[요지] 쟁점토지에 설치한 기반시설은 독립된 별개의 시설이 아니라 택지를 개발하면서 토지에 필수적으로 설치하여야 하는 시설로서 이는 토지에 부합된 시설물로 보는 것이 타당하고, 이와 같이 택지개발시 필수적으로 수반되어 그 토지에 설치한 시설물은 토지와 별개의 지장물이나 건축물에 해당되지 아니하는 이상, 기존의 토지를 택지로 변경하면서 가치 상승의 원인이 되는 토지의 부합물이므로 그 비용을 지목변경에 대한 취득세 과세표준에 포함하는 것이 타당하다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세법제7조 제4항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우를 취득으로 보고 있고, 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률제2조 제33호에 의하면, 지목변경이란 지적공부에 등록된 지목을 다른 지목으로 바꾸어 등록하는 것을 말한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제67조 제1항 제1호에서 토지의 형질변경 등의 공사가 준공된 경우 지목변경을 신청할 수 있도록 규정하고 있는 한편, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령제51조에 의하면 토지의 형질변경이라 함은 절토․성토․정지․포장 등의 방법으로 토지의 형상을 변경하는 행위 등으로 규정되어 있는바, 토지의 지목변경에 따른 취득세는 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액의 증가분에 대해 과세하는 것으로서, 가액의 증가분은 토지의 절토, 성토, 정지, 포장 등의 방법으로 토지의 형상을 변경하는 형질변경에 소요된 비용만이 과세표준이 되는 것이다.
(2) 토지의 지목변경은 형질변경공사를 의미하므로 이와는 별개인 상‧하수도, 가스, 전기, 통신공사 등 기반시설설치비는 토지의 지목변경 또는 토지 자체의 가치 증가와 관련이 없으며, 각 지방자치단체와 체결한 협약서에 따르면, 기반시설 설치공사로 인해 준공된 시설물은 지방자치단체가 실질적인 소유 및 관리하게 되는 점을 고려할 때, 취득의 일반적인 요건인 물건 또는 권리에 대한 배타적 이용과 거리가 있으므로 쟁점비용은 토지의 지목변경이 아닌 건축물의 취득가액에 포함되어야 한다.
(3) 한편, 청구법인은 이 건 심판청구와 동일한 쟁점으로 소송을 제기하여 기반시설설치비 관련 소송은 1심에서 청구주장이 인용된 후 대법원에 계류 중이고, 기반시설부담금 관련 소송은 1심, 2심 및 대법원에서 청구주장이 전부 인용된 바 있다.
(1) 대규모 택지개발사업의 경우 형질변경 공사 등으로 사업부지 자체의 현황이 물리적으로 변경되었다고 하더라도 사업지구 전반에 걸쳐 상하수도, 가스, 전기, 통신공사를 비롯하여 진입도로, 사업지구 내 도로 및 교통시설 등의 중요한 도시기반 공사를 시행하여야 비로소 택지로서의 효용을 갖추었다거나 그 주된 용도가 사실상 변경되었다고 볼 수 있는바, 쟁점비용은 택지개발촉진법에 따른 택지조성공사가 완료되어 지목이 대지로 변경되면서 그 토지가 대지로서 가지는 가치증가에 직‧간접적으로 기여한 비용에 해당하므로 이를 토지 지목변경 과세표준에 포함하는 것이 타당하다.
(2) 조세심판원은 택지개발사업을 시행하면서 상‧하수도, 가스, 전기, 통신 등 각종 기반시설을 설치하기 위해 투입한 기반시설비용이나, 관계 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용(학교용지부담금 등), 토목건설비용 등은 토지 지목변경의 취득가격에 포함된다고 결정한 바 있다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 내용이 나타난다. (가) 청구법인은 2009.10.1. 한국토지주택공사법에 따라 한국토지공사와 OOO의 통합으로 설립된 법인으로, 토지의 취득․개발․비축․공급, 도시의 개발․정비, 주택의 건설․공급․관리 업무를 수행하며, 국민주거생활의 향상과 국토의 효율적인 이용을 도모하고, 국민경제의 발전에 이바지함을 목적으로 설립되어, 주택건설용지․산업시설용지 및 공공시설용지의 개발사업을 하고 있는 공기업이다. (나) 청구법인은 OOO 건설사업 시행자로 2015년 5월 쟁점토지의 지목변경 공사를 완료한 후, 쟁점비용을 포함하여 지목변경에 소요된 직‧간접비용 OOO원을 과세표준으로 하고 지방세특례제한법제76조 제1항에 따른 감면을 적용하여 산출한 취득세 등 OOO원을 신고‧납부하였다. (다) 청구법인은 “OOO개발사업”과 관련하여 이 건과 유사쟁점으로 소송을 제기하여 1심에서 승소, 2심에서는 패소한 후, 현재는 대법원에 사건이 계류 중이다. (라) 또한, 청구법인은 “OOO택지개발사업 등”과 관련하여 기반시설부담금의 과세표준 포함 여부를 두고 소송을 제기하여 1‧2심에서 승소 후 대법원에서 심리불속행으로 확정되었다. (마) 청구법인은 2021.4.21. 쟁점비용을 쟁점토지의 지목변경 과세표준에서 제외하여야 한다는 취지로 경정청구를 하였으나, 처분청은 2021.7.19. 이를 거부하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법제7조 제4항에서 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다고 규정하고 있고, 같은 법 제10조 제3항에서 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제17조에서 법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다고 규정하고 있다. (나) 청구법인은 쟁점비용이 토지의 지상에 신축될 건축물의 이용과 밀접하게 관련되어 있고, 기반시설 설치공사로 인해 준공된 시설물은 지방자치단체가 실질적인 소유 및 관리하게 되는 점 등을 고려할 때, 쟁점비용은 토지의 지목변경이 아닌 그 지상에 신축될 건축물의 취득가액에 포함되어야 한다고 주장한다. 그러나, 지방세법제7조 제4항 및 제10조 제3항 등을 볼 때, 지목변경에 대한 취득세 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 전과 후를 비교하여 증가된 가액으로 하되, 법인장부 등에 따라 투입된 비용 등이 확인되는 경우에는 그 비용 등의 합계액을 과세표준으로 하도록 정하고 있는 점, 쟁점토지에 설치한 기반시설은 독립된 별개의 시설이 아니라 택지를 개발하면서 토지에 필수적으로 설치하여야 하는 시설로서 이는 토지에 부합된 시설물로 보는 것이 타당하고, 이와 같이 택지개발시 필수적으로 수반되어 그 토지에 설치한 시설물은 토지와 별개의 지장물이나 건축물에 해당되지 아니하는 이상, 기존의 토지를 택지로 변경하면서 가치 상승의 원인이 되는 토지의 부합물이므로 그 비용을 지목변경에 대한 취득세 과세표준에 포함하는 것이 타당한 점, 기반시설부담금의 경우에도 청구법인이 택지개발을 추진하는 과정에서 부담하는 필수불가결한 비용으로서 향후 택지조성원가를 구성하는 항목이 되는 것이므로 상기의 기반시설설치비와 그 성격이 다르다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 쟁점비용은 지목변경된 쟁점토지의 가치 상승에 기여한 비용이라고 보이므로 처분청이 쟁점토지의 지목변경 취득세 과세표준에 쟁점비용이 포함되어야 한다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항, 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 등
(1) 지방세법 제7조(납세의무자 등) ④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다. 제10조(과세표준) ③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
(2) 지방세법 시행령 제17조(토지의 지목변경에 대한 과세표준) 법 제10조 제3항 전단에 따른 과세표준 중 토지의 지목변경에 대한 과세표준은 토지의 지목이 사실상 변경된 때를 기준으로 제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 가액으로 한다. 다만, 제18조 제3항에 따른 판결문 또는 법인장부로 토지의 지목변경에 든 비용이 입증되는 경우에는 그 비용으로 한다.
1. 지목변경 이후의 토지에 대한 시가표준액(해당 토지에 대한 개별공시지가의 공시기준일이 지목변경으로 인한 취득일 전인 경우에는 인근 유사토지의 가액을 기준으로 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 국토교통부장관이 제공한 토지가격비준표를 사용하여 시장ㆍ군수가 산정한 가액을 말한다)
2. 지목변경 전의 시가표준액(지목변경 공사착공일 현재 공시된 법 제4조 제1항에 따른 시가표준액을 말한다) 제18조(취득가격의 범위 등) ① 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다.
1. 건설자금에 충당한 차입금의 이자 또는 이와 유사한 금융비용
2. 할부 또는 연부 계약에 따른 이자 상당액 및 연체료. 다만, 법인이 아닌 자가 취득하는 경우는 취득가격에서 제외한다.
3. 농지법에 따른 농지보전부담금, 산지관리법에 따른 대체산림자원조성비 등 관계 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용
4. 취득에 필요한 용역을 제공받은 대가로 지급하는 용역비ㆍ수수료
5. 취득대금 외에 당사자의 약정에 따른 취득자 조건 부담액과 채무인수액
6. 부동산을 취득하는 경우 주택법 제68조에 따라 매입한 국민주택채권을 해당 부동산의 취득 이전에 양도함으로써 발생하는 매각차손. 이 경우 행정자치부령으로 정하는 금융회사 등(이하 이 조에서 “금융회사등”이라 한다) 외의 자에게 양도한 경우에는 동일한 날에 금융회사등에 양도하였을 경우 발생하는 매각차손을 한도로 한다.
7. 제1호부터 제6호까지의 비용에 준하는 비용
(3) 택지개발촉진법 제18조의2(택지조성원가의 공개) ① 제18조에 따라 택지를 공급하려는 자는 국토교통부령으로 정하는 기준에 따라 택지조성원가를 공시하여야 한다. 이 경우 택지조성원가는 다음 각 호의 항목으로 구성된다.
1. 용지비
2. 조성비
3. 직접인건비
4. 이주대책비
5. 판매비
6. 일반관리비
7. 그 밖에 국토교통부령으로 정하는 비용
② 제1항에 따른 택지조성원가의 산정방법과 그 밖에 필요한 사항은 국토교통부령으로 정한다.
(4) 택지개발촉진법 시행규칙 제11조(택지조성원가의 산정방법 등) ① 법 제18조의2 제1항 제7호에서 “그 밖에 국토교통부령으로 정하는 비용”이란 다음 각 호의 비용을 말한다.
1. 용지부담금
2. 기반시설 설치비
3. 자본비용
4. 택지개발사업과 관련하여 발생하는 그 밖의 비용
② 법 제18조의2 제2항에 따른 택지조성원가의 산정은 별표의 택지조성원가산정표에 의한다. [별표] 택지조성원가 산정표(제11조 제2항 관련) 조성원가 항목 세부내역 용지비 용지매입비, 지장물 보상비, 영업·영농·축산·어업 등에 관한 권리의 보상비, 종합토지세·도시계획세·교육세·농어촌특별세 등 용지제세, 보상 관련 용역비, 조사비, 등기비 및 그 부대비용 조성비 부지조성 공사비, 특수구조물 공사비, 가로등 공사비, 전기통신 공사비, 조경 공사비, 정보화시설 공사비, 문화재 시발굴비용, 설계비, 측량비, 조성 관련 용역비 및 그 부대비용 등 당해 사업지구의 조성에 소요된 직접비 직접 인건비 해당 사업을 직접 수행하는 직원의 인건비 이주대책비 이주대책의 시행에 따른 비용 및 손실액 판매비 광고선전비, 판매촉진비, 그 밖에 판매활동에 소요된 비용 일반관리비 인건비, 임차료, 연구개발비, 훈련비, 그 밖에 사업시행과 관련한 일반관리에 소요된 비용(직접 인건비에 포함된 금액은 제외한다) 용지부담금 용지의 형질변경 등을 원인으로 법령에 따라 부과되는 농지부담금, 산림부담금 등 각종 부담금 기반시설 설치비 도로, 상수처리 관련 시설, 하수처리 관련 시설, 에너지·통신시설, 그 밖의 기반시설 등 택지개발지구 외의 기반시설 설치에 소요된 비용(다른 법령이나 인가·허가 조건에 따라 국가 또는 지자체에 납부하는 부담금 및 공공시설설치비 등을 포함한다) 자본비용 택지개발사업을 시행하는데 필요한 사업비의 조달에 소요되는 비용 그 밖의 비용 산업재해보상 보험법에 따른 보험료, 천재지변으로 발생하는 피해액 및 사업 관련 기부채납금 비고: 택지조성원가의 구체적 산정기준 및 적용방법은 국토교통부장관이 정하여 고시하는 바에 따른다.
(5) 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
33. “지목변경”이란 지적공부에 등록된 지목을 다른 지목으로 바꾸어 등록하는 것을 말한다.
(6) 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령 제67조(지목변경 신청) ① 법 제81조에 따라 지목변경을 신청할 수 있는 경우는 다음 각 호와 같다.
1. 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 토지의 형질변경 등의 공사가 준공된 경우
(7) 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령 제51조(개발행위허가의 대상) ① 법 제56조 제1항에 따라 개발행위허가를 받아야 하는 행위는 다음 각 호와 같다.
3. 토지의 형질변경: 절토(땅깎기)ㆍ성토(흙쌓기)ㆍ정지(땅고르기)ㆍ포장 등의 방법으로 토지의 형상을 변경하는 행위와 공유수면의 매립(경작을 위한 토지의 형질변경을 제외한다)
(8) 표준지 공시지가 조사·평가 기준(국토교통부 훈령 제1424호) 제21조(평가방식의 적용) ① 표준지의 평가는 거래사례비교법, 원가법 또는 수익환원법의 3방식 중에서 해당 표준지의 특성에 가장 적합한 평가방식 하나를 선택하여 행하되, 다른 평가방식에 따라 산정한 가격과 비교하여 그 적정여부를 검토한 후 평가가격을 결정한다. (단서 생략)
② 일반적으로 시장성이 있는 토지는 거래사례비교법으로 평가한다. 다만, 새로이 조성 또는 매립된 토지는 원가법으로 평가할 수 있으며, 상업용지 등 수익성이 있는 토지는 수익환원법으로 평가할 수 있다.
④ 표준지의 평가가격을 원가법에 따라 결정할 경우에는 다음과 같이 한다. 다만, 특수한 공법을 사용하여 토지를 조성한 경우 등 해당 토지의 조성공사비가 평가가격 산출시 적용하기에 적정하지 아니한 경우에는 인근 유사토지의 조성공사비를 참작하여 적용할 수 있다. ㅇ [조성 전 토지의 소지가격+(조성공사비 및 그 부대비용+ 취득세 등 제세공과금+적정이윤) ] ÷ 해당 토지의 면적 ≒ 평가가격