사회복지법인인 청구법인은 공익법인에 해당하고 출연자의 특수관계인을 직원으로 고용하여 급여를 지급하였으므로 그 지급액은 상증법 제48조 제8항·제78조 제6항 등에 따른 가산세 부과대상에 해당함
사회복지법인인 청구법인은 공익법인에 해당하고 출연자의 특수관계인을 직원으로 고용하여 급여를 지급하였으므로 그 지급액은 상증법 제48조 제8항·제78조 제6항 등에 따른 가산세 부과대상에 해당함
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인은 상증법 시행령 제38조 제11항에서 정하는 공익법인에 해당하지 않는다. (가) 상증법 제48조 제8항은 출연자 또는 그의 특수관계인이 대통령령으로 정하는 공익법인등의 현재 이사 수의 5분의 1을 초과하여 이사가 되거나, 그 공익법인등의 임직원(이사는 제외한다)이 되는 경우에는 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과한다고 하였고, 재정경제부에서 발간한 간추린 개정세법 책자에 따르면, 그 입법취지는 “공익법인에 대한 출연자 등의 사적 지배를 방지하기 위하여 출연자 및 그 특수관계인이 공익법인의 의사결정권한이 있는 이사에 취임하거나 고용되는 것을 제한하고, 제한기준을 위반하는 경우 기준초과 이사 등에 관련된 경비 전액에 대하여 가산세로 부과한다”고 기재되어 있다. (나) 위 규정이 적용되는 공익법인의 범위는 상증법 시행령 제38조 제11항에서 정하고 있는바, 그 범위는 “출연자와 제2조의2 제1항 제3호의 관계에 있는 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인, 출연자와 제2조의2 제1항 제4호의 관계에 있는 자가 재산을 출연하여 설립한 비영리법인, 출연자와 제2조의2 제1항 제5호 또는 제8호의 관계에 있는 비영리법인”으로 제한된다. (다) 청구법인은 출연자 AAA의 단독 출연으로 설립된 비영리법인으로서, 출연자와 특수관계에 있는 자의 공동출연으로 설립한 비영리법인이 아니므로, 위 규정의 적용대상이 아니다. (라) 처분청은 AAA의 아들인 CCC도 청구법인에 출연하여 단독 출연이 아니라는 의견이나, OOO 토지의 등기사항전부증명서에 따르면, 증여된 CCC의 지분은 89㎡의 35/1,148으로 면적으로 환산하면 2.71㎡이고, 건물까지 합한 가액에 지분을 계산하면 1/200 이하로 떨어지며, 금액 또한 OOO원이 될리 만무하다. 따라서, CCC은 단순한 기부자이지 출연자로 보기 어렵다.
(2) BBB은 청구법인의 고유목적에 부합하는 필수인력으로서, BBB에게 지급한 급여는 상증법 시행령 제80조 제7항에서 정하는 가산세 부과대상에 해당하지 않는다. (가) 공익법인의 출연자와 특수관계 있는 자가 그 공익법인의 임직원이 되어 수령하는 급여 등을 증여세로 과세하는 취지는 공익목적으로 출연된 재산 등이 공익목적 외에 사용되는 것을 방지하여 출연자의 우회적인 증여행위를 막기 위한 것인바, 예외적으로 의사, 교사, 사회복지사 등 공익법인의 고유목적에 필수적인 인력에 대한 지출은 그 대상이 출연자와 특수관계에 있다 하더라도 가산세 부과대상에서 제외하도록 규정하고 있다. (나) 영유아보육법시행규칙 별표2 제1호 바목에 따르면, 어린이집의 규모와 특성에 따라 의사, 사회복지사, 사무원, 관리인, 위생원, 운전기사 등의 보육교직원을 둘 수 있다고 정하였고, 운전기사 자격증을 가진 BBB은 청구법인의 고유목적에 부합하는 필수인력에 해당된다. (다) 상증법 시행령 제80조 제10항은 가산세 부과대상에서 제외되는 필수인력의 범위를 당초 의사, 교사 등으로 규정하다가, 점차 도서관 사서, 보육사 학예사, 사회복지사 등으로 그 범위를 확대하고 있는바, 이러한 규정은 해당 공익법인의 목적에 부합하는 필수인력을 예시적으로 규정한 것으로 해석할 수 있다. (라) 따라서, 상증법 시행령 제48조 제8항 등의 입법취지 등에 비추어, 공익법인의 필수인력에 해당하는 BBB의 급여는 가산세 부과대상의 예외로 보는 것이 합목적적인 법의 해석이라 할 것이다.
(3) 비과세의 사실 상태가 장기간 오래된 경우에는 과세하지 않겠다는 과세관청의 묵시적 의향을 표시한 것으로 볼 수 있으므로, 25년간 비과세 관행을 유지하다가 갑자기 이루어진 이 건 처분은 신의성실의 원칙 등에 반하여 부당하다. (가) 청구법인은 1997년경 영유아보육법에 따른 보육사업을 수행하기 위하여 설립된 사회복지법인으로 지난 25년간 법인의 형태나 운영방식의 변화 없이 동일한 형태로 운영되어 왔고, 처분청은 약 5년 전부터 청구법인이 공익법인에 해당한다는 이유로 공익법인 신고 및 결산서, 근로소득지급명세서 등의 자료제출을 요구하여 청구법인은 이러한 자료를 모두 제출하는 등 납세행정에 적극 협조하였다. 또한, 처분청은 청구법인이 공익법인으로서 준수해야 할 의무이행 사항이 기재된 안내문을 청구법인에게 보내주었고, 청구법인은 이를 모두 준수하였다. (나) 1997년경 청구법인의 설립 당시 출연자 AAA의 배우자인 DDD이 원장(구. 시설장)으로 근무한 사실이 있다. 보건복지부는 사회복지법인 설립 허가 당시 사업육성을 위하여 인가 후 1년 이내에 시설장양성교육을 이수하는 것을 조건으로 사업인가를 내주었고, DDD은 사업의 적정성을 위하여 OOO대학교 아동복지학과를 다니면서 2003년경 사회복지사와 보육교사 자격증을 취득하였다. 상증법 제48조 제8항은 1999.12.28. 신설되었고, 당시에는 가산세 제외 대상으로 ‘사회복지시설에서 사회복지사 자격증을 가진 사람’을 규정하지 않았으므로, 처분청은 2000.1.1.부터 2003.5.19.까지의 기간(DDD이 사회복지사 자격증이 없던 시기) 동안 DDD에게 지급한 경비에 대하여 이 건 처분과 같은 가산세를 부과하였어야 한다. 그러나 청구법인은 지난 25년간 이 건 처분과 같은 증여세 부과에 대하여 전혀 들은 바가 없고, 전국의 법인 어린이집 연합회에서도 마찬가지의 입장인 것으로 알고 있다. (다) 청구법인은 영유아의 통학차량을 운영함에 있어 위탁을 통한 책임전가 보다는 신뢰할만한 사람을 통한 책임 경영을 위하여 BBB을 채용하였고, 관할 지방자치단체에 이를 신고하여 실제 근무가 이루어졌다.
(4) 청구법인은 사회복지사업법상 기본재산으로만 구성된 사회복지법인으로 이 건 가산세를 납부할 여력이 없을뿐만 아니라 강제집행을 통한 충당도 불가능하여, 결국 특수채권으로 소멸될 뿐이다. (가) 청구법인의 출연자는 어린이집의 운영을 위해 목적사업용 기본재산인 토지만을 출연하였고, 국가보조금으로 건물을 신축하여 토지 및 건물에 대한 소유권을 청구법인이 가지고 있다. 또한, 보건복지부와 지방자치단체로부터 인건비 등 보조금과 영아들의 보육료를 시설수입으로 하여 어린이집을 운영하고 있을 뿐, 그 외 수입은 전혀 없다. (나) 따라서 비록 청구법인이 출연자의 특수관계인을 직원으로 채용하였다 하더라도 결국 목적사업을 위한 경비를 사용한 것이지 편법증여나 편취로 보기는 어렵다. (다) 청구법인에게 부과된 이 건 증여세(가산세)를 납부하기 위해서는 어린이집으로 운영하고 있는 기본재산을 매도하는 수밖에 없고, 이를 위해서는 OOO의 허가를 받아야 하나, 사회복지사업법제27조에 따라 청구법인이 목적사업을 영위하지 않을 경우에는 기본재산이 국가 또는 지방자치단체로 귀속되므로, OOO에서는 원칙적으로 기본재산의 매도를 허가하지 않는다. (라) 처분청이 청구법인의 기본재산에 대하여 압류를 한다고 하더라도 경매나 공매 등의 강제집행 과정에서 OOO의 매도허가가 없을 경우에는 낙찰자에 대한 소유권 이전등기가 불가능하므로(대법원 2003.9.26. 선고 2002마4353 판결 참조), 결국 변제불능상태에 도달하게 된다.
(1) 청구법인은 상증법 제48조 제8항의 적용대상에 해당된다. (가) 청구법인은 상증법 시행령 제38조 제11항에 규정하는 공인법인에 해당하지 않는다고 주장하나, 단독출연의 경우에도 위 규정의 적용대상에 해당될 뿐만 아니라, 청구법인에 출연된 재산의 당초 소유자는 대표자 AAA과 CCC(AAA의 아들)으로 청구법인이 출연자 단독출연으로 설립된 것도 아니다. (나) 청구법인에 근무하는 자 중에서 출연자(AAA)의 특수관계인은 보육교사인 DDD 및 EEE, 운전기사인 BBB이고, 이들에게 지급한 급여는 아래 <표>와 같다. <표> 출연자의 특수관계인에게 지급한 급여 ㅇㅇㅇ (다) 상증법 제48조 제8항은 공익법인에 대한 출연자 등의 사적 지배를 방지하기 위하여 출연자 및 그 특수관계인이 공익법인의 의사결정권한이 있는 이사에 취임하거나 고용되는 것을 제한하고, 제한기준을 위반하는 경우 기준초과 이사 등에 관련된 경비전액에 대하여 가산세를 부과하기 위하여 입법되었는바, 청구법인은 위 규정을 위반하였으므로 같은 법 제78조 제6항에 따라 가산세를 부과한 이 건 처분은 타당하다.
(2) 청구법인은 BBB이 사회복지법인의 필수인력으로 가산세 부과대상에서 제외되어야 한다고 주장하나, 필수인력이란 공익법인이 그 공익사업을 영위하기 위해 반드시 필요한 인력을 말하는 것으로 공익목적사업과 직접적으로 연관되어 있어야 하고, 운전기사, 사무원 등 단지 운영상의 목적을 위해 고용된 자는 필수인력에 해당되지 않는다. (가) 청구법인이 제시한 영유아보육법 시행규칙별표2의 제1호 가목 내지 마목의 경우 어린이집에 두어야 하는 보육교직원과 그 수를 규정하면서 필수적으로 해당 인원을 배치해야 한다고 되어 있으나, 같은 호 바목의 경우 기타 보육교직원인 사무원, 관리인, 운전기사 등을 예시로 제시하면서 “둘 수 있다”라는 표현을 사용하고 있는바, 기타 보육교직원은 규정상 반드시 배치할 필요가 없는 인력으로 필수인력에서 제외된다고 볼 수 있다. (나) 또한, 청구법인은 상증법 시행령 제80조 제10항의 필수인력 부분을 예시적으로 규정한 것으로 해석해야 한다고 주장하나, 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으므로 이를 예시적 규정으로 해석할 수 없다. 만약 필수인력을 예시적으로 규정하였다면 법문에 “등”의 표현을 사용하였을 것이다.
(3) 청구법인은 이 건 처분이 신의성실 원칙에 반한다고 주장하나, 비과세 관행이 성립하려면 상당한 기간 과세하지 않은 사실이 객관적으로 존재하거나, 공식적인 견해 표명이 있어야 하지만, 처분청은 청구법인에게 이 건 과세와 관련하여 비과세하겠다는 의사표시를 한 사실이 없다.
(4) 청구법인은 이 건 증여세를 납부할 재산이 없고, 향후 소멸될 것으로 예상되므로 이 건 처분이 부당하다고 주장하나, 관련법령에 명확하게 규정된 과세요건에 불구하고 향후 발생 여부를 확신할 수 없는 일을 예상하여 자의적인 판단에 따라 과세권을 포기하는 것은 법을 집행하는 과세관청의 정당한 행위로 볼 수 없을 뿐만 아니라, 관련 법령을 준수하여 성실하게 신고ㆍ납부하는 대다수 납세자가 오히려 불이익을 받는 결과가 발생될 것이다.
(1) 국세기본법 제15조(신의ㆍ성실) 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세무공무원이 직무를 수행할 때에도 또한 같다. 제18조(세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지) ① 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.
③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.
⑤ 세법 외의 법률 중 국세의 부과ㆍ징수ㆍ감면 또는 그 절차에 관하여 규정하고 있는 조항은 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때에는 세법으로 본다.
(2) 상속세 및 증여세법(법률 제16102호, 2018.12.31., 일부개정) 제16조(공익법인등에 출연한 재산에 대한 상속세 과세가액 불산입) ① 상속재산 중 피상속인이나 상속인이 종교ㆍ자선ㆍ학술 관련 사업 등 공익성을 고려하여 대통령령으로 정하는 사업을 하는 자(이하 “공익법인등”이라 한다)에게 출연한 재산의 가액으로서 제67조에 따른 신고기한(법령상 또는 행정상의 사유로 공익법인등의 설립이 지연되는 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 사유가 없어진 날이 속하는 달의 말일부터 6개월까지를 말한다) 이내에 출연한 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다. 제48조(공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등) ⑧ 출연자 또는 그의 특수관계인이 대통령령으로 정하는 공익법인등의 현재 이사 수(현재 이사 수가 5명 미만인 경우에는 5명으로 본다)의 5분의 1을 초과하여 이사가 되거나, 그 공익법인등의 임직원(이사는 제외한다. 이하 같다)이 되는 경우에는 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 사망 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 출연자 또는 그의 특수관계인이 공익법인등의 현재 이사 수의 5분의 1을 초과하여 이사가 된 경우로서 해당 사유가 발생한 날부터 2개월 이내에 이사를 보충하거나 개임(改任)하는 경우에는 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과하지 아니한다. 제78조(가산세 등) ⑥ 세무서장등은 제48조 제8항에 따른 이사 수를 초과하는 이사가 있거나, 임직원이 있는 경우 그 사람과 관련하여 지출된 대통령령으로 정하는 직접경비 또는 간접경비에 상당하는 금액 전액을 매년 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 공익법인등이 납부할 세액에 가산하여 부과한다. (3) 상속세 및 증여세법 시행령(대통령령 제29533호, 2019.2.12., 일부개정) 제2조의2(특수관계인의 범위) ① 법 제2조 제10호에서 “본인과 친족관계, 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자”란 본인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
1. 국세기본법 시행령제1조의2 제1항 제1호부터 제4호까지의 어느 하나에 해당하는 자(이하 “친족”이라 한다) 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 혈족과 그 배우자
2. 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자
4. 본인, 제1호부터 제3호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제3호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
5. 제3호에 해당하는 기업의 임원 또는 퇴직임원이 이사장인 비영리법인
6. 본인, 제1호부터 제5호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제5호까지의 자가 공동으로 발행주식총수 또는 출자총액(이하 “발행주식총수등”이라 한다)의 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인
7. 본인, 제1호부터 제6호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제6호까지의 자가 공동으로 발행주식총수등의 100분의 50 이상을 출자하고 있는 법인
8. 본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인 제12조(공익법인등의 범위) 법 제16조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 사업을 하는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사업을 하는 자(이하 “공익법인등”이라 한다)를 말한다. 다만, 제9호를 적용할 때 설립일부터 1년 이내에 법인세법 시행령 제39조 제1항 제1호 바목에 따른 지정기부금단체등으로 고시된 경우에는 그 설립일부터 공익법인등에 해당하는 것으로 본다.
3. 사회복지사업법의 규정에 의한 사회복지법인이 운영하는 사업 제38조(공익법인등이 출연받은 재산의 사후관리) ⑩ 법 제48조 제8항에서 “출연자”란 재산출연일 현재 해당 공익법인등의 총출연재산가액의 100분의 1에 상당하는 금액과 2천만원 중 적은 금액을 초과하여 출연한 자를 말한다.
⑪ 법 제48조 제8항에서 “대통령령으로 정하는 공익법인등”이란 다음 각 호의 법인(제12조 제4호에 해당하는 공익법인을 제외한다)을 말한다.
1. 출연자와 제2조의2 제1항 제3호의 관계에 있는 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인
2. 출연자와 제2조의2 제1항 제4호의 관계에 있는 자가 재산을 출연하여 설립한 비영리법인
3. 출연자와 제2조의2 제1항 제5호 또는 제8호의 관계에 있는 비영리법인
⑫ 법 제48조 제8항 단서에서 “사망 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유를 말한다.
2. 특수관계인에 해당하지 아니하던 이사가 특수관계인에 해당하는 경우 제80조(가산세 등) ⑩ 법 제78조 제6항에서 “대통령령으로 정하는 직접경비 또는 간접경비”란 해당이사 또는 임ㆍ직원을 위하여 지출된 급료, 판공비, 비서실 운영경비 및 차량유지비등(의사, 학교의 교직원(교직원 중 직원은 사립학교법제29조에 따른 학교에 속하는 회계로 경비를 지급하는 직원만 해당한다), 아동복지시설의 보육사, 도서관의 사서, 박물관ㆍ미술관의 학예사, 사회복지시설의 사회복지사 자격을 가진 자와 관련된 경비를 제외한다)을 말한다. 이 경우 이사의 취임시기가 다른 경우에는 나중에 취임한 이사에 대한 분부터, 취임시기가 동일한 경우에는 지출경비가 큰 이사에 대한 분부터 가산세를 부과한다. (4) 영유아보육법 시행규칙 [별표2] 보육교직원의 배치기준(제10조 관련)
1. 어린이집에 두어야 하는 보육교직원과 그 수
(1) 청구법인은 1997.6.12. OOO시장으로부터 사회복지법인 설립허가를 받은 후, OOO 토지에 1997.12.27. 건물을 신축하고 1997.12.31. OOO청장으로부터 보육시설인가를 받아 현재까지 ‘OOO’을 운영하고 있으며, 청구법인이 제출한 정관에서 확인된 기본재산 목록은 다음과 같다. ㅇㅇㅇ
(2) 청구법인의 기본재산인 OOO 및 OOO 토지의 등기사항전부증명서 및 폐쇄등기부 증명서에 따르면, 해당 토지는 AAA이 1,148분의 1,113, CCC이 1,148분의 35의 지분을 소유하다가 1997.6.19. 및 2010.8.24. 증여를 원인으로 하여 청구법인에게 소유권이 이전된 사실이 나타난다.
(3) 처분청이 제출한 청구법인의 공익법인 출연재산 등에 대한 보고서에 따르면, 2019년에는 이사 등 선임명세서가 제출되지 않은 것으로 확인되고, 2020년에는 해당 명세서가 제출되었으나 기준초과 이사 및 임·직원에 대한 경비 명세는 기재되어 있지 않은 것으로 나타난다.
(4) 재정경제부가 2000년 5월 발간한 ‘99간추린개정세법’에 따르면, 상속세 및 증여세법제48조 제8항 및 제78조 제6항의 개정내용이 다음과 같이 나타난다. ㅇㅇㅇ
(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 BBB에게 지급한 급여가 상증법 제48조 제8항 및 제78조 제6항에서 정하는 가산세 부과대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 상증법 제48조 제8항 및 제78조 제6항은 출연자 또는 그의 특수관계인이 공익법인의 임직원이 되는 경우에는 그 사람과 관련하여 지출된 경비 전액을 공익법인이 납부할 세액에 가산하여 부과하도록 규정하였는바, 청구법인은 사회복지사업법의 규정에 의한 사회복지법인이 운영하는 사업을 하는 자로서 상증법에 따른 공익법인에 해당하는 점, 청구법인은 출연자 AAA의 처남 BBB을 운전기사로 고용하여 2019년 및 2020년에 급여 합계 OOO원을 지급한 점, 상증법 시행령 제80조 제10항은 법 제78조 제6항에 따른 가산세 부과대상을 규정하면서 의사, 학교의 교직원, 아동복지시설의 보육사, 도서관의 사서, 박물관ㆍ미술관의 학예사, 사회복지시설의 사회복지사 자격을 가진 자와 관련된 경비를 제외하도록 하였으나, 청구법인이 BBB에게 지급한 급여는 이러한 제외 대상 경비에 해당되지 않는 점, 상증법 제48조 제8항은 공익법인의 출연자 또는 그의 특수관계인이 해당 공익법인의 임직원이 되어 보수를 지급받는 경우 상속세나 증여세 부담 없이 편법적으로 재산을 상속하는 효과가 발생할 여지가 있어서 이를 방지하기 위하여 입법된 점 등에 비추어 청구법인이 출연자의 특수관계인인 BBB에게 지급한 급여를 상증법 제78조 제6항에 따른 가산세 부과대상으로 보아 과세 한 처분청의 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.