쟁점용역이 제공되는 수영강습프로그램의 1회당 비용과 이 사건 수영장시설만을 이용하는 자유수영의 1회당 비용에 큰 차이가 없는 것으로 보아 수영강습프로그램의 수강료에서 수영강습에 대한 교습비가 차지하는 비중이 크다고 할 수 없는 점 등을 종합하면 청구인은 회원들에게 이 사건 수영장시설을 이용하게 하면서 그 대가를 받는 과정에서 이에 부수하여 쟁점용역을 공급한 것으로 보임
쟁점용역이 제공되는 수영강습프로그램의 1회당 비용과 이 사건 수영장시설만을 이용하는 자유수영의 1회당 비용에 큰 차이가 없는 것으로 보아 수영강습프로그램의 수강료에서 수영강습에 대한 교습비가 차지하는 비중이 크다고 할 수 없는 점 등을 종합하면 청구인은 회원들에게 이 사건 수영장시설을 이용하게 하면서 그 대가를 받는 과정에서 이에 부수하여 쟁점용역을 공급한 것으로 보임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(2) 이 사건 수영장시설은 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률제20조에 따른 신고를 하였고, 이에 따라 주무관청으로부터 시설기준 등에 대한 관리ㆍ감독을 받고 있다. 또한, (구) 사설강습소에 관한 법률 제2조에 따르면 사설강습소라 함은 다수인에게 30일 이상의 교습과정에 따라 지식 및 기술 등을 교습하는 것을 의미하는바, 이 사건 수영장시설의 경우 위의 정의도 충족한다.
(3) 조세심판원은 에어로빅 교습소의 경우 강사의 지도 없이 단순히 시설만을 제공한다고 하여 정상적인 운영이 어렵고 회원들에게 각기 다른 수준의 교육을 제공하는 것이 필요하므로 에어로빅교습용역을 주된 용역이라고 판단(국심 2003중852, 2003.5.29.)하였는바, 이에 비추어 보면 수영장의 경우 회원 개개인별 능력치가 판이하게 달라 초급부터 상급까지 체계적인 교육체계를 구비하지 않는 한 강습이 어려운 분야이며 강습 중 위험한 상황에 처할 수 있는 가능성이 높은 종목의 특성상 강사의 필요성이 그 어느 분야보다도 높으므로 쟁점용역을 에어로빅교습용역과 달리 볼 수 없다.
(4) 구체적으로 이 사건 수영장시설에서는 회원의 수준을 6단계로 세분하여 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률의 요건을 충족하는 체육지도자가 수영강습을 하고 있고, 회원들은 주중에는 강습시간 외 이 사건 수영장시설을 별도로 이용할 수 없으며, 주말 및 공휴일에 허용되는 자유수영의 경우 일정시간에 지정된 레인에서만 가능할 뿐이므로 이 사건 수영장시설의 설치목적은 주로 교육을 위한 것이 명백한바, 쟁점용역은 부가가치세가 면제되는 교육용역에 해당한다.
6. 교육 용역으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따라 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 통상적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 그 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다. (2) 부가가치세법 시행령 제36조 (면세하는 교육 용역의 범위) ① 법 제26조 제1항 제6호에 따른 교육 용역은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 시설 등에서 학생, 수강생, 훈련생, 교습생 또는 청강생에게 지식, 기술 등을 가르치는 것으로 한다.
1. 주무관청의 허가 또는 인가를 받거나 주무관청에 등록되거나 신고된 학교, 학원, 강습소, 훈련원, 교습소 또는 그 밖의 비영리단체 (3) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제2조 (정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “체육시설”이란 체육 활동에 지속적으로 이용되는 시설과 그 부대시설을 말한다.
2. “체육시설업”이란 영리를 목적으로 체육시설을 설치ㆍ경영하는 업(業)을 말한다.
3. “체육시설업자”란 제19조 제1항ㆍ제2항 또는 제20조에 따라 체육시설업을 등록하거나 신고한 자를 말한다.
4. “회원”이란 체육시설업의 시설을 일반이용자보다 우선적으로 이용하거나 유리한 조건으로 이용하기로 체육시설업자(제12조에 따른 사업계획 승인을 받은 자를 포함한다)와 약정한 자를 말한다.
5. “일반이용자”란 1년 미만의 일정 기간을 정하여 체육시설의 이용료를 지불하고 그 시설을 이용하기로 체육시설업자와 약정한 자를 말한다. 제10조(체육시설업의 구분ㆍ종류) ① 체육시설업은 다음과 같이 구분한다.
2. 신고 체육시설업: 요트장업, 조정장업, 카누장업, 빙상장업, 승마장업, 종합 체육시설업, 수영장업, 체육도장업, 골프 연습장업, 체력단련장업, 당구장업, 썰매장업, 무도학원업, 무도장업 제11조(시설 기준 등) ① 체육시설업자는 체육시설업의 종류에 따라 문화체육관광부령으로 정하는 시설 기준에 맞는 시설을 설치하고 유지ㆍ관리하여야 한다.
② 문화체육관광부장관은 제10조에 따른 체육시설업의 건전한 육성을 위하여 필요하다고 인정하면 대통령령으로 정하는 바에 따라 체육시설의 이용 및 운영에 지장이 없는 범위에서 시설물의 설치 및 부지 면적을 제한할 수 있다. 제20조(체육시설업의 신고) 제10조 제1항 제2호에 따른 체육시설업을 하려는 자는 제11조에 따른 시설을 갖추어 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장에게 신고하여야 한다. 신고 사항을 변경하려는 때에도 또한 같다. 제22조(체육시설업자의 준수 사항) ① 체육시설업자는 다음 각 호의 사항을 지켜야 한다.
1. 소음ㆍ진동관리법 등 개별법의 규정을 초과하는 소음ㆍ진동으로 지역 주민의 주거 환경을 해치지 아니하도록 할 것
2. 체육시설 업소 안에서 하는 도박이나 그 밖의 사행행위(射倖行爲)를 조장하거나 묵인하지 아니할 것
3. 이용약관 등 회원 및 일반이용자와 약정한 사항을 지킬 것 제23조(체육지도자의 배치) ① 체육시설업자는 문화체육관광부령으로 정하는 일정 규모 이상의 체육시설에 체육지도자를 배치하여야 한다.
② 제1항에 따른 체육지도자의 배치 기준에 관하여 필요한 사항은 문화체육관광부령으로 정한다. 제24조(안전ㆍ위생 기준) ① 체육시설업자는 이용자가 체육시설을 안전하고 쾌적하게 이용할 수 있도록 안전관리요원 배치, 수질 관리 및 보호 장구의 구비(具備) 등 문화체육관광부령으로 정하는 안전ㆍ위생 기준을 지켜야 한다.
② 체육시설업의 시설을 이용하는 자는 제1항의 안전ㆍ위생 기준에 따른 보호 장구를 착용하여야 한다.
③ 체육시설업자는 체육시설업의 시설을 이용하는 자가 제2항의 보호 장구 착용 의무를 준수하지 아니한 경우에는 그 체육시설 이용을 거절하거나 중지하게 할 수 있다. 제38조(벌칙) ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 1년 이하의 징역 또는 300만원 이하의 벌금에 처한다.
1. 제20조에 따른 신고(변경신고는 제외한다)를 하지 아니하고 체육시설업(문화체육관광부령으로 정하는 소규모 업종은 제외한다)의 영업을 한 자
2. 제24조 제1항에 따른 안전ㆍ위생 기준을 위반한 자
3. 제32조 제2항에 따른 영업 폐쇄명령 또는 정지명령을 받고 그 체육시설업(제1호에 따라 문화체육관광부령으로 정하는 소규모 업종은 제외한다)의 영업을 한 자
(1) 이 사건 사업장의 시설, 쟁점용역의 구성내역, 청구인의 경정청구 상세내역 등의 심리자료를 종합하면 다음의 사실이 나타난다. (가) 청구인은 2011.5.11. 이 사건 사업장을 개업한 후 2012.12.24. 주업종을 서비스업(수영장)으로 변경하였고(아래 <표1> 참조), 2014.8.27. 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률제20조 제1항에 따라 OOO에게 이 사건 사업장을 종합체육시설업으로 신고하고 아래 <표2>의 시설을 갖추어 수영장운영업 등을 영위하고 있다. <표1> 이 사건 사업장의 세적변경이력 OOO <표2> 이 사건 사업장내 시설 OOO (나) 이 사건 사업장의 회원들은 수영, 휘트니스, 골프 등과 관련하여 강습을 받거나 자유이용을 할 수 있는데, 이 사건 수영장시설에서 운영하고 있는 수영강습 프로그램의 경우 아래 <표3>과 같다(각 시간대는 회원들의 숙련도에 따라 6개의 강습반으로 구성되어 있고, 한반 당 최대 20명의 회원으로 구성되어 있으며, 자유수영은 주말만 가능하다). <표3> 이 사건 수영장시설의 수영강습프로그램 OOO (다) 2019년 7월 및 이 사건 심리일 기준 수영강습 및 자유수영의 1회당 비용은 아래 <표4>와 같고, 이 사건 사업장에 소속된 직원들의 연간급여 내역은 아래 <표5>와 같다. <표4> 수영강습 및 자유수영의 1회당 비용 OOO <표5> 직원들의 연간급여내역 OOO (라) 청구인은 아래 <표6>과 같이 이 사건 사업장의 프로그램별 매출액 중에서 수영강습(자유수영 제외) 관련 매출액 OOO원과 복합1프로그램(‘수영+아쿠아로빅’으로 구성되어 있고, 나머지 복합프로그램은 피트니스가 포함되어 있음) 매출액 OOO원의 합계액을 1.1로 나눈 금액을 부가가치세 면세사업의 수입금액으로 산정한 후, 공통매입세액 중 면세사업분에 관한 것을 매입세액불공제하여 아래 <표7>과 같이 2016년 제2기 부가가치세에 대한 경정청구를 하였다(나머지 과세기간에 관한 경정청구내역은 아래 <표8> 참조). <표6> 이 사건 사업장의 2016년 제2기 프로그램별 매출액 OOO <표7> 2016년 제2기 부가가치세 경정청구 내역 OOO <표8> 청구인의 경정청구 전체내역 OOO
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 청구인은 쟁점용역이 부가가치세법제26조 제1항 및 같은 법 시행령 제36조 제1항의 교육용역에 해당하므로 쟁점용역의 공급에 대해서 부가가치세를 면제하여야 한다고 주장한다. (나) 그런데, 부가가치세는 본래 일반 소비세로서 모든 재화 및 용역에 과세하는 것을 원칙으로 하고 있고, 다만 이러한 원칙의 예외로서 사회ㆍ문화ㆍ공익상의 정책적 목적을 달성하기 위하여 일정한 경우에만 부가가치세를 면제하고 있으므로 면세대상 용역의 공급 등에 관하여는 일반적인 조세법상의 열거주의의 규정에서와 마찬가지로 엄격하고 제한적으로 해석하여야 하며, 특히 어떠한 용역이 교육용역으로서 부가가치세 면제대상인지 여부는 당해 용역이 사회발전차원에서 정부의 많은 지원을 필요로 하여 당해 용역대가에 대하여 면세로서 보호할 필요가 있는지를 살펴보아야 할 것이다(대법원 2008.6.12. 선고 2007두23225 판결, 같은 뜻임). 구체적으로 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률에 따라 설치된 체육시설의 경우에는 그 설치목적이 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하고 그 대가를 받는 것에 있다면 이는 체육시설에 해당할 뿐 교육관련시설로 볼 수 없으므로 일부 교습을 실시하는 경우가 있다고 하더라도 그것이 체육시설 설치의 주된 목적이 아니어서 부가가치세 면제대상이라고 할 수 없지만, 체육시설업자가 체육교습을 위한 목적에서 체육시설을 설치한 것으로서 이용자 또는 이용의 실제 등에 비추어 체육교습이 주된 것이고 그에 부수하여 체육시설이 이용되는 것이라면 해당 체육교습은 교육 관련시실에서 이루어진 교육용역에 해당하므로 부가가치세 면제대상으로 보아야 할 것인데, 이때 당해 체육시설에서 제공되는 체육교습이 부가가치세 면제대상인지 여부는 체육시설의 설치목적이 주로 체육교습을 위한 것인지 또는 시설이용을 위한 것인지, 실제로 이용자들의 대부분이 체육교습자인이 아니면 교습을 받지 않는 일반 고객인지, 이용자들이 이용시간 대부분을 교습을 받으면서 체육시설을 이용하는지 또는 이용시간 중에 스스로 체육시설을 이용하다가 간간이 교습만을 받는지, 수강료에서 교습비가 차지하는 비중이 순수한 체육시설 이용료에 비하여 상당한지 등을 종합하여 구체적 사안에서 개별적으로 판단하여야 할 것이다. (다) 이 사건으로 돌아와 살피건대, 청구인은 생존수영 및 수상안전교육 등의 교육목적이 아닌 수영장운영업을 영위할 목적으로 사업자등록을 한 것으로 보이는 점(청구인은 당초 부동산임대업을 주업종으로 하여 이 사건 사업장의 사업자등록을 하였다가, 2012.12.24. 수영장운영업으로 주업종을 정정하였음), 쟁점용역에 제공되는 수영강습프로그램의 한 반당 인원이 20명(2019년 7월 경 이 사건 사업장의 안내전단지에는 25명으로 기재되어 있었음)에 이르는 것을 감안해보면 이 사건 수영장시설을 이용하는 회원들 개개인에게 실질적인 교육의 정의에 부합되는 용역이 제공되고 있다고 단정하기 어려운 점, 쟁점용역이 제공되는 수영강습프로그램의 1회당 비용과 이 사건 수영장시설만을 이용하는 자유수영의 1회당 비용에 큰 차이가 없는 것으로 보아 수영강습프로그램의 수강료에서 수영강습에 대한 교습비가 차지하는 비중이 크다고 할 수 없는 점 등을 종합하면 청구인은 회원들에게 이 사건 수영장시설을 이용하게 하면서 그 대가를 받는 과정에서 이에 부수하여 쟁점용역을 공급한 것으로 보이는바, 쟁점용역 공급에 관하여 부가가치세를 면제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.