁점채권액이 고액임을 감안하면 무자료 매입이 있을 가능성도 있다.
(4) AAA가 분식회계를 통해 어떠한 형태로든 이익(금융기관의 대출연장, 신용등급 상승을 통한 대출이자율 혜택, 세무조사 대상 회피 등)을 얻은 것으로 보이고, 청구인은 AAA의 대표이사 자녀로 AAA와 특수관계에 있는바, 가공매출이 있다고 하면서도 AAA는 수정신고(경정청구) 및 자본잠식 상태에 대한 경영환경개선 등의 노력을 한 사실이 없다. 따라서 쟁점주식의 보충적 평가액 산정시 쟁점채권액을 자산가액에서 차감하지 아니하고 평가하여 청구인에게 증여세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.
(1) 상속세 및 증여세법(2017.12.19. 법률 제15224호로 개정된 것) 제35조[저가 양수 또는 고가 양도에 따른 이익의 증여] ② 특수관계인이 아닌 자 간에 거래의 관행상 정당한 사유 없이 재산을 시가보다 현저히 낮은 가액으로 양수하거나 시가보다 현저히 높은 가액으로 양도한 경우로서 그 대가와 시가의 차액이 대통령령으로 정하는 기준금액 이상인 경우에는 해당 재산의 양수일 또는 양도일을 증여일로 하여 그 대가와 시가의 차액에서 대통령령으로 정하는 금액을 뺀 금액을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다. 제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(時價)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.
② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다. 제63조[유가증권 등의 평가] ① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
1. 액면가액의 합계액으로 계산한 해당 법인의 발행주식총액 또는 출자총액의 100분의 1에 해당하는 금액
2. 3억원 2.～3. (생략) 제54조[비상장주식등의 평가] ① 법 제63조 제1항 제1호 나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(소득세법 제94조 제1항 제4호 다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.
② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다. 1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다) 제55조[순자산가액의 계산방법] ① 제54조 제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조 제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산·준비금·충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.
(1) 처분청의 과세자료에 의하면, BBB(대표 DDD)는 2008.7.1. 개업하여 AAA에 사업을 양도한 후 2012.7.31. 폐업하였고, AAA(대표 EEE)는 2012.7.1. 개업하여 유류 소매업을 영위하고 있다. 청구인은 2018.6.25. 특수관계가 아닌 BBB로부터 쟁점주식을 1주당 OOO원에 취득하였고, 처분청은 상증세법상 보충적 평가방법에 의해 쟁점주식의 1주당 가액을 OOO원으로 평가한 후 청구인이 특수관계가 아닌 자로부터 거래의 관행상 정당한 사유 없이 현저히 낮은 가액으로 쟁점주식을 양수하여 이익을 증여받은 것으로 보아 쟁점주식의 평가액에서 당해 주식의 양수가액과 OOO원을 각 차감한 OOO원을 증여재산가액으로 하여 2021.11.5. 아래 OOO과 같이 청구인에게 이 건 처분을 하였다.
(2) AAA의 2018사업연도 주주현황은 아래 OOO와 같은데, 청구인은 2018.6.25. 쟁점주식을 취득하여 대표이사이자 아버지인 AAA과 함께 AAA 주식 59.5%를 보유하게 된 것으로 나타난다.
(3) AAA의 2018사업연도 주식거래내역은 아래 OOO과 같은데, 쟁점주식 거래일인 2018.6.25. 전･후 3개월 이내 매매사례가액은 확인되지 아니한다.
(4) 처분청은 쟁점주식의 1주당 가액을 상증세법상 보충적 평가방법으로 산정하였는데, 순손익액과 순자산가액 계산서의 주요내용은 아래 OOO와 같다.
(5) 처분청이 제출한 쟁점주유소들의 2012.7.30. 사업양수도계약서의 주요내용은 아래 OOO과 같다.
(6) OOO서장은 2013.10.22.부터 2013.11.8.까지 쟁점주유소들에 대한 부가가치세 현장확인을 실시한 결과, 면세유 결제시기와 공급시기가 상이한 거래분에 대하여 2014.1.2. BBB에 2009～2010년 귀속분 교통․에너지․환경세 합계 OOO원, AAA에 2012～2013년 귀속분 교통․에너지․환경세 합계 OOO원을 각각 고지한 것으로 나타난다.
(7) 국세청의 전산자료에 의하면, AAA의 수입금액 현황은 아래 OOO과 같다.
(8) 청구인이 제시한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다. (가) AAA의 재무상태표와 외상매출금 명세서에 의하면, AAA의 외상매출금과 면세유류 관련 미수채권은 아래 OOO과 같다. (나) 청구인은 AAA의 2017년 미수채권 OOO원에 대하여 회수가능여부를 확인하기 위하여 면세유류 구입카드로 2017년 매출전표가 발생된 거래 중 2018년에 법인통장에 입금된 금액을 확인한 결과, OOO원이 입금되었으므로 나머지 쟁점채권액은 회수불가능한 채권으로 보아야 한다고 주장하며, CCC 주식회사 및 OOO 내역서를 아래 OOO와 같이 제출하였다. (다) 청구인은 면세유 관련 부정환급이 없어진 2016년부터 쟁점주유소들의 매출액에서 면세유 매출이 차지하는 비중과 부가가치율이 이전에 비해 낮아진 점을 고려하면, 2015년까지 재무제표에 면세유 관련 허위매출이 포함되어 있음을 알 수 있다고 주장하며, 연도별 총 매출액 대비 면세유 비율 변동내역(OOO 참조), 연도별 부가가치율 변동내역(OOO 참조)을 제출하였다. (라) 청구인은 예를 들어 AAA가 면세유 매출과 관련하여 2010.10.13. OOO원을 출금하여 농민 CCC의 면세유류 구입카드 연계계좌에 송금하면, 카드사에서 수수료(OOO원)를 제외한 OOO원(건당 OOO원)을 입금하였고, 이런 과정으로 2015년까지 외상매출금이 누적되었다고 주장하며, 아래 OOO의 AAA의 OOO계좌(OOO) 거래내역을 제출하였다.
(9) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 청구인은 쟁점채권액을 자산가액에서 차감하여 쟁점주식의 가액을 평가하여야 한다고 주장한다. 그러나 처분청은 쟁점주유소들이 법인세 신고시 첨부하여 제출한 재무제표를 기초로 상증세법상 보충적 평가방법에 따라 쟁점주식을 평가한 것으로 나타나는 점, 쟁점주유소들의 분식회계행위는 외부감독기관 등에서 지적되거나 사업양·수도 과정에서 언급된 사실이 확인되지 아니하는 점, 청구인이 제시한 쟁점주유소들의 재무상태표, 외상매출내역 등의 자료만으로는 쟁점매출채권이 사실상 회수불가능한 채권이라고 단정하기 어려워 보이고, 이외에 회계장부의 진위여부를 확인할 수 있는 원시장부 등 구체적·객관적인 증빙서류를 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어, 청구인의 주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.