자유수영과 수영강습비의 회당 금액에서 큰 차이를 보이지 아니한바, 수영강습비에서 교습비가 차지하는 비중이 상당하다고 보기 어려워 쟁점수영장의 설치목적은 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하도록 하고 그 대가를 받는 것으로 보임
자유수영과 수영강습비의 회당 금액에서 큰 차이를 보이지 아니한바, 수영강습비에서 교습비가 차지하는 비중이 상당하다고 보기 어려워 쟁점수영장의 설치목적은 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하도록 하고 그 대가를 받는 것으로 보임
[주 문] 심판청구를 기각한다. [이 유]
(1) 쟁점수영장은 교육시설관련 법률인 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(이하 “체육시설법”이라 한다)에 의해 주무관청의 지도감독을 받고 있으므로 교육관련시설에 해당한다. (가) 부가가치세법에서는 국가 등 공공부문에 일차적 의무가 있는 교육에 대해 부가가치세를 부과할 경우 교육비의 상승을 가져와 교육의 기회가 줄어 들 것을 감안하여 교육용역에 대한 생산량을 적절히 유지하기 위해 교육용역에 대한 면세제도를 규정하고 있고, 구체적으로 부가가치세법제26조 및 같은 법 시행령 제36조에서는 면세하는 교육용역의 범위를 규정하고 있는데, 같은 법 시행령 제36조 제1항 제1호에 의하면 주무관청의 허가 또는 인가를 받거나 주무관청에 등록되거나 신고된 학교, 학원, 강습소, 훈련원, 교습소 또는 그 밖의 비영리단체가 학생, 수강생, 훈련생, 교습생 또는 청강생에게 지식, 기술 등을 가르치는 경우를 열거하고 있고, ‘주무관청의 허가 또는 인가를 받거나 주무관청에 등록되거나 신고된 학교, 학원, 강습소, 훈련원, 교습소 또는 그밖의 비영리단체’라 함은 초ㆍ중등교육법, 고등교육법, 영유아보육법, 유아교육법, 학원의 설립ㆍ운용 및 과외교습에 관한 법률, 체육시설법, 평생교육법 등과 같이 학교나 학원 등에 대한 구체적 시설 및 설비의 기준을 정한 법률에 따라 허가나 인가를 받거나 등록 또는 신고된 학교ㆍ학원ㆍ강습소ㆍ훈련원ㆍ교습소 등을 말하는 것(서울행정법원 2017.8.25. 선고 2016구합84177 판결)인바, 체육시설법이 교육관련시설법에 해당하고, 체육시설법에 의해 등록 또는 신고된 시설은 교육관련시설에 포함된다. (나) 구체적으로 체육시설법 제3조 및 같은 법 시행령 제2조, 별표 1에서는 체육시설의 종류를 운동 종목과 시설형태에 따라 수영장, 야구장, 에어로빅장 등으로 세부적으로 열거하고 있고, 체육시설법 제11조 에서는 체육시설업의 종류에 따라 시설기준에 맞는 시설을 설치하고 유지 관리할 것을 정하고 있으며, 이에 따라 쟁점수영장은 체육시설법 시행규칙 별표4 및 별표 5에서 규정하는 수영장 시설기준 및 체육지도자 배치기준, 별표6의 안전 위생기준 등을 각각 준수하고, 주무관청인 OOO청장의 지도 및 감독을 받고 있는 바, 교육관련시설에 해당한다.
(2) 쟁점수영장은 대부분 수영강습을 위해 이용되고 있으므로 수강료에 대해 면세를 적용하는 것이 타당하다. (가) 체육시설법에 따른 체육시설이 교육관련시설인지의 여부는 체육시설의 설치목적이 주로 체육교습만을 위한 것인지 또는 시설이용을 위한 것인지, 실제로 이용자들의 대부분이 체육교습자인지 아니면 교습을 받지 않는 일반 고객인지, 이용자들이 이용시간 대부분 교습을 받으면서 체육시설을 이용하는지 또는 이용시간 중에 스스로 체육시설을 이용하다가 간간이 교습만을 받는지, 단순히 시설만을 이용하는 가격이 별도로 정해져 있는지 또는 수강료에서 교습비가 차지하는 비중이 순수한 체육시설 이용료에 비하여 상당한지 등을 종합하여 구체적 사안에 근거하여 개별적으로 판단하여야 한다. (나) 쟁점수영장은 6개의 레인풀 및 유아전용풀을 설치하고, 유아부터 성인까지 초급부터 고급까지 다양한 프로그램에 의해 수영강습용역을 제공하고 있고, 수영강습은 학습자의 수준이 판이하게 다르다는 점을 고려하여 세분화되어 운영되고 있으며, 수영강사는 체육시설법에 의한 체육지도자 배치기준을 준수하여 배치하고 있다. 수영장은 강습시간의 10분전부터 입장하여 강습시간 동안만 이용이 가능하고, 강습의 종료와 동시에 퇴장해야 하므로 강습시간에는 수영장 시설을 별도로 이용할 수 없다. (다) 자유입장은 주말 및 공휴일 일정시간에 한하여 지정된 레인에서만 가능하고, 자유입장시 입장료는 성인 OOO원, 초ㆍ중ㆍ고등학생 OOO원, 유아 OOO원으로 실비 보전 수준에 불과하며, 입장료비율은 총 수영관련수입 대비 미미한 수준인바, 쟁점수영장이 시설이용을 위해 운영된다고 보기 어렵다. 상기와 같이 쟁점수영장의 설치목적은 주로 교육을 위한 것이 명백하므로 쟁점수영장에서 제공되는 수영강습은 면세 대상에 해당한다.
(3) 교육용역에 대한 면세 규정은 최종소비자인 교육수요자에게 교육비에 대한 부담을 주지 않기 위한 것으로, 적어도 수영강습자에 대한 교육용역에 대해서는 면세를 적용하는 것이 타당하다. (가) 부가가치세법에서는 국가 등 공공부문에 일차적 의무가 있는 교육에 대해 부가가치세를 부과할 경우 교육비의 상승을 가져와 교육의 기회가 줄어 들 것을 감안하여 면세제도를 규정하고 있는바, 교육의 형태가 공교육이든 사교육이든 교육 목적이 분명하다면 면세대상인 교육의 범위에 포함된다고 봄이 타당하므로, 부가가치세 면세규정은 학교에 한하는 것이 아니라 학원, 강습소, 훈련소 등 교육기관으로서 역할을 충실히 이행할 수 있는 시설은 모두 포괄하여 면세대상으로 규정하고 있는 것이다. (나) 이와 같은 점에서, 쟁점수영장이 일부 시설 이용이 가능하더라도 주로 수영강습을 위해 이용된다면 해당 수영강습에 대해서는 면세를 적용하는 것이 면세규정의 취지에 부합하고, 부분적으로 시설만 이용하는 것이 가능하다는 이유로 면세를 적용하지 아니한다면 실제 교육을 이용하는 수영강습자에게 부가가치세를 과다하게 부과하는 결과를 초래한다. (다) 이와 같은 취지에서 기획재정부에서는 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 시행규칙 별표 4에 따른 수영장업 시설 기준에 의한 어린이용 수영조를 갖추어 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제20조 에 따라 주무관청(구청장)에 신고한 수영장에서 어린이들에게 수상안전교육, 생존수영강습, 영법교육 등 교육을 주된 용역으로 공급하면서 수영장 등 시설을 부수적으로 이용하게 하고 그 대가를 받는 경우에는 부가가치세법 제26조 제1항 제6호 및 같은 법 시행령 제36조 제1항 제1호에 따라 부가가치세가 면제되는 것으로 해석하고 있다(기획재정부 부가가치세제과-673, 2017.12.20.). (라) 실제로 회사는 초등학교 및 중ㆍ고등학교와 위탁계약을 맺어 학교 교과과정에 포함된 수영안전교육, 생존수영강습 등을 가르치고 있는데, 이러한 용역은 초중등교육법, 고등교육법 등에 의한 학교에서 위임받아 제공하므로 실질적으로 교육용역이 명확함에도 불구하고 과세대상으로 신고하고 있어 최종수요자인 학생들에게 불합리한 부담을 주고 있으므로, 면세를 적용하는 것이 타당하다.
(4) 쟁점수영장은 정회원과 강습회원을 구분하여 운영되고 있고 관련 매출액 또한 명확히 구분되고 있다. (가) 쟁점수영장은 보증금을 납입 후 소정의 이용료를 지급하고 전체 시설을 사용하는 정회원과 월단위로 강습 등을 받는 월회원으로 구분되어 운영되고 있고, 각 기수별 전체 매출 중 수영 강습 매출이 차지하는 부분은 아래 <표2>와 같다. <표2> 과세기간별 매출내역 ㅇㅇㅇ (나) 회원프로그램에서 체육시설 중 수영강습과 관련된 부분은 모두 구분되어 관리되고 있고, 그 외 매출에 대해서도 회원별, 기간별로 구분 관리되고 있으므로 교육에 해당하는 면세용역과 그 외 과세용역이 구분되어 있다.
(1) 관련 법령의 변천과 그에 따른 판례의 태도 등을 종합하여 보면, 구 부가가치세법제12조 제1항 제6호, 같은 법 시행령 제30조는 교육용역의 제공에 정부의 지원이 필요하다고 보아 당해 용역의 공급을 면세대상으로 하되, 모든 교육용역이 아니라 정부의 허가나 인가 또는 등록이나 신고, 시설기준의 유지 등을 통해 그 교육관련 시설에 관한 지도ㆍ감독을 할 수 있는 경우에 한하여 면세대상으로 삼고, 교육용역의 제공이라는 그 시설 설치의 본래 목적과 어긋나는 경우까지 면세대상으로 보지는 않겠다는 것으로 이해되고, 체육시설법에 따라 설치된 체육시설의 경우에는, 그 설치목적이 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하고 그 대가를 받는 것에 있다면 이는 체육시설에 해당할 뿐 교육관련 시설로 볼 수 없으므로 일부 교습을 실시하는 경우가 있다고 하더라도 그것이 체육시설 설치의 주된 목적이 아니어서 부가가치세 면세대상이라고 할 수 없으며, 체육시설법에 따른 체육시설이 부가가치세 면세대상인 교육관련 시설인지 또는 부가가치세 과세대상인 체육시설인지 여부는, 체육시설의 설치목적이 주로 체육교습을 위한 것인지 또는 시설이용을 위한 것인지, 실제로 이용자들의 대부분이 체육교습자인지 아니면 교습을 받지 않는 일반 고객인지, 이용자들이 이용시간 대부분 교습을 받으면서 체육시설을 이용하는지 또는 이용시간 중에 스스로 체육시설을 이용하다가 간간이 교습만을 받는지, 단순히 시설만을 이용하는 가격이 별도로 정해져 있는지 또는 수강료에서 교습비가 차지하는 비중이 순수한 체육시설 이용료에 비하여 상당한지 등을 종합하여 구체적 사안에서 개별적으로 판단하여야 하는바, 청구인은 쟁점수영장의 수영강습 매출이 면세대상에 해당한다고 주장하나, 청구주장은 이유 없다.
(2) 기획재정부는 어린이용 수영조를 갖추어 체육시설법 제20조 에 따라 주무관청(구청장)에 신고한 수영장에서 어린이들에게 수상안전교육, 생존수영교육, 영법교육 등 교육을 주된 용역으로 공급하면서 수영장 등 시설을 부수적으로 이용하게 하고 그 대가를 받는 경우에는 면세로 유권해석하고 있으나(재부가-673, 2017.12.20. 참조), 부가가치세 면세대상 교육용역은 지식과 기술을 교육할 목적으로 교육시실을 갖추어 주무관청에 등록 또는 신고한 학원이나 강습소 등에서 이루어지는 교육용역인데 비하여 이 건 수영강습료는 체력단련을 목적으로 설치된 체육시설에서 시설이용을 위한 지식이나 기술을 습득하는 것으로 지식이나 기술습득은 같을지라도 교육목적으로 등록된 시설이 아니므로 부가가치세 면세대상 교육용역이라 할 수 없다(감심 2004-86, 2004.8.6. 참조).
(3) 체육시설법에 의하여 지방자치단체에 신고한 체력단련장에서 이용자의 체력단련 등을 목적으로 시설·장소 및 운동기구 등을 이용하게 하는 것은 부가가치세법제7조 제1항에 따른 용역의 공급으로서 부가가치세가 과세 되는 것인바, 조세심판원은 PT용역이 쟁점사업장을 이용하는 개인(일반인)에게 운동방식 등을 가르치는 것으로 쟁점사업장 이용에 수반되는 부수적인 용역으로 보이는 점 등을 비추어 처분청이 PT용역을 부가가치세가 과세되는 것으로 보아 청구인들의 청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다(조심 2019서1598, 2019.6.19. 참조)고 판단한 바 있다. 즉, 어린이들에게 교육을 목적을 수상안전교육, 생존수영교육, 영법교육을 하는 경우에는 이를 면세로 보지만 일반인이 건강증진과 건전한 여가활동, 취미생활 영위할 목적의 수영강습은 부가가치세 면세대상이 되는 교육용역이라 할 수 없는 것이고, 쟁점수영장에서 제공하고 있는 수영강습은 개인의 건강증진, 여가활동, 취미생활의 목적으로 수영장을 이용하려는 수영장 시설 이용자들이 수영장 시설이용의 편의 제공의 목적 및 시설 이용자(고객)유치의 일환으로 제공되는 것으로 쟁점수영장 시설 이용에 수반되는 부수적인 용역이다.
(4) 쟁점수영장에서 제공하는 수영강습은 교육목적이 아닌 다음과 같은 목적에 의한 것이다. 첫째, 6개의 라인이 운영되는 쟁점수영장을 수영실력이 다른 다수 시설이용자들이 특정시간대에 이용하게 하려면 각 실력에 따라 반을 편성하여 비슷한 수영실력을 가진 시설이용객들이 같은 레인에서 수영을 하게끔 통제 하여야만 시설이용객들도 불편 없이 시설을 이용할 수 있고, 둘째, 수영시설 운영자 또한 수영장을 원활히 운영할 수 있다는 것과 셋째, 개인의 건강증진, 여가활동을 영위하고자 수영을 처음 시작하려는 자와 개인의 건강증진, 여가활동으로 수영을 하고 사람들 중 수영을 조금 더 잘하고 싶은 개인적 욕구를 가진 자들의 니즈를 충족시킴으로 수영장시설 이용객을 유치하기 위한 것으로 이는 수영장 시설 운영에 수반되는 부수적인 용역이며, 이러한 운영방식은 전국의 모든 일반수영장에서 동일하게 이루어지고 있다.
(5) 청구인은 쟁점수영장 운영에 대한 구체적인 자료를 제출하지 않았으나, 경험칙상 쟁점스포츠센터를 일괄 인수한 주식회사 AAA(이하 “쟁점외법인”이라 한다)의 수영장 운영이 청구인의 수영장 운영과 별반 다르지 않을 것임을 볼 때, 처분청이 제출한 쟁점스포츠센터 강습시간표 및 이용금액표에서 확인되듯이 자유수영반과 각 실력반의 이용요금은 동일한바, 쟁점스포츠센터는 단순히 시설만을 이용하는 가격이 별도로 정해져 있고, 각 실력반 이용요금이 동일한 것으로 수강료에서 교습비가 차지하는 비중이 순수한 체육시설 이용료 차이가 없음이 확인되는데, 이는 쟁점수영장이 체육시설법에 따른 체육시설이 부가가치세 면세대상인 교육관련 시설이 아닌 부가가치세 과세대상인 체육시설임이 명백하게 보여 주는 것이다.
(6) 대법원은 납세의무자가 스스로 신고한 과세표준이 잘못되었음을 주장하는 경우 납세의무자에 의하여 행하여진 당초의 과세표준의 신고가 잘못된 것임을 입증할 책임은 납세의무자에게 있다(대법원 2009. 5. 14. 선고 2009두3750판결)고 판시하였는데, 청구인은 쟁점스포츠센터의 운영이 정회원과 강습회원을 구분하여 운영되고 있어 그 매출액이 명확히 구분된다고 주장하나 이는 사실과 다르다. 쟁점사업장은 수영장뿐만 아니라 헬스장, 골프연습장, 사우나가 같이 운영되는 곳으로 청구인이 제출한 영업일보 상 전체매출 및 수영관련 매출 집계내역을 살펴보면 사우나, 멤버쉽 등과 묶음으로 상품이 판매되고 있어 그에 따른 각 대가의 구분이 명확하지 않음에도 이에 대한 입증할 자료를 제출하지 아니하였는바, 청구인이 제출한 수영장 매출액은 어떠한 근거도 없이 자의적으로 산정된 매출액으로, 청구인은 경정청구에 대한 입증책임을 다하지 아니하였다.
6. 교육용역으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항에 따라 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 통상적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 그 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다. (2) 부가가치세법 시행령 제36조 [면세하는 교육 용역의 범위] ① 법 제26조 제1항 제6호에 따른 교육용역은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 시설 등에서 학생, 수강생, 훈련생, 교습생 또는 청강생에게 지식, 기술 등을 가르치는 것으로 한다.
1. 주무관청의 허가 또는 인가를 받거나 주무관청에 등록되거나 신고 된 학교, 학원, 강습소, 훈련원, 교습소 또는 그 밖의 비영리단체
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 학원에서 가르치는 것은 법 제26조 제1항 제6호에 따른 교육 용역에서 제외한다.
1. 체육시설의 설치·이용에 관한 법률제10조 제1항 제2호의 무도학원
2. 도로교통법 제2조 제32호 의 자동차운전학원 (3) 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률 제10조 [체육시설업의 구분·종류] ① 체육시설업은 다음과 같이 구분한다.
1. 등록 체육시설업: 골프장업, 스키장업, 자동차 경주장업
2. 신고 체육시설업: 요트장업, 조정장업, 카누장업, 빙상장업, 승마장업, 종합 체육시설업, 수영장업, 체육도장업, 골프 연습장업, 체력단련장업, 당구장업, 썰매장업, 무도학원업, 무도장업, 야구장업, 가상체험 체육시설업, 체육교습업, 인공암벽장업
② 제1항 각 호에 따른 체육시설업은 그 종류별 범위와 회원 모집, 시설 규모, 운영 형태 등에 따라 그 세부 종류를 대통령령으로 정할 수 있다. 제20조 [체육시설업의 신고] ① 제10조 제1항 제2호에 따른 체육시설업을 하려는 자는 제11조에 따른 시설을 갖추어 문화체육관광부령으로 정하는 바에 따라 특별자치시장ㆍ특별자치도지사ㆍ시장ㆍ군수 또는 구청장에게 신고하여야 한다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점매출액이 수영강습 관련 매출액으로서 부가가치세 면세대상에 해당한다고 주장하나, 체육시설법에 따라 주무관청에 등록 또는 신고하고 주무관청으로부터 시설기준 등에 관한 지도ㆍ감독을 받는 체육시설의 경우에도, 체육시설업자가 체육교습을 위한 목적으로 설치한 것으로서 이용의 실제 등에 비추어 체육교습이 주된 것이고 그에 부수하여 체육시설이 이용되는 것이라면 이는 체육교습을 위한 강습소에 해당하는 것으로 여기에서 이루어진 체육교습은 부가가치세 면제대상이 될 수 있으나, 체육시설의 설치목적이 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하도록 하고 그 대가를 받는 것이라면 그 체육시설은 학교, 학원, 강습소, 훈련원, 교습소 또는 그 밖의 비영리단체 등의 교육관련시설로 볼 수 없으므로 일부 체육교습을 실시하였다 하더라도 이를 부가가치세 면제대상으로 볼 수 없고, 체육시설에서 제공되는 체육교습이 부가가치세 면제대상인지 여부는 체육시설의 설치목적이 주로 체육교습을 위한 것인지 또는 시설이용을 위한 것인지, 실제로 이용자들의 대부분이 체육교습자인지 아니면 교습을 받지 않는 일반 고객인지, 이용자들이 이용시간 대부분을 교습을 받으면서 체육시설을 이용하는지 또는 이용시간 중에 스스로 체육시설을 이용하다가 간간이 교습만을 받는지, 수강료에서 교습비가 차지하는 비중이 순수한 체육시설 이용료에 비하여 상당한지 등을 종합하여 구체적 사안에서 개별적으로 판단하여야 할 것이며, 이와 같은 부가가치세 면제요건에 대한 증명책임은 납세자 측에 있는 것인 점(대법원 2000.7.7. 선고 98두16095 판결 참조), 청구인은 수영교습 등의 교육목적이 아닌 수영장운영업을 영위할 목적으로 사업자등록을 한 것으로 보이고, 자유수영과 수영강습비의 회당 금액에서 큰 차이를 보이지 아니한바, 수영강습비에서 교습비가 차지하는 비중이 상당하다고 보기 어려워 쟁점수영장의 설치목적은 주로 대중으로 하여금 체육시설을 이용하도록 하고 그 대가를 받는 것으로 보이고, 수영강습은 회원들에게 쟁점수영장의 시설을 이용하게 하면서 그 대가를 받는 과정에서 이에 부수하여 공급한 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵고, 쟁점매출액이 부가가치세 과세대상에 해당하는 것으로 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
결정 내용은 붙임과 같습니다.