청구인의 쟁점토지 소유기간 중 주민등록상 쟁점토지 소재지 거주기간이 약 3년 9개월로 나타나는 점, 청구인이 쟁점토지 양도 당시 주민등록상 쟁점토지 소재지에 거주하지 않은 것으로 나타나는 점, 쟁점토지 양도일로부터 1년 내에 새로운 농지를 취득한 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지의 양도에 대하여 조특법 제70조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 적용할 수 없다 할 것이므로 처분청이 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 부인하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 청구인은 조부 ccc의 장남 ddd(2005.12.27. 사망)와 그 배우자 hhh의 아들로 제적등본에 등재되어 있으나, 실제로는 입양자이며, 조부 ccc의 차남 eee(1992.9.7.)과 그 배우자 aaa의 친생자이다. 2022.4.28. 유전자 시험성적서 결과, 청구인과 모 aaa은 친생자 관계가 성립한다.
(2) 쟁점토지는 1983.8.1. 조부 ccc의 사망으로 차남 eee에게 소유권이 이전된 후 1992.9.7. eee 사망으로 그 배우자 aaa과 자녀 bbb에게 각 1/2씩 상속되었는데, 청구인은 1992.9.7. eee의 사망 및 2005.12.27. ddd의 사망으로 양자로서 상속권이 있었으나 군 복무 중이어서 권리행사를 하지 못하였고, eee의 사망으로 a aa과 bbb로 상속을 원인으로 쟁점토지의 소유권이 이전되었으므로, aaa과 bbb는 집안 어른과 조부의 뜻(제사를 주관할 장남에게 상속)에 따라 청구인에게 상속을 원인으로 한 소유권변동을 할 수 없어 증여를 원인으로 쟁점토지의 소유권을 청구인에게 이전을 하였다.
(3) 쟁점토지는 족보상 조상(제25세 fff)의 묘가 소재하고 있고, 장남인 ddd가 2005.12.27. 사망시까지 성묘 및 제사를 주관하였다.
(4) aaa(생모)의 사실확인서에서 aaa은 생전에 시아버지인 ccc이 쟁점토지에 조상의 분묘가 있으므로 분묘를 관리하고 제사를 모실 장남 ddd가 상속을 받아야 한다는 뜻에 따라 쟁점토지를 청구인에게 이전하게 된 사실을 확인하였다.
(5) 국세기본법제14조(실질과세) 제2항에서 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다고 규정하고 있는바, 쟁점토지의 증여는 ddd의 사망으로 재산을 정리하는 과정에서 이미 상속으로 이전된 쟁점토지를 등기상 편의를 위하여 단순 증여로 표기하였을 뿐 제반 사정을 고려하여 볼 때 단순 증여할 이유가 없는 것이므로 쟁점토지를 단순한 거래의 형식에 따라 증여재산으로 보아서는 아니되고 그 실질에 따라 청구인의 상속재산으로 보아야 한다.
(6) 청구인은 주민등록초본상 2006.1.17.부터 2009.10.5.까지, 2019.11.26.부터 2020.1.2.까지 OOO에 거주한 것으로 등재된바, 약 3년 9개월간 자경농지 감면의 통작거리 요건을 충족하고 있으며, 이에 대하여 제출된 경작사실확인서에서 청구인이 2005년 9월부터 쟁점토지를 실제 경작하였음이 확인된다.
(1) 청구인은 제적등본상 ddd의 자(子)로 기재되어 있으나 실질적으로는 eee의 친생자로 장남인 ddd가 자녀가 없는 관계로 출생신고 시부터 호적등본상 ddd의 자(子)로 등재하였을 뿐 실질적으로는 eee의 친생자이므로 쟁점토지의 등기부상 취득원인은 증여이나 실질적인 취득원인은 상속이므로, 쟁점토지의 취득원인을 상속으로 볼 경우 피상속인의 자경기간을 포함한 자경기간이 8년 이상이므로 조특법상 자경농지 감면에 해당함을 주장하고 있으며, 이는 전심 이의신청 내용과 동일한 내용이나 이 건 심판청구 시에는 증빙으로 ‘유전자 시험 성적서’를 추가하여 제출하고 있다.
(2) 그러나 이의신청에서도 aaa과의 관계가 친자인지 여부가 쟁점이 된 것이 아니라, 친자로서 ‘증여’로 받은 쟁점토지가 실제 ‘상속’으로 볼 수 있는지 여부가 쟁점이 된 것이며, 이와 관련하여 법원 판례(대법원 2017.8.25. 선고 2015구합2186 판결 등)에서는 부동산에 관하여 소유권이전등기가 마쳐져 있는 경우 그 등기명의자는 제3자에 대하여서 뿐만 아니라 그 전 소유자에 대하여서도 적법한 절차 및 원인에 의하여 소유권을 취득한 것으로 추정되므로 그 절차 및 원인이 부당하여 그 등기가 무효라는 사실은 이를 주장하는 자에게 입증책임이 있다고 판결하고 있다.
(3) 청구인은 증여자와의 관계가 친모라는 사실 이외의 실제 등기원인이 상속임을 입증할 수 있는 구체적인 증빙을 제시하지 않고 있으며, 다음과 같이 사실관계 및 관련법령, 법원판례 등을 종합해 볼 때 당초의 협의분할에 의한 상속등기 및 그 이후의 증여등기가 그 절차 및 원인이 부당하여 무효라고 볼 수 없으므로 쟁점토지의 실질적인 취득원인이 상속이라는 청구인의 주장은 설득력이 없다. (가) 청구인과 청구인의 친모 aaa은 본인들이 작성하여 제출한 의견서 및 사실확인서에서, 조부인 ccc은 생전에 쟁점토지에 대하여 조상들의 분묘가 있음을 이유로 성묘와 제사를 모실 장남인 ddd가 상속하고, 그 인근에 소재하는 OOO토지는 차남인 eee에게 상속하게 해 주겠다고 말하였으나, 조부 ccc의 사망 이후 실제 상속은 수용 등으로 인한 토지 등기 과정에서 모두 차남 eee에게 이루어졌음을 주장하고 있으나, 조부 ccc의 상속재산에는 차남 eee이 상속받은 쟁점토지 뿐만 아니라, 장남 ddd가 상속받은 OOO(이하 “상속재산②”라 한다)와 손자인 청구인이 상속받은 OOO(이하 “상속재산③”라 한다)도 있었고, 차남 eee이 상속받은 쟁점토지와 장남 ddd가 상속받은 상속재산②가 모두 1991.9.7.에 소유권이전 등기접수(등기원인: 1983.8.1. 협의분할에 의한 재산상속)가 이루어진 사실에서 알 수 있듯이, 당시 수용에 의하여 일괄적으로 차남 eee에게 상속됨으로써 장남 ddd가 상속받지 못한 것이 아니라, 쟁점토지는 차남 eee이 상속받고, 상속재산②는 장남 ddd가 상속받기로 협의 후 상속받은 사실을 알 수 있으며, 특히 상속재산②는 쟁점토지에 바로 인접하여 위치하는 토지로서, 청구인의 주장대로라면 분묘가 소재하고 있는 쟁점토지를 장남 ddd가 상속받고, 상속재산②를 차남 eee이 상속받았어야 하나 반대로 상속된 사실을 보면, 조부 ccc이 생전에 쟁점토지를 장남 ddd가 상속하게 해 주겠다고 말했다는 청구인의 주장은 신빙성이 없다. (나) 차남 eee이 쟁점토지를 상속받은 이후에 만약 청구인에게 쟁점토지를 상속해 주기를 원했다면, 실제 친자관계에 있는 청구인에게도 유언 및 상속재산 협의분할을 통하여 충분히 상속등기가 가능하였고, eee 사망 이후 청구인에게 상속등기를 하지 못해 aaa 및 bbb에게 상속등기 한 이후라도 쟁점토지가 실제로는 청구인에게 상속된 것이라면, 다시 증여등기 등을 통해서 소유권을 충분히 넘길 수 있었음에도, 차남 eee 사망일(1992.9.7.) 이후 청구인에게 쟁점토지를 증여(2006.1.24.)하기까지 무려 13년 4개월이나 aaa 및 bbb가 보유하고 있었으며, eee의 사망일부터 증여일까지의 13년 4개월 기간 중 쟁점농지 소재지에 거주한 기간이 청구인은 2년 6개월에 불과한 데 반해, eee의 배우자 aaa은 쟁점농지 소재지에 계속적으로 거주한 사실을 볼 때, 등기된 내용 그대로 aaa이 사망한 배우자 eee로부터 실제 상속받아 소유한 것으로 보는 것이 더 합리적일 것이며, 청구인이 OOO에서 쟁점토지 소재지 인근인 OOO로 2006.1.17. 전입을 하게 되어, 친모인 aaa과 동생 bbb가 eee로부터 상속받은 쟁점토지를 청구인이 농사를 지을 수 있도록 ‘증여’한 것으로 보는 것이 여러 정황상 가장 합리적이다. (다) 또한, 실질적인 상속이라는 청구인 및 aaa의 주장과는 달리, 등기부등본 상 ‘1992.9.7. 협의분할에 의한 상속’을 원인으로 피상속인 eee로부터 쟁점토지를 공동으로 상속등기한 aaa 및 bbb가 2006.1.24. 쟁점토지를 ‘증여’를 원인으로 청구인에게 소유권이전 등기를 한 후 청구인은 증여받은 쟁점토지에 대하여 증여자인 aaa을 모(母)로, bbb를 기타친족으로 하여 2006.1.24. 직접 ‘증여세’를 신고·납부한 점에서도 실제 ‘증여’가 이루어졌음을 알 수 있다.
(4) 설령 쟁점토지의 실질적인 취득원인을 상속으로 본다 하더라도 아래와 같이 조세특례제한법제69조의 자경감면 적용을 위한 요건인 양도시점에 ‘농지’에도 해당하지 않으므로 자경감면 적용대상이 될 수 없다. (가) 쟁점토지의 GIS 사진을 보면 2015년까지는 농지에 해당함이 확인이 되나, 2017년부터 이미 상당수의 과수가 제거된 사실이 확인이 되고 양도일(2020. 6월) 이전인 2019년 사진에서는 이미 농지가 아닌 나지 상태인 것으로 확인이 된다. (나) 청구인이 쟁점토지를 양도한 해인 2020년에는 1월 3일부터 ‘ OOO’로 이사하여 양도일 이후까지 계속 거주한 사실로 볼 때, 80km이상 거리에 소재하고 있는 쟁점토지의 경작을 위하여 나지를 농지상태로 조성하였다고 보기는 어렵다. (다) 양도시 작성된 OOO와의 매매 계약서에서도 ‘제4조 행위의 제한’ 중 4번째 항목에서 농작물의 경작행위를 제한하면서 단서로 ‘농작물의 경작으로 인하여 부득이한 사유로 인정되어 일정기간 갑의 승낙을 받는 경우에는 그러하지 아니하다’라고 작성되어 있으나 ‘특약사항’란은 공란으로 작성되어 있는 점을 볼 때, 쟁점토지에는 양도당시까지 농작물이 없는 나지 상태 그대로였음을 유추할 수 있다.
(5) 한편, 청구인이 당초 조특법 제69조에 의한 자경농지에 대한 양도소득세 감면규정에 따라 양도소득세 예정신고를 하였다가 이후 같은 법 제70조에 의한 농지대토에 대한 양도소득세 감면으로 수정신고한 내용에 대해서 살펴보면, 농지대토에 대한 양도소득세 감면은 관련법령 예규에 따르면, 종전의 농지 양도일 현재 같은 법 시행령 제67조 제1항의 규정에 의한 농지소재지에 거주하면서 자경하는 경우에 한하여 적용되는 것(부동산거래관리과-0889, 2011.10.20., 대법원 2016두39948, 2016.8.7.)으로, 청구인과 같이 양도일(2020.6.26.) 현재 농지소재지에 거주하지 않은 경우(2020.1.3.부터 2021.3.30.까지 OOO에 거주)에는 당해 감면규정이 적용되지 아니하는 것이고, 농지대토 감면을 위한 또 다른 요건인 ‘양도일 이후 1년 이내 대토농지 취득’ 요건도 이의신청 이전에 대토농지 취득사실이 없어 이미 취득기한이 경과하여 대토농지 감면규정은 적용될 여지가 없다.
(6) 따라서, 쟁점토지는 상속농지로 볼 수 없으므로 피상속인의 경작기간을 제외한 청구인의 농지소재지 재촌기간이 약 3년 9개월 뿐이고, ‘양도일 현재’ 농지 요건 및 농지소재지 거주요건에도 부합하지 않으므로 조특법상 자경농지에 대한 양도소득세의 감면 및 농지대토에 대한 양도소득세 감면에 모두 해당하지 않는다.
① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 OOO 및 농지관리기금법에 따른 OOO 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 “농업법인”이라 한다)에 2021년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
② 농업법인이 해당 토지를 취득한 날부터 3년 이내에 그 토지를 양도하거나 대통령령으로 정하는 사유가 발생한 경우에는 그 법인이 그 사유가 발생한 과세연도의 과세표준신고를 할 때 제1항에 따라 감면된 세액에 상당하는 금액을 법인세로 납부하여야 한다.
③ 제1항을 적용받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다. 제70조(농지대토에 대한 양도소득세 감면)
① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역 등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세를 감면한다.
② 제1항에 따라 양도하거나 취득하는 토지가 주거지역등에 편입되거나 도시개발법 또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 토지로서 대통령령으로 정하는 토지의 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
③ 제1항에 따라 감면을 받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다.
④ 제1항에 따라 양도소득세의 감면을 적용받은 거주자가 대통령령으로 정하는 사유가 발생하여 제1항에서 정하는 요건을 충족하지 못하는 경우에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 달의 말일부터 2개월 이내에 감면받은 양도소득세를 납부하여야 한다.
⑤ 제1항에 따라 감면받은 양도소득세를 제4항에 따라 납부하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 이자상당액을 가산한다. (2) 조세특례제한법 시행령(2020.2.11. 대통령령 제30390호로 개정된 것) 제66조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면)
① 법 제69조 제1항 본문에서 “농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 OOO 및 농지관리기금법에 따른 OOO(이하 이 조에서 “OOO”라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
④ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 OOO 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다. (각 호 생략).
⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는 소득세법 시행령 제162조 에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기준에 따른다.
1. 양도일 이전에 매매계약조건에 따라 매수자가 형질변경, 건축착공 등을 한 경우: 매매계약일 현재의 농지 기준
2. 환지처분 전에 해당 농지가 농지 외의 토지로 환지예정지 지정이 되고 그 환지예정지 지정일부터 3년이 경과하기 전의 토지로서 토지조성공사의 시행으로 경작을 못하게 된 경우: 토지조성공사 착수일 현재의 농지 기준
3. 광산피해의 방지 및 복구에 관한 법률, 지방자치단체의 조례 및 지방자치단체의 예산에 따라 광산피해를 방지하기 위하여 휴경하고 있는 경우: 휴경계약일 현재의 농지 기준
⑨ 법 제69조 제3항의 규정에 의하여 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. 이 경우 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도한 경우에는 당해 양수인과 함께 세액감면신청서를 제출하여야 한다.
⑪ 제4항의 규정에 따른 경작한 기간을 계산할 때 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하는 경우(제1항 각 호의 어느 하나에 따른 지역에 거주하면서 경작하는 경우를 말한다. 이하 이 항 및 제12항에서 같다) 다음 각 호의 기간은 상속인이 이를 경작한 기간으로 본다.
1. 피상속인이 취득하여 경작한 기간(직전 피상속인의 경작기간으로 한정한다)
2. 피상속인이 배우자로부터 상속받아 경작한 사실이 있는 경우에는 피상속인의 배우자가 취득하여 경작한 기간
⑫ 제11항에도 불구하고 상속인이 상속받은 농지를 1년 이상 계속하여 경작하지 아니하더라도 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 양도하거나 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 및 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용되는 경우로서 상속받은 날부터 3년이 되는 날까지 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역으로 지정(관계 행정기관의 장이 관보 또는 공보에 고시한 날을 말한다)되는 경우(상속받은 날 전에 지정된 경우를 포함한다)에는 제11항제1호 및 제2호의 경작기간을 상속인이 경작한 기간으로 본다.
1. 택지개발촉진법 제3조 에 따라 지정된 택지개발지구
2. 산업입지 및 개발에 관한 법률 제6조 ㆍ제7조ㆍ제7조의2 또는 제8조에 따라 지정된 산업단지
3. 제1호 및 제2호 외의 지역으로서 기획재정부령으로 정하는 지역
⑬ 법 제69조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것 제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등)
① 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 4년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자로서 대토 전의 농지 양도일 현재 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와 제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법 제10조제2항 에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
② 법 제70조제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.
③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 4년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 새로운 농지를 취득(상속ㆍ증여받은 경우는 제외한다. 이하 이 조에서 같다)하여, 그 취득한 날부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간) 내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만, 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다.
2. 4년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도한 후 종전의 농지 양도일부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간) 내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만, 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다.
⑨ 법 제70조 제3항의 규정에 따라 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 농지를 양도한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고를 포함한다)와 함께 기획재정부령이 정하는 세액감면신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (3) 조세특례제한법 시행규칙(2020.3.13. 기획재정부령 제776호로 개정된 것) 제27조(농지의 범위등)
① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전ㆍ답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막ㆍ퇴비사ㆍ양수장ㆍ지소ㆍ농도ㆍ수로 등을 포함하는 것으로 한다. (4) 국세기본법 제14조(실질과세)
① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.
② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.
(1) 처분청이 제시한 심리자료 등에 따르면, 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2006.1.24. aaa 및 bbb로부터 쟁점토지를 증여받아 보유하다가 2020.6.26. OOO에 양도하고, 2020.8.31. 조특법 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 적용하여 양도소득세 예정신고를 하였다가, 2021.2.18. 조특법 제70조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 적용하여 양도소득세를 수정신고하였다(아래 <표1> 양도소득세 신고내용 참조). <표1> 양도소득세 신고내용 ◯◯◯ (나) OOO은 청구인이 조특법 제70조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건인 종전농지를 4년 이상 재촌․자경하여야 하는 요건을 충족하지 못한 것으로 보아 동 감면을 부인하도록 감사결과를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2021.9.8. 청구인에게 2020년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다. (다) 청구인이 제출한 제적등본에 따른 청구인의 가족가계도는 아래 <표2>와 같다. <표2> 가족관계도 ◯◯◯ (라) 조부 ccc이 보유한 부동산의 상속내역은 아래 <표3>과 같다. <표3> 조부 ccc의 부동산 상속내역 ◯◯◯ (마) 등기사항증명서 등에 따르면, 쟁점토지는 아래 <표4>와 같이 1983.8.1. ‘협의분할에 의한 상속’을 원인으로 피상속인 ccc로부터 eee에게 상속되었고, 1992.9.7. ‘협의분할에 의한 상속’을 원인으로 피상속인 eee로부터 aaa 및 bbb에게 각 쟁점토지 1/2 지분이 상속되었다가 2006.1.24. aaa 및 bbb 지분 전부가 ‘증여’를 원인으로 청구인에게 소유권 이전되었고, 2020.6.26. 청구인이 OOO에 매매를 원인으로 쟁점토지의 소유권을 이전한 것으로 나타난다. <표4> 쟁점토지의 소유권 변동 내역 ◯◯◯ (바) 국세통합시스템(NTIS) 증여세 결의내역에 따르면, 청구인은 2006.1.24. aaa으로부터 증여받은 쟁점토지의 1/2지분에 대한 증여세 신고를 하면서, 증여자 aaa과의 관계를 자(子)로 하여 증여재산가액 OOO원에서 직계존비속 증여재산공제액 OOO원을 차감한 과세표준 OOO원에 대한 증여세를 신고·납부하였고, 같은 날(2006.1.24.) bbb로부터 증여받은 쟁점토지의 1/2지분에 대한 증여세 신고시에는 증여자와의 관계를 친척으로 하여 증여재산가액 OOO원에서 기타친족공제 OOO원을 차감한 과세표준 OOO원에 대한 증여세를 신고·납부한 것으로 나타난다. (사) 국세통합시스템(NTIS) 총사업내역에 따르면, 청구인은 2003.5.24.부터 2013.12.31.까지 OOO에서 ‘OOO’이란 상호로 남성복 소매업을 영위한 것으로 확인된다. (아) 청구인의 쟁점토지 소유기간(취득일 2006.1.24.∼양도일 2020.6.26.) 중 주민등록초본상 주소지 변동이력은 아래 <표5>와 같고, 청구인은 쟁점토지 소유기간 중 주민등록상 쟁점토지 소재지(연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역 및 쟁점토지로부터 직선거리 30㎞ 이내의 지역 포함, 이하 같다) 거주기간은 약 3년 9개월(2006.1.17.～2009.10.5. 및 2019.11.26.～2020.1.2.)인 것으로 나타난다. <표5> 청구인의 주소지 변동이력 ◯◯◯ (자) 청구인의 쟁점토지 소유기간(취득일 2006.1.24.∼양도일 2020.6.26.) 중 증여자 aaa 및 bbb의 주민등록초본상 주소지 변동이력은 아래 <표6> 및 <표7>과 같다. <표6> aaa의 주소지 변동이력 ◯◯◯ <표7> bbb의 주소지 변동이력 ◯◯◯ (차) 처분청이 쟁점토지 양도당시 농지가 아닌 나지라는 주장에 대한 증거자료 제출한 쟁점토지에 대한 지적도 및 국세통합시스템(NTIS) 국세공간정보(GIS) 상의 항공사진은 아래 <그림1>～<그림4>와 같다. <그림1> 쟁점토지 및 기타 상속농지의 지적도 ◯◯◯ <그림2> 2015년 국세공간정보(GIS) 항공사진 ◯◯◯ <그림3> 2017년 국세공간정보(GIS) 항공사진 ◯◯◯ <그림4> 2019년 국세공간정보(GIS) 항공사진 ◯◯◯ (카) 처분청이 양도당시 쟁점토지가 농지가 아니라 나지라는 주장에 대한 증거자료로 제출한 청구인과 OOO간 2020.6.25. 체결한 농지매매계약서는 아래 <그림5>와 같다. ◯◯◯
(2) 청구인은 aaa의 친생자라는 주장에 대한 증거자료로 ㈜OOO의 유전자 시험성적서(2022.4.28.)를 제출하였고, 동 시험성적서상 감정결과에 따르면 청구인과 aaa은 친생자관계가 성립되는 것으로 나타난다.
(3) 청구인은 쟁점토지의 상속경위와 관련하여 본인이 작성한 의견서를 제출하였고, 동 의견서에 따르면 쟁점토지는 조부 ccc이 사망하고 난 후에도 분묘를 수호하고 제사를 모실 본인의 부 ddd가 상속받아야 할 토지였고, 조부인 ccc의 의사 또한 그러하였으며, 쟁점토지에 대하여 증여의 형식으로 이전등기를 하였으나 실질적으로 상속을 받은 것이라는 내용으로 나타난다.
(4) 청구인이 쟁점토지의 상속경위와 관련하여 제출한 aaa의 사실확인서는 아래 <그림6>과 같고, 동 사실확인서에 따르면 aaa은 생전에 시아버지인 ccc이 쟁점토지에 조상의 분묘가 있으므로 분묘를 관리하고 제사를 모실 장남 ddd가 상속을 받아야 한다는 뜻에 따라 쟁점토지를 집안의 장손인 청구인에게 이전하게 되었다는 내용으로 나타난다. <그림6> aaa의 사실확인서 ◯◯◯
(5) 청구인이 제출한 쟁점토지에 대한 농지원부는 아래 <그림7>과 같다. <그림7> 쟁점토지에 대한 농지원부 ◯◯◯
(6) 청구인은 쟁점토지를 2005년 9월부터 2009.10.5.까지 실제 경작하였음을 확인하는 쟁점토지 소재지(OOO) 전․현 이장인 OOO, OOO, OOO의 경작사실확인서를 제출하였고, 동 확인서의 내용은 아래 <그림8>과 같다. <그림8> 경작사실확인서(확인자: OOO, 작성일: 2020년 8월) ◯◯◯
(7) 청구인은 쟁점토지에 족보상 조상(제25세 fff)의 묘가 소재하고 있다는 주장에 대한 증거자료로 족보를 제출하였고, 동 족보는 아래 <그림9>와 같다. <그림9> 족보(일부발췌) ◯◯◯
(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점토지를 상속받은 농지로 보아 피상속인의 경작기간을 통산하여 쟁점토지의 양도에 대해 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하여야 한다고 주장하나, 조특법 시행령 제66조 제11항에 의하여 피상속인이 취득하여 경작한 기간을 통산하기 위해서는 양도한 농지가 피상속인으로부터 상속받은 농지로서 상속인이 1년 이상 계속하여 경작한 경우이어야 할 것인바, 조부 ccc의 부동산 상속내역 등에 따르면 1983.8.1. 상속개시 당시 조부 ccc이 소유한 부동산이 협의분할로 쟁점토지와 OOO은 eee에게, 상속재산②는 ddd에게, 상속재산③은 청구인에게 각 상속된 것으로 나타나는 점, 청구인이 2006.1.24. aaa 및 bbb로부터 증여를 원인으로 쟁점토지의 소유권을 이전받고 이를 증여로 보아 증여세를 신고․납부한 점, 청구인이 제출한 유전자 시험성적서, aaa의 사실확인서 등 자료만으로는 쟁점토지를 위 증여가 아니라 사실상 상속받았다는 청구주장을 인정하기 부족해 보이는 점 등에 비추어 청구인이 쟁점토지를 상속받은 것이 아니라 증여받은 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이므로 피상속인의 경작기간을 통산할 수 없다 할 것이다. 그렇다면, 쟁점토지의 양도에 대하여 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용받기 위해서는 청구인이 8년 이상 재촌․자경요건을 충족하여야 하나, 청구인의 쟁점토지 소유기간 중 주민등록상 쟁점토지 소재지 거주기간이 약 3년 9개월로 나타나므로 청구인이 8년 이상 재촌․자경요건을 충족하지 못해 쟁점토지의 양도에 대하여 조특법 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 적용할 수 없다 할 것이므로 쟁점토지의 양도에 대해 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다. 또한 청구인은 쟁점토지의 양도에 대하여 조특법 제69조에 따른 자경농지에 대한 양도소득세의 감면을 적용하여 양도소득세를 예정신고를 하였다가 조특법 제70조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 적용하여 양도소득세를 수정신고하였으나 처분청이 이를 부인하여 이 건 양도소득세 부과처분을 하였는바, 청구인의 쟁점토지 소유기간 중 주민등록상 쟁점토지 소재지 거주기간이 약 3년 9개월로 나타나는 점, 청구인이 쟁점토지 양도 당시 주민등록상 쟁점토지 소재지에 거주하지 않은 것으로 나타나는 점, 쟁점토지 양도일로부터 1년 내에 새로운 농지를 취득한 사실이 확인되지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지의 양도에 대하여 조특법 제70조에 따른 농지대토에 대한 양도소득세 감면도 적용할 수 없다 할 것이므로 처분청이 농지대토에 대한 양도소득세 감면을 부인하여 청구인에게 양도소득세를 부과한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.