[요지] 1차 발전과 2차 발전은 전체적으로 LNG를 연소하여 발전하는 복합화력발전이므로 이는 화력발전에 속한다고 할 것이어서 2차 발전단계만 구분하여 화석연료를 이용하지 않으므로 지역자원시설세 과세대상에 해당하지 않는다는 청구주장은 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 볼 때 쟁점전력은 화석연료인 LNG를 이용한 화력발전을 통하여 생산되어 지역자원시설세 과세대상인 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장
(1) 청구법인의 LNG복합화력발전은 크게 가스터빈을 통해 전력을 생산하는 1차 발전단계와 1차 발전단계에서 발생한 배기열을 이용하여 스팀터빈을 회전시켜 전력을 생산하는 2차 발전단계로 구분되는바, 쟁점전력은 화석연료가 아닌 배기열을 이용하는 2차 발전단계에서 생산하는 발전량이므로 지역자원시설세 과세대상에서 제외되어야 한다. 청구법인이 LNG화석연료를 이용하여 가스터빈에서 화석발전을 하는 1차 발전과 대기오염 물질의 추가 생성이 없는 폐열, 즉 배기열을 이용하여 증기터빈에서 친환경 발전을 하는 2차 발전은 그 시설과 기능면에서 명확히 구분되는바, 화석연료가 아닌 배기열을 이용한 2차 발전과정에서 생산된 쟁점전력에까지 지역자원시설세를 과세하는 것은 타당하지 않다. 청구법인의 LNG복합화력발전시설 내 가스터빈과 증기터빈은 다축구조(Multi Shaf)로 되어 있어 가스터빈과 증기터빈을 그 시설과 기능면에서 각각 독립적으로 구분된 별개의 설비로 볼 수 있는바, 발전기에서 생산한 전력 역시 지역자원시설세 과세대상인 화석연료를 연소하여 생산한 발전량과 연소된 화석연료로 인하여 발생된 배기열을 이용하여 생산된 발전량으로 명확하게 구분할 수 있다. 청구법인의 1차 발전설비(가스터빈)와 2차 발전설비(스팀터빈)는 별도의 발전소로 구분된다. 또한, 단순화력발전시설에 증기터빈 및 배열회수보일러를 증설하여 복합화력발전시설로 전환하는 것이 가능할 뿐 아니라, 신규로 복합화력발전소를 건설할 때에도 가스터빈과 증기터빈은 각각 다른 시기에 준공 및 상업운전 개시가 가능한바, 이론적으로나 실제적으로나 복합화력발전시설에 가스터빈과 증기터빈을 분리하거나 순차로 설치할 수 없는 것은 아니다. 이와 같은 사정을 종합적으로 고려하였을 때, 청구법인이 LNG화석연료를 이용하여 가스터빈에서 화석발전을 하는 1차 발전과 대기오염 물질의 추가 생성이 없는 폐열, 즉 배기열을 이용하여 증기터빈에서 친환경 발전을 하는 2차 발전은 그 시설과 기능면에서 명확히 구분된다고 볼 수 있다. 따라서 단지 1차 발전설비와 2차 발전설비가 하나의 LNG복합화력발전시설로 운영되고 해당 LNG복합화력발전과정 중 일부에 해당하는 1차 발전과정에서 LNG 화석연료를 이용하였다는 이유로 화석연료가 아닌 배기열을 이용한 2차 발전과정에서 생산된 쟁점전력에까지 지역자원시설세를 과세하는 것은 타당하지 않다.
(2) 청구법인이 쟁점전력을 생산하는데 이용하는 배기열은 가스터빈을 회전시키는 과정에서 발생된 폐열로 천연가스의 연소과정에서 발생하는 부산물일 뿐 태워서 열, 빛, 동력의 에너지를 얻을 수 있는 물질 즉, 연료에 해당하지 않고, 청구법인의 LNG복합화력발전시설 중 쟁점전력이 생산되는 2차 발전설비, 즉 배열회수보일러 및 증기터빈에서는 화석연료를 이용하여 연소하는 과정이 이루어지지 않으므로 쟁점전력에 대해 청구법인을 지역자원시설세 납세의무자로 볼 수 없다.
(3) 화력발전에 대한 지역자원시설세는 발전소에 의한 대기오염의 대부분 화력발전에서 초래된다는 점에서 화력발전의 가동으로 인하여 발생하는 대기오염 및 기타 해로운 외부효과를 해소하고자 과세되는 것인바, 이러한 지역자원시설세의 입법취지를 고려할 때, 연소과정 없이 폐열을 회수․재활용하여 전력을 생산함으로써 대기오염 등 외부불경제가 발생하지 아니하는 쟁점전력에 대하여 지역자원시설세를 과세하는 것은 당초의 입법취지에 부합하지 않는다.
(1) 천연가스를 연소하여 가스터빈을 돌려 전력을 생산한 후 배출되는 배기열을 이용하여 다시 증기터빈을 돌려 전력을 생산하는 청구법인의 발전방식은 ‘이용’이라는 용어의 국어사전적 의미에서 ‘천연가스를 이용하여 발전을 하는 것’에 포함된다. 개정전 지방세법 제143조는 지역자원시설세의 납세의무자를 “석탄․석유․천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자”로 규정하고 있는바, 지역자원시설세 납세의무자에 해당하기 위해서는 석탄․석유․천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자일 것이 요구된다. “이용하다”라는 용어는 국어사전에서 ‘대상을 필요에 따라 이롭게 쓰다’로 정의되고 있다. 천연가스를 연소하여 가스터빈을 돌려 전력을 생산한 후 배출되는 배기열을 이용하여 다시 증기터빈을 돌려 전력을 생산하는 청구법인의 발전방식은 이용이라는 용어의 국어사전적 의미에서 천연가스를 이용하여 발전을 하는 것에 포함된다.
(2) 청구법인은 1차 발전단계와 2차 발전단계를 나누고 있으나 전력의 생산주체가 같고, 같은 구내에서 발전이 이루어지는 전체적으로 단일한 발전으로, 2차 발전단계에서는 1차 발전단계의 부산물인 배기열을 바로 이용하여 발전이 진행되는 점, 배기열을 이용하여 증기터빈을 구동시키는 것은 열효율을 증가시키기 위한 발전방식의 하나일 뿐이고, 가스터빈을 이용한 1차 발전이든 스팀터빈을 이용한 2차 발전이든 모두 화력발전소에서 생산된 전력인 점 등에 비추어 볼 때 2차 발전단계만 구분하여 화석연료를 이용하지 않는다는 청구주장은 타당하지 않다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 서류를 보면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 2011년부터 OOO에서 전력자원의 개발 및 발전 등의 사업을 영위하는 법인으로, 2016년 3월부터 2018년 1월까지 지방세법 제146조 제1항 제6호의 세율을 적용하여 산출한 지역자원시설세 합계 OOO원(2016년 귀속 OOO원, 2017년 귀속 OOO원)을 신고․납부하였다. (나) 청구법인은 2021.4.30. 총 생산전력에 대하여 신고․납부한 지역자원시설세 중 쟁점전력에 대한 지역자원시설세 합계 OOO원(2016년 귀속 OOO원, 2017년 귀속 OOO원)을 환급하여 달라는 내용의 경정청구를 하였으나, 처분청은 2021.6.28. 이를 거부하였다. (다) 관계법령, 행정안전부 보도자료(2019.8.14.) 등을 통해 확인되는 지역자원시설세의 목적, 과세근거, 과세대상, 납세의무자, 2019.12.31. 지방세법 개정 이유 등은 다음과 같다.
1. 화력발전에 대한 지역자원시설세의 과세근거는 다음 ＜표1＞ 기재와 같다. ＜표1＞ 지역자원시설세 과세근거(화력발전) 과세대상 과세근거 화력발전 화력발전 과정에서 발생하는 대기오염이 해당지역 및 인근지역에 미치는 영향에 대한 원인자부담금
2. 화력발전에 대한 지역자원시설세의 납세의무자는 ＜표2＞ 기재와 같다. ＜표2＞ 특정시설분 지역자원시설세의 납세의무자 특정시설분 지역자원시설세
3. 개정된 지방세법 제143조에 대하여 행정안전부 보도자료 및 2020년 시행 지방세법령 개정내용 및 적용요령에 의하면 다음과 같이 설명하고 있는 것을 확인할 수 있다.
③ 지역자원시설세 분류체계 및 과세목적 정비 등
• (분류체계 정비) 현행 ①특정부동산분은 ‘소방분’으로 변경하고, ②특정자원분은 특정자원분과 특정시설분으로 구분 특정부동산분 중 기타 공공시설 재원충당 부분은 과세근거 삭제(65년간 미과세) 외부불경제 유발로 인해 과세하는 원전․화전 등을 ‘특정시설분’으로 별도 분류
• (과세목적 정비) 과세목적을 실제 사용현황에 맞게 소방분은 ‘소방사무 비용 충당’으로, 특정자원분과 특정시설분은 ‘지역개발’, ‘주민 생활환경 개선’으로 변경 현 행 개 정 세분류 과세대상 목적 세분류 과세대상 목적 특정 부동산분 건축물, 선박 소방시설 재원 소방분 건축물, 선박 소방재원 건축물, 토지 기타 공공시설 재원 삭제 ※이중부담 우려 등 해소 특정 자원분 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너, 원자력발전, 화력발전 자원보호․개발, 환경개선․지역균형개발 특정 자원분 발전용수, 지하수, 지하자원 지역개발, 주민생활환경 개선 특정 시설분 컨테이너, 원전, 화전
• (화력발전 정의 명확화) “화석연료 이용 발전” → “연료 연소 발전” ⇒ 폐기물 연료 등을 연소하여 발전하는 경우(외부불경제 발생)도 과세대상 포함
□ 지역자원시설세 분류체계․과세목적 세분류 과세대상 목적 특정 부동산분 건축물, 선박 ①소방재원 ②자원보호․개발 ③환경개선 ④지역균형개발 건축물, 토지 특정 자원분 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너, 원전, 화전 ※ 화력발전 납세의무자 - “화석연료를 이용”하여 발전하는 자 세분류 과세대상 목적 소방분 건축물, 선박 소방사무 ＜삭제＞ ※이중부담 우려 등 해소 특정자원분 발전용수, 지하수, 지하자원, ①지역자원 보호․보전 ②주민생활환경개선 ③지역개발 특정시설분 컨테이너, 원전, 화전
□ 분류체계․과세목적 정비 ※ 화력발전 납세의무자 명확화 - “연료를 연소”하여 발전하는 자 (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. 지방세법(2014.12.31. 법률 제12954호로 개정된 것) 제142조 제1항 제1호에서 화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것을 지역자원시설세 과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 제143조에서 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다고 규정하면서 그 제6호에서 화력발전은 석탄ㆍ석유ㆍ천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제136조에서 법 제142조 제1호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다고 규정하면서 그 제6호에서 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력을 규정하고 있다. 청구법인은 LNG복합화력발전시설의 2차 발전설비(증기터빈)에서 생산된 쟁점전력은 지역자원시설세 과세대상이 아니라고 주장하나, 천연가스를 연소하여 가스터빈을 돌려 전력을 생산한 후 배출되는 배기열을 이용하여 다시 증기터빈을 돌려 전력을 생산하는 청구법인의 LNG복합화력발전방식은 1차 발전과 2차발전의 전력 생산주체가 같고, 같은 구내에서 발전이 이루어지는 전체적으로 단일한 발전으로 2차 발전단계에서는 1차 발전단계의 부산물인 배기열을 바로 이용하여 발전이 진행되는 점, 배기열은 천연가스라는 연료를 연소한 결과 배출되는 것이고 천연가스를 연소시키지 않고 배기열을 발생시킬 수 있는 방법은 없으므로 쟁점전력은 천연가스를 이용하지 않고서는 생산될 수 없는바, 2차 발전과정만 분리하여 쟁점전력을 지역자원시설세 과세대상이 아닌 것으로 보기 어려운 점, 지역자원시설세의 과세대상은 ‘발전시설용량이 시간당 1만 킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력’이고, 문언상 ‘화력발전소에서 생산된 전력’을 과세대상으로 하고 있고 ‘화력발전소에서 생산된 전력 중 특정 공정에 의하여 생산된 전력’을 과세대상으로 규정하고 있지 않은 바, 가스터빈을 돌려서 생산된 1차 전력이든, 가스터빈을 돌리는 과정에서 배출되는 배기열을 사용하여 증기터빈을 돌려서 생산된 쟁점전력이든 모두 화력발전소에서 생산된 전력에 해당하므로 관련법령상 이는 모두 지역자원시설세 과세대상에 해당하는 것으로 보이는 점, 개정된 지방세법 제143조는 ‘폐기물 연료 등을 연소하여 발전하는 경우’도 외부불경제가 발생하기 때문에 과세대상에 포함하기 위하여 개정된 것이지, 화력발전소에서 생산된 전력 중 천연가스를 연소한 결과물인 배기가스(배기열)를 이용하여 생산한 전력을 지역자원시설세의 과세대상에서 제외하기 위하여 개정된 것은 아닌 점, 제2차 발전설비가 1차 발전의 부산물인 배기열을 이용하여 에너지 절약을 하였으므로 에너지절약시설이라고 볼 수 있다 하더라도 위에서 본 바와 같이 1차 발전과 2차 발전은 전체적으로 LNG를 연소하여 발전하는 복합화력발전이므로 이는 화력발전에 속한다고 할 것이어서 2차 발전단계만 구분하여 화석연료를 이용하지 않으므로 지역자원시설세 과세대상에 해당하지 않는다는 청구주장은 받아들이기 어려운 점 등에 비추어 볼 때 쟁점전력은 화석연료인 LNG를 이용한 화력발전을 통하여 생산되어 지역자원시설세 과세대상인 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령 (1) 지방세법(2014.12.31. 법률 제12954호로 개정된 것) 제142조(과세대상) ① 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다. 1. 발전용수(양수발전용수는 제외한다), 지하수(용천수를 포함한다. 이하 같다), 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전ㆍ화력발전(이하 이 장에서 “특정자원”이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 것 2. 소방시설, 오물처리시설, 수리시설, 그 밖의 공공시설로 인하여 이익을 받는 자의 건축물, 선박 및 토지(이하 이 장에서 “특정부동산”이라 한다) 제143조(납세의무자) 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다. 1. 발전용수: 흐르는 물을 이용하여 직접 수력발전(양수발전은 제외한다)을 하는 자 2. 지하수: 지하수를 개발하여 먹는 물로 제조ㆍ판매하거나 목욕용수로 활용하는 등 지하수를 이용하기 위하여 채수(採水)하는 자 3. 지하자원: 지하자원을 채광(採鑛)하는 자 4. 컨테이너: 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하여 컨테이너를 입항ㆍ출항시키는 자 5. 원자력발전: 원자력을 이용하여 발전을 하는 자 6. 화력발전: 석탄ㆍ석유ㆍ천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자 7. 특정부동산: 특정부동산의 소유자 (2) 지방세법(2019.12.31. 법률 제16855호로 개정된 것＜2021.1.1. 시행＞) 제142조(과세대상) ① 지역자원시설세는 주민생활환경 개선사업 및 지역개발사업에 필요한 재원을 확보하기 위하여 부과하는 특정자원분 지역자원시설세 및 특정시설분 지역자원시설세와 소방사무에 소요되는 제반비용에 충당하기 위하여 부과하는 소방분 지역자원시설세로 구분한다. ② 제1항의 구분에 따른 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다. 1. 특정자원분 지역자원시설세: 다음 각 목의 것 가. 발전용수(양수발전용수는 제외한다)로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “발전용수”라 한다) 나. 지하수(용천수를 포함한다)로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “지하수”라 한다) 다. 지하자원으로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “지하자원”이라 한다) 2. 특정시설분 지역자원시설세: 다음 각 목의 것 가. 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “컨테이너”라 한다) 나. 원자력발전으로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “원자력발전”이라 한다) 다. 화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것(이하 이 장에서 “화력발전”이라 한다) 3. 소방분 지역자원시설세: 소방시설로 인하여 이익을 받는 자의 건축물(주택의 건축물 부분을 포함한다. 이하 이 장에서 같다) 및 선박(납세지를 관할하는 지방자치단체에 소방선이 없는 경우는 제외한다. 이하 이 장에서 같다) 제143조(납세의무자) 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다. 1. 특정자원분 지역자원시설세의 납세의무자: 다음 각 목의 자 가. 발전용수: 흐르는 물을 이용하여 직접 수력발전(양수발전은 제외한다)을 하는 자 나. 지하수: 지하수를 이용하기 위하여 채수(採水)하는 자 다. 지하자원: 지하자원을 채광(採鑛)하는 자 2. 특정시설분 지역자원시설세의 납세의무자: 다음 각 목의 자 가. 컨테이너: 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하여 컨테이너를 입항ㆍ출항시키는 자 나. 원자력발전: 원자력을 이용하여 발전을 하는 자 다. 화력발전: 연료를 연소하여 발전을 하는 자 3. 소방분 지역자원시설세의 납세의무자: 건축물 또는 선박의 소유자 (3) 지방세법 시행령(2014.12.30. 대통령령 제25910호로 개정된 것) 제136조(과세대상) 법 제142조 제1호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 6. 화력발전: 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 전력(전기사업법 제2조 제10호에 따른 전기판매사업자에게 판매되지 아니하는 전력으로 한정한다)은 제외한다. 가. 농어촌 전기공급사업 촉진법 제2조 제1호에 따른 자가발전시설에서 생산된 전력 나. 전기사업법 제2조 제12호에 따른 구역전기사업자가 생산한 전력 다. 전기사업법 제2조 제19호에 따른 자가용전기설비에서 생산된 전력 라. 집단에너지사업법 제9조에 따라 허가받은 사업자가 생산한 전력 (4) 지방세법 시행령(2020.12.31. 대통령령 제31343호로 개정된 것) 제136조(과세대상) ② 법 제142조 제2항 제2호에 따른 특정시설분 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다. 3. 화력발전: 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 전력은 제외한다. 가. 다음 중 어느 하나에 해당하는 것으로서 전기사업법 제2조 제10호에 따른 전기판매사업자에게 판매되지 않은 전력 1) 농어촌 전기공급사업 촉진법 제2조제1호에 따른 자가발전시설에서 생산된 전력 2) 전기사업법 제2조 제12호에 따른 구역전기사업자가 생산한 전력 3) 전기사업법 제2조 제19호에 따른 자가용전기설비에서 생산된 전력 4) 집단에너지사업법 제9조에 따라 허가받은 사업자가 생산한 전력 나. 신에너지 및 재생에너지 개발ㆍ이용ㆍ보급 촉진법 시행령 제2조 제2항에 따른 바이오에너지로 생산한 전력 (5) 에너지법(2015.1.28. 법률 제13082호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 1. “에너지”란 연료ㆍ열 및 전기를 말한다. 2. “연료”란 석유ㆍ가스ㆍ석탄, 그 밖에 열을 발생하는 열원(熱源)을 말한다. 다만, 제품의 원료로 사용되는 것은 제외한다. (6) 자원의 절약과 재활용촉진에 관한 법률(2014.1.21. 법률 제12319호로 개정된 것) 제1조(목적) 이 법은 폐기물의 발생을 억제하고 재활용(再活用)을 촉진하는 등 자원(資源)을 순환적으로 이용하도록 함으로써 환경의 보전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다. 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다. 2. “재활용가능자원”이란 사용되었거나 사용되지 아니하고 버려진 후 수거(收去)된 물건과 부산물(副産物) 중 재사용ㆍ재생이용할 수 있는 것[회수할 수 있는 에너지와 폐열(廢熱)을 포함하되, 방사성물질과 방사성물질로 오염된 물질은 제외한다]을 말한다. 5. “재활용”이란 폐기물관리법 제2조 제7호에 따른 재활용을 말한다. 6. “재사용”이란 재활용가능자원을 그대로 또는 고쳐서 다시 쓰거나 생산활동에 다시 사용할 수 있도록 하는 것을 말한다.