[요지] 쟁점컵과일은 세척ㆍ절단된 과일에 과일의 갈변을 방지하고 유통기한을 연장하기 위한 침지액을 도포하는 등의 가공을 거치게 되는바, 이러한 가공 과정에서 청구법인이 특허받은 기술이 적용되었고, 이로 인해 과일의 갈변을 방지하게 되는 등 가공 전후에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점컵과일을 부가가치세 과세대상 재화로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[요지] 쟁점컵과일은 세척ㆍ절단된 과일에 과일의 갈변을 방지하고 유통기한을 연장하기 위한 침지액을 도포하는 등의 가공을 거치게 되는바, 이러한 가공 과정에서 청구법인이 특허받은 기술이 적용되었고, 이로 인해 과일의 갈변을 방지하게 되는 등 가공 전후에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니한 것으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점컵과일을 부가가치세 과세대상 재화로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[참조결정] 조심2021서1854
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) (쟁점①) 국세기본법제81조의15 제1항에 따르면, 납부고지하려는 세액이 OOO원 이상인 경우에는 미리 납세자에게 서면으로 과세예고통지를 하여야 한다고 규정하고 있는바, 과세예고통지를 생략한 2017년 제1기 부가가치세 부과처분은 절차적인 하자가 있어 위법․부당하므로 마땅히 취소되어야 한다. 국세청 발간 2019년 개정세법 해설책자에 따르면, 2018.12.31. 신설된 국세기본법제81조의15 제1항의 개정취지는 ‘과세예고통지를 생략한 과세처분은 중대한 절차적 하자로서 위법하다’는 대법원 판례에 따라 납세자의 절차적 권리보장 강화를 목적으로 법령상 “과세예고통지 의무를 명문화”한 것이다. 국세기본법제81조의15 제3항에서 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에는 같은 조 제2항의 과세전적부심사청구 규정을 적용하지 않는다고 규정하고 있으나, 이는 같은 조 제1항의 과세예고통지와는 무관하다.
(2) (쟁점②) 쟁점OOO은 부가가치세법제26조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제34조 제1항에 따른 ‘원생산물 본래의 성질이 변하지 않는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것’에 해당하므로 부가가치세가 면제되어야 한다. (가) 쟁점OOO은 사과, 방울토마토 등을 단순 세척, 절단하여 플라스틱통에 담아 윗부분을 비닐포장한 상품으로서, 쟁점과일컵에 포함되어 있는 과일 및 채소는 부가가치세법 시행규칙제24조 제1항 [별표 1]에서 규정하는 미가공식료품에 해당한다. 국세청의 유권해석에 따르면, 과일컵은 세척, 절단, 포장의 단계를 거친 단순 절단된 과일류에 대하여 본래 성질이 변하지 않은 정도의 1차 가공에 해당하므로 부가가치세가 면제되는 재화에 해당하고(서면인터넷방문상담3팀-OOO, 2007.12.6.), 과일은 세척 및 바로 섭취할 수 있을 정도의 손질을 하여 플라스틱통에 담고 윗부분을 비닐포장한 정도로 제공하는 것 역시 본래 성질이 변하지 않은 1차 가공을 거친 것이므로 부가가치세 면제 대상 재회에 해당한다(서면-OOO, 2016.9.20., OOO, 2001.9.24.)고 보았다. (나) 청구법인이 쟁점OOO에 적용한 특허기술은 ① OOO의 신선도 유지를 위한 세척 단계에 사용하는 침지액, ② 포장단계에 사용하는 혼합가스와 포장재에 대한 특허기술로서 절단 과일의 본래의 성질을 보다 효과적으로 유지하기 위한 것이므로, 이는 본래의 성질이 변하지 않는 정도의 1차 가공에 해당한다. 국세청 유권해석을 참고하더라도 세척단계에서 사용하는 침지액과 관련된 특허기술은 신선도 유지를 위해서 원생산물에 화학물질을 첨가하는 것으로서 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공으로 볼 수 있다. 특허법률사무소 OOO의 AAA 변리사는 “청구법인이 보유한 특허기술은 절단 과일의 본래의 성질을 장시간 효과적으로 유지시키기 위한 기술로서, ‘특허기술상의 절단 과일’은 부가가치세법제26조 제1항 제1호의 ‘가공되지 아니한 식료품’에 해당하고, ‘절단 과일의 1차 가공과 관련된 특허 기술’은 부가가치세법 시행령제34조 제1항에서의 ‘원생산물 본래의 특성이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것’에 해당한다고 판단하고 있다. (다) 처분청은 쟁점OOO에서 상당한 부가가치가 창출되었다는 의견이나, 청구법인은 쟁점OOO을 AAA 등 유통사에게 납품하고, 유통사는 본인의 유통망 및 브랜드 파워로 최종소비자가격을 결정하는 것이며, 청구법인에게는 오히려 손해가 발생하고 있다. ＜표2＞ 쟁점OOO 거래를 통한 판매마진 ㅇㅇㅇ (라) 처분청은 젓갈류 및 김치와 관련된 대법원 판례를 근거로 ‘내용물의 단순한 운반 및 보관 등을 위하여 포장하는 경우’가 아닌 ‘내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 공급되는 과정에서 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우’에는 부가가치세가 과세된다는 의견이나, 위 대법원 판례는 부가가치세법 시행령제34조 제2항에 따른 단순가공식료품에 대하여 판단한 것으로, 쟁점OOO과 같은 미가공식료품에 대하여 그대로 적용할 수 없다.
(1) (쟁점①) 처분청은 조사청으로부터 2022.7.14. 과세자료를 통보받았는바, 국세기본법제81조의15 제3항 제3호에 따라 2017년 제1기분 부가가치세의 부과제척기간이 임박하여 불가피하게 과세예고통지를 생략하고, 2022.7.22. 납세고지서를 교부송달하였다. 처분청은 통보받은 과세자료를 장기간 미처리하지 않았고, 청구법인의 과세전적부심사청구가 있을 경우에는 부과제척기간 내에 부과처분을 이행할 수 없어서 부득이하게 과세예고통지를 생략할 수밖에 없었다. 과세전적부심사제도는 권리구제의 실효성을 높이기 위하여 마련된 사전적 구제제도이기는 하지만, 조세 부과의 제척기간이 임박한 경우에는 이를 생략할 수 있는 등 과세처분의 필수적 전제가 되는 것으로 볼 수 없다(조심 2021서1854, 2021.11.22. 등, 같은 뜻임).
(2) (쟁점②) 단순 운반 및 보관을 넘어선 포장은 단순가공 이상의 가공이므로 쟁점OOO은 미가공식료품이 아니며 부가가치세 과세대상 재화이다. (가) 부가가치세법제26조 제1항 제1호 및 같은 법 시행령 제34조 제1항은 ‘가공되지 아니하거나 탈곡·정미·정맥·제분·정육·건조·냉동·염장·포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 식료품’을 부가가치세 면제대상으로 정하고 있는바, 이러한 규정의 입법취지는 미가공식료품이 기초생활필수품인 성격을 고려하여 소비자가 이를 부가가치세 부담 없이 공급받을 수 있게 하고, 미가공식료품은 원생산물을 가공하지 않고 식용으로 제공함에 따라 공급과정에서 부가가치의 창출이 상대적으로 적기 때문이다(서울고등법원 2020.7.10. 선고 OOO판결 참고). (나) 부가가치세법 시행령제34조 제1항 제1호에서 규정한 ‘포장’은 위 규정의 취지로 보아 ‘내용물의 단순한 운반 및 보관 등을 위하여 포장하는 경우’를 의미하고, ‘내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 공급되는 과정에서 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우’까지 의미한다고는 볼 수 없다(대법원 1985.2.26. 선고 OOO 판결 참고). (다) 쟁점OOO은 다음과 같은 이유로 부가가치세 면제대상에 해당한다고 보기 어렵다.
1. 쟁점OOO은 침지액이 도포된 과일들을 플라스틱용기에 담아 상표가 인쇄된 미세천공필름으로 상단을 밀봉한 후 최종소비자가 바로 식용에 공할 수 있는 규격별 포장상태로 판매되는바, 내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 판매된다는 점에서 단순한 운반 및 보관기능 이상의 부가가치를 가지고, 기초생활필수품 성격이 없으며, 통상적으로 상당한 규모 이상의 사업자가 제조공장에서 대량으로 생산하여 판매하게 되므로, 위 규정의 입법취지에 부합하는 대상이 아니다.
2. 청구법인은 다양한 크기와 종류의 과일의 갈변을 방지하고 유통기간을 연장하기 위하여 특허받은 침지액과 혼합가스 및 미세천공필름 기술을 쟁점OOO에 적용하였고, 이러한 특허기술을 통해 과일의 갈변을 6일 이상 방지한 사실을 보았을 때 특허기술의 적용 전과 후의 원물은 본래의 성질이 동일한 원물이라고 할 수 없으며, 그로 인해 창출되는 경제적 부가가치가 상당한 것을 보았을 때, 단순가공 이상의 상당한 가공이 이루어졌다고 보아야 할 것이다.
3. 부가가치세법 시행규칙제24조는 부가가치세가 면제되는 미가공식료품의 범위를 [별표1]에서 규정하고 있는바, ‘4.과실류’의 ⑫에서 ‘일시적으로 보존하기 위하여 처리(예: 이산화유황가스ㆍ염수ㆍ유황수나 그 밖의 저장용액으로 보존처리)한 과실과 견과류(그 상태로는 식용에 적합하지 않은 것으로 한정한다)’를 미가공식료품으로 열거하였는데, 쟁점OOO은 절단 과일을 보존처리한 것이나 그 상태로 식용에 적합한 것이어서 부가가치세 면제대상으로 볼 수 없다.
4. 청구법인은 쟁점OOO을 여러 거래처에 공급하고 있는데, 거래처별로 쟁점OOO을 부가가치세 과세대상 또는 면세대상 재화로 다르게 공급하였다. 즉, 청구법인의 거래처 중 일부는 쟁점OOO을 부가가치세 과세대상 재화로 인지하였고, 청구법인이 세금계산서를 발급하여 부가가치세 과세대상으로 신고한 사실이 있다.
3. 심리 및 판단
① (2017년 제1기분) 과세예고통지를 생략한 부과처분이 중대한 절차적 하자에 해당되어 취소되어야 하는지 여부
② 쟁점OOO이 부가가치세 과세대상 재화에 해당하는지 여부
(1) 국세기본법(법률 제18586호, 2021.12.21., 일부개정) 제81조의15(과세전적부심사) ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 “과세예고통지”라 한다)하여야 한다.
1. 세무서 또는 지방국세청에 대한 지방국세청장 또는 국세청장의 업무감사 결과(현지에서 시정조치하는 경우를 포함한다)에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
2. 세무조사에서 확인된 것으로 조사대상자 외의 자에 대한 과세자료 및 현지 확인조사에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세하는 경우
3. 납부고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우. 다만, 감사원법 제33조에 따른 시정요구에 따라 세무서장 또는 지방국세청장이 과세처분하는 경우로서 시정요구 전에 과세처분 대상자가 감사원의 지적사항에 대한 소명안내를 받은 경우는 제외한다.
② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 “과세전적부심사”(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다. 다만, 법령과 관련하여 국세청장의 유권해석을 변경하여야 하거나 새로운 해석이 필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 사항에 대해서는 국세청장에게 청구할 수 있다.
1. 제81조의12에 따른 세무조사 결과에 대한 서면통지
2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지
③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.
1. 국세징수법 제9조에 규정된 납부기한 전 징수의 사유가 있거나 세법에서 규정하는 수시부과의 사유가 있는 경우
2. 조세범 처벌법 위반으로 고발 또는 통고처분하는 경우
3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우
4. 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우
(2) 부가가치세법(법률 제16845호, 2019.12.31., 일부개정) 제26조(재화 또는 용역의 공급에 대한 면세) ① 다음 각 호의 재화 또는 용역의 공급에 대하여는 부가가치세를 면제한다.
1. 가공되지 아니한 식료품[식용(食用)으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물을 포함한다] 및 우리나라에서 생산되어 식용으로 제공되지 아니하는 농산물, 축산물, 수산물과 임산물로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따라 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 통상적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 그 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.
(3) 부가가치세법 시행령(대통령령 제30397호, 2020.2.11., 일부개정) 제34조(면세하는 미가공식료품 등의 범위) ① 법 제26조 제1항 제1호에 따른 가공되지 아니한 식료품(이하 이 조에서 “미가공식료품”이라 한다)은 다음 각 호의 것으로서 가공되지 아니하거나 탈곡ㆍ정미ㆍ정맥ㆍ제분ㆍ정육ㆍ건조ㆍ냉동ㆍ염장ㆍ포장이나 그 밖에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차 가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것으로 한다. 이 경우 다음 각 호에 따른 미가공식료품의 범위에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령으로 정한다.
1. 곡류
2. 서류
3. 특용작물류
4. 과실류
5. 채소류
6. 수축류
7. 수육류
8. 유란류(우유와 분유를 포함한다)
9. 생선류(고래를 포함한다)
10. 패류
11. 해조류
12. 제1호부터 제11호까지의 것 외에 식용으로 제공되는 농산물, 축산물, 수산물 또는 임산물
13. 소금[식품위생법제7조 제1항에 따라 식품의약품안전처장이 정한 식품의 기준 및 규격에 따른 천일염(天日鹽) 및 재제(再製)소금을 말한다. 이하 같다]
② 미가공식료품에는 다음 각 호의 것을 포함한다.
1. 김치, 두부 등 기획재정부령으로 정하는 단순 가공식료품
2. 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도로 1차 가공을 하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물
3. 미가공식료품을 단순히 혼합한 것
4. 쌀에 식품첨가물 등을 첨가 또는 코팅하거나 버섯균 등을 배양한 것으로서 기획재정부령으로 정하는 것
③ 법 제26조 제1항 제1호에 따른 농산물, 축산물, 수산물과 임산물은 다음 각 호의 것으로 한다.
1. 원생산물
2. 원생산물 본래의 성상(性狀)이 변하지 아니하는 정도의 원시가공을 거친 것
3. 제2호에 따른 원시가공을 하는 과정에서 필수적으로 발생하는 부산물
(4) 부가가치세법 시행규칙(기획재정부령 제775호, 2020.3.13., 일부개정) 제24조(면세하는 미가공식료품의 범위) ① 영 제34조 제1항 및 제2항(영 제49조 제1항 본문에서 준용하는 경우를 포함한다)에 따른 미가공식료품의 범위는 별표 1의 면세하는 미가공식료품 분류표에 따른다.
② 제1항에 따른 미가공식료품 분류표를 적용할 때에는 관세법 별표의 관세율표를 기준으로 한다. [별표 1] 면세하는 미가공식료품 분류표(제24조 제1항 관련) 구분 관세율표 번호 품명
4. 과실류 0801
① 코코넛ㆍ브라질너트ㆍ캐슈너트(cashew nut)(신선한 것이나 건조한 것으로 한정하며, 껍데기나 껍질을 벗겼는지에 상관없다) 0802
② 그 밖의 견과류(신선하거나 건조한 것으로 한정하며, 껍데기나 껍질을 벗겼는지에 상관없다) 0803
③ 바나나[플랜틴(plantain)을 포함하며, 신선하거나 건조한 것으로 한정한다] 0804
④ 대추야자ㆍ무화과ㆍ파인애플ㆍ아보카도(avocado)ㆍ구아바(guava)ㆍ망고(mango)ㆍ망고스틴(mangosteen)(신선하거나 건조한 것으로 한정한다) 0805
⑤ 감귤류의 과실(신선하거나 건조한 것으로 한정한다) 0806
⑥ 포도(신선한 것으로 한정한다) 0807
⑦ 멜론(수박을 포함한다)과 포포(papaw)[파파야(papaya)](신선한 것으로 한정한다) 0808
⑧ 사과ㆍ배ㆍ마르멜로(quince)(신선한 것으로 한정한다) 0809
⑨ 살구ㆍ체리ㆍ복숭아[넥터린(nectarine)을 포함한다]ㆍ자두ㆍ슬로(sloe)(신선한 것으로 한정한다) 0810
⑩ 그 밖의 과실(신선한 것으로 한정한다) 0811
⑪ 냉동 과실과 냉동 견과류(물에 삶거나 찐 것과 설탕이나 그 밖의 감미료를 첨가한 것은 제외한다) 0812
⑫ 일시적으로 보존하기 위하여 처리(예: 이산화유황가스ㆍ염수ㆍ유황수나 그 밖의 저장용액으로 보존처리)한 과실과 견과류(그 상태로는 식용에 적합하지 않은 것으로 한정한다) 0813
⑬ 건조한 과실(관세율표 제0801호부터 제0806호까지에 해당하는 것은 제외한다)과 관세율표 제8류의 견과류나 건조한 과실의 혼합물
5. 채소류 0702
① 토마토(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0703
② 양파ㆍ쪽파ㆍ마늘ㆍ리크(leek)와 그 밖의 파속의 채소(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0704
③ 양배추ㆍ꽃양배추ㆍ구경(球莖)양배추ㆍ케일(kale)과 그 밖에 이와 유사한 식용 배추속(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0705
④ 상추[락투카 사티바(Lactuca sativa)]와 치커리(chicory)[시커리엄(Cichorium)종](신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0706
⑤ 당근, 순무, 샐러드용 사탕무뿌리, 선모(仙茅), 셀러리액(celeriac), 무와 그 밖에 이와 유사한 식용 뿌리(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0707
⑥ 오이류(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0708
⑦ 채두류(菜豆類)(꼬투리가 있는지에 상관없으며 신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0709
⑧ 그 밖의 채소(신선한 것이나 냉장한 것으로 한정한다) 0710
⑨ 냉동채소(조리한 것은 제외한다) 0711
⑩ 일시적으로 보존하기 위하여 처리(예: 이산화유황가스ㆍ염수ㆍ유황수나 그 밖의 저장용액으로 보존처리)한 채소(그 상태로는 식용에 적합하지 않은 것으로 한정한다) 0712
⑪ 건조한 채소(원래 모양인 것, 절단한 것, 얇게 썬 것, 부순 것, 가루 모양인 것으로 한정하며, 더 이상 조제한 것은 제외한다) 0713
⑫ 건조한 채두류(菜豆類)(꼬투리가 없는 것으로서 껍질을 제거한 것인지 또는 쪼갠 것인지에 상관없다)
(1) 청구법인은 AAA가 ‘OOO’이라는 상표로 판매 중인 쟁점OOO을 OEM 방식으로 제조 및 납품하고 있다. 쟁점OOO은 다음과 같이 세척, 절단한 과일을 플라스틱 용기에 담아 미세천공필름으로 밀봉한 제품이고, 청구법인은 이를 AAA에게 부가가치세 면세재화로 공급하였으며, AAA 역시 소비자에게 이를 면세재화로 판매하였다. ㅇㅇㅇ
(2) 청구법인이 2017부터 2020년까지 AAA에게 판매한 쟁점OOO은 ‘사과＆방울토마토’, ‘사과＆포도’, ‘사과＆거봉’, ‘단감＆방울토마토’ 총 4종류이며, 청구법인이 면세매출한 합계액은 아래 ＜표3＞과 같다. ＜표3＞ 청구법인이 AAA에게 판매한 쟁점OOO 면세매출액 ㅇㅇㅇ
(3) 청구법인은 국내 OOO 제조의 선두기업으로서 AAA 외 급식업체 및 식품유통업체들에게도 OOO을 OEM 방식으로 납품하고 있다. 처분청은 2020년 기준 전자계산서와 세금계산서상의 품목명을 통해 청구법인이 공급한 OOO의 부가가치세 과세 및 면세 매출현황을 검토한 결과, 동일한 OOO 상품임에도 거래처에 따라 부가가치세 과세 또는 면세로 매출하는 것으로 확인하였다. ＜표4＞ 청구법인이 공급하는 OOO의 부가가치세 과세ㆍ면세 현황 ㅇㅇㅇ
(4) 청구법인은 OOO의 경쟁력을 확보하기 위하여 원물가공 특허 2개, 포장관련 특허 2개를 등록하여 제품에 적용하고 있다. 절단한 원물의 갈변을 방지하고 신선도를 유지하기 위한 신선유지제(침지액)를 자체 개발하여 특허번호 제OOO(2017.4.25.), 제OOO호(2018.4.9.)를 특허 등록하였고, 부패와 변질을 막기 위해 혼합가스 및 미세천공필름을 이용한 MAP포장기술을 개발하여 특허번호 제OOO호(2017.4.25.), 특허번호 OOO호(2018.4.9.)를 등록하였다. ＜표5＞ 청구법인의 특허내용 요약 ㅇㅇㅇ
(5) 청구법인이 제출한 증빙의 주요내용은 다음과 같다. (가) 쟁점OOO의 제조공정도는 다음과 같다. ㅇㅇㅇ (나) 특허법률사무소 OOO의 AAA 변리사가 쟁점OOO이 부가가치세법제34조 제1항 제1호의 적용대상인지에 대하여 검토한 소견서의 결론 부분 내용은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
(6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 과세예고통지를 생략한 2017년 제1기 부가가치세 부과처분은 절차적인 하자가 있어 위법하므로 취소되어야 한다고 주장하나, 처분청은 조사청의 AAA 세무조사 결과에 따른 과세자료를 2022.7.14. 통보받았고, 2017년 제1기 부가가치세의 부과제척기간(2022.7.25.)이 임박하여 2022.7.22. 2017년 제1기 부가가치세에 한하여 과세예고통지를 생략하고 납세고지서를 교부송달하였는바, 이는 처분청의 귀책있는 부과처분으로 보기 어려운 점, 과세예고통지는 처분의 사전통지이자 과세전적부심사를 청구할 기회를 부여하기 위한 것이라 할 것인데, 국세기본법제81조의15 제3항에 따라 과세전적부심사 청구대상이 아님에도 이를 위한 과세예고통지를 생략하였다고 하여 관련 부과처분이 당연 무효에 해당한다고 보기는 어려운 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다. (나) 다음으로 쟁점②에 대하여 살펴본다.
1. 법원은 부가가치세법 시행령제34조 제1항 제1호에서 “포장”을 “원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차가공”에 포함되는 것으로 규정한 것은, ‘내용물의 단순한 운반 및 보관 등을 위하여 포장하는 경우’를 의미하고, ‘내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 공급되는 과정에서 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우’까지 의미한다고는 볼 수 없다고 판시하면서, 위 시행령은 기본적으로 “미가공식료품”을 부가가치세 면제대상으로 규정한 것이고, 이러한 “미가공식료품”은 ‘원생산물을 가공하지 아니하고 식용으로 제공하는 것’ 또는 ‘원생산물 본래의 성질이 변하지 아니하는 정도의 1차가공을 거쳐 식용으로 제공하는 것’으로서, “미가공” 상태에서 식료품으로 공급되어 부가가치 창출이 상대적으로 적은 것인데, 이러한 “미가공식료품”에 있어서 내용물의 단순한 운반 및 보관 등을 위하여 포장하는 경우에는 “미가공” 상태의 내용물에 별다른 변화를 초래하지 않아 “미가공” 상태가 유지된다고 할 수 있는 반면, 내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 공급되는 과정에서 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우에는 “미가공” 상태가 유지된다고 보기 어려워, 앞서 본 부가가치세 면제의 입법취지에 부합하는 것으로 보기 어렵기 때문이라고 보았다. 또한 위와 같이 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우는, 기초생활필수품으로서의 성격이 희석된다고 볼 수 있고, 영세한 규모로 생산에 종사하는 농민 등이 공급하는 상품으로서의 성격도 희박하여, 부가가치세 면제의 입법취지에 부합하는 것으로도 보기 어렵다고 판단하였다(OOO고등법원 2020.7.10. 선고 2019누64312 판결, 대법원 1985.2.26. 선고 84누478 판결 등).
2. 이 건의 경우, 청구법인은 쟁점OOO이 미가공식료품으로서 부가가치세 면제대상에 해당된다고 주장하나, 쟁점OOO은 세척ㆍ절단된 과일에 과일의 갈변을 방지하고 유통기한을 연장하기 위한 침지액을 도포하는 등의 가공을 거치게 되는바, 이러한 가공 과정에서 청구법인이 특허받은 기술이 적용되었고, 이로 인해 과일의 갈변을 6일 이상 방지하게 되는 등 가공 전후에 원생산물 본래의 성질이 변하지 아니한 것으로 보기 어려운 점, 또한 위와 같은 가공을 거친 과일은 플라스틱용기에 담아 상표 등이 인쇄된 미세천공필름으로 밀봉하여 공급되는바, 이러한 포장은 ‘내용물의 단순한 운반 및 보관 등을 위한 포장’이라기보다는 ‘내용물과 포장이 일체를 이루어 상품으로 공급되는 과정에서 내용물 이외에 상당한 정도의 부가가치가 창출되는 경우’에 해당한다고 보는 것이 합리적인 점, 쟁점OOO은 상당한 규모 이상의 시설을 갖춘 사업자가 제조공장에서 대량으로 생산하여 판매하는 것으로, 미가공식료품을 부가가치세 면제 대상으로 규정한 입법취지에 부합하는 대상으로 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 쟁점OOO을 부가가치세 과세대상 재화로 보아 이 건 부가가치세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.