[요지] 건축공사 등을 위해 진지한 노력을 다하였음에도 시간적 여유가 없어 공사를 진행하지 못하였다고 볼 만한 특별한 사정이 확인되지 아니할 뿐만 아니라, 법령상의 장애 또는 행정관청의 귀책 등 불가항력적인 외부적 사유가 있다고 보이지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지 상에서 6개월 이상 공사를 중단할 수밖에 없었던 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다고 판단됨.
[요지] 건축공사 등을 위해 진지한 노력을 다하였음에도 시간적 여유가 없어 공사를 진행하지 못하였다고 볼 만한 특별한 사정이 확인되지 아니할 뿐만 아니라, 법령상의 장애 또는 행정관청의 귀책 등 불가항력적인 외부적 사유가 있다고 보이지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지 상에서 6개월 이상 공사를 중단할 수밖에 없었던 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인들 주장 및 처분청 의견
(1) 청구법인들은 쟁점위탁자로부터 쟁점토지를 신탁 받은 2016～2020년도 각 과세기준일(6.1.) 현재의 재산세 납세의무자인바, 쟁점토지의 위탁자인 AAA 주식회사(이하 “AAA”이라 한다)는 2007.11.2. 판매, 숙박, 업무를 위한 건축물인 BBB를 건축하는 내용의 건축허가를 받고, 2008.6.9. 착공신고를 하였던 CCC 유한회사(이하 “CCC”이라 한다)로부터 2011.7.1. 쟁점토지를 취득하였으며, AAA은 CCC이 건축허가 받은 설계도면에 따라 건축을 진행하지 아니하고, AAA의 사업계획 및 목적에 맞는 쇼핑몰의 건축을 위해 설계변경 절차에 착수하고, 2012년 12월경 DDD 주식회사와 쟁점토지에 대해 ‘OOO’ 계약 체결, 2013년 4월 건축관계자 변경신고(건축주, 공사시공자, 공사감리자 변경) 등을 거쳐 토목공사를 개시하였으며, 이 도급계약은 공사계약 시 설계도면과 공사내역이 확정되지 않아 Cost＆Fee방식(OOO)으로 계약하였고, 쟁점토지에 대한 공사착수 이후 사업계획의 변경에 따른 설계, 인·허가 업무 등으로 인하여 공사는 3차에 걸쳐 변경계약이 체결되어 계속해서 변경된 계획에 따라 기초공사가 변경되어야 하므로 이에 따른 터파기 등으로 인하여 장기간 비용만 지출되고 있는 실정이지만, AAA은 쟁점토지 취득 이후 사업계획변경에 따른 쇼핑몰을 건축하기 위한 설계변경에 착수하여, 2016.1월경 ‘BBB’를 ‘EEE’로 변경하는 1차 건축변경허가를 받았고, 이에 따라 터파기 공사를 하는 등 공사에 착공한 후, 2019. 5월경 시네마, 호텔, 쇼핑몰 등 복합쇼핑타운으로 변경하는 건축변경허가서를 접수하여, 같은 해 7월경 OOO청장으로부터 2차 건축변경허가를 받았으며, 같은 해 12월경 OOO청장에게 착공신고를 하여 계속하여 공사를 진행하고 있다.
(2) AAA은 해당 공사도급계약에 따라 아래 ＜표2＞와 같이 2015년까지 OOO원의 공사비를 투입하였고, 조사대상 기간인 2016년 이후에도 OOO원의 추가 공사비를 지출하였으며, AAA의 직원들은 현장사무소를 유지하면서 공사현장을 계속 관리하였고, 청구법인은 건설기술관리법제27조에 따른 감리원을 배치하고 통보한 이후, 감리인원을 철수하는 등 스스로 공사를 중단한 바 없고, 실제로 현장사무소 직원 및 감리인원들에 대한 인건비를 계속해서 지출하고 있고, 이에 따라 2016년부터 2021년에 이르기까지 이들의 활동을 OOO월간보고를 통하여 매월 보고도 받았을 뿐만 아니라, AAA은 건축법상 공사중지 명령도 받은 적이 없고, 건축법 위반행위도 한 적이 없어 건축법에 의하더라도 공사가 중단된 바 없다. ＜표2＞ 쟁점토지의 공사내역 및 기성고 금액 OOO 특히 청구법인이 시행한 쟁점토지에 대한 굴착 및 사토 처리, 어스앙카공사(흙막이벽 지지공사)는 향후 진행될 공사들의 기초가 되는 공사로 공사가 중단되었다면 시행될 수 없는 공사이며, 이는 처분청에서 공사 중단의 근거로 제시한 사진에 의하더라도 2015년, 2016년, 2017년 각 항공사진마다 바닥의 모양이 달라 공사를 진행한 흔적을 명확하게 확인할 수 있다.
AAA은 1차 변경된 설계에 따라 건축공사를 진행하던 중 추가적인 건축설계 변경이 필요하여 청구법인은 설계를 변경하였고, 2019년 7월경 OOO청장으로부터 2차 건축 변경허가를 받은 후, 변경된 설계에 따라 다시 흙막이, 터파기 등의 작업이 필요하였고 이를 수행하였으며, 2020년 10월까지는 C·I·P공사가 시행되었으며, 이후 C·I·P굴착토 반출 및 토공사를 진행하여 현재는 SGR공사(차수공사)를 진행중에 있고, SGR공사 완료 이후 Earth Anchor 및 파일공사를 진행하여 구조물 공사가 진행될 예정이다.
이러한 일련의 공사 과정이 계속 진행 중이었고, 건축공사가 중단되었던 적이 없었다 할 것임에도 처분청은 추상적으로 쟁점토지가 6개월 이상 공사가 중단되었다고 주장하여 이 건 재산세 등을 부과한 처분은 위법 부당하다.
(3) 행정절차법제23조에 따르면 행정청은 처분을 할 때에는 동법 각호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당사자에게 그 근거와 이유를 제시해야 한다고 명시하고 있는바, 처분청은 ‘대상토지는 2016～2020년도 과세기준일 현재 공사중단으로 인하여 가설건축물의 바닥면적을 제외한 토지면적에 대해 기 부과된 별도합산과세에서 종합합산과세로 전환하여 재산세 등을 추징 조치함.’이라고 과세연도를 2016～2020년도라고 일반적, 추상적으로 특정하였으며 6개월 이상 공사가 중단되었다고만 주장하고 있을 뿐, 각 과세연도마다 공사중단이 6개월 이상 되었다고 판단하는 이유 제시가 없으며,
6개월 이상 공사가 중단된 경우라 함은 문리해석상 재산세 과세대상이 되는 과세연도에 6개월 연속으로 끊임없이 공사가 중단된 경우를 의미한다고 할 것이므로, 처분청은 2016년, 2017년, 2018년, 2019년, 2020년 각 과세연도마다 왜 6개월 연속 공사가 중단되었다고 판단하였는지 그 근거를 개별적이고 구체적으로 제시하여야 함에도 청구법인들에게 행정절차법이 요구하는 처분의 이유 제시를 다 하지 않은 채 이 건 처분을 하였으므로 이 건 재산세 등의 부과처분은 행정절차법제23조를 위반하여 위법하다.
(1) 쟁점토지는 2013년 4월 터파기 공사 이후로 실질적인 공사가 진행되지 아니한 상태에서 공사가 중단된 사실이 항공사진(2010～2020년도)에 의하여 확인되는 점, 위 ＜표2＞의 공사내역 및 기성고 금액에서 보는바와 같이 쟁점토지에 대해 기초공사 전의 작업인 굴착, 사토처리 등 토공사만 7년여 이상을 실시한 것으로 보아 실질적인 공사는 이루어지지 않은 것으로 보아야 하는 점, 또한, C·I·P 흙막이 벽 공사는 기초공사(초기단계)에 해당되는데 2020년 6～7월경에 이르러서여야 비로소 실시했다는 것은 건축공사가 거의 중단되었다는 반증에 해당하는 점, 청구법인들은 터파기 공사 등을 진행한 상태에서 본격적인 공사를 진행하지 아니하고 방치하고 있는 상태에 있는 사실이 지역의 각종 언론기사 등에 의해 나타나는 점 등에 비추어 처분청이 2016～2020년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사된 경우로 보아 쟁점토지에 대하여 재산세를 종합합산과세한 처분은 적법하다.
(2) 또한, 청구법인들은 처분청이 행정절차법이 요구하는 처분의 이유제시를 다 하지 않은 채 이 건 처분을 하였으므로 위법하다고 주장하나, 행정절차법 시행령 제2조 제5호에서 조세관계법령에 의한 조세의 부과․징수에 관한 사항은 행정절차법의 적용제외 대상으로 규정하고 있으므로 처분청의 이 건 재산세 등의 부과는 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 자료에 따르면 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) CCC은 OOO토지 OOO㎡ 상에 판매, 숙박, 업무 등 ‘FFF’ 신축을 위해 2007.11.2. OOO청장으로부터 아래 ＜표3＞과 같이 건축허가를 받은 후, 2008.6.9. 착공신고필증을 교부받았다. ＜표3＞ 건축허가서 (요약) OOO (나) AAA은 OOO도시 내 마트, 호텔, 시네마, 쇼핑몰 등 복합쇼핑센터를 건축하여 관계사에 임대하거나 오피스텔을 신축하여 분양할 목적으로 2011년 3월경 설립되었다. (다) AAA은 2010.11.12. CCC로부터 OOO토지 OOO㎡를 취득하여 2011.7.1. 소유권이전등기를 경료 하였으며, 이 토지는 2015.12.1. 아래 ＜표4＞와 같이 OOO㎡(쟁점토지)와 OOO㎡로 분할되었다. ＜표4＞ OOO분할 내용 OOO (라) AAA과의 신탁계약에 따라 청구법인 GGG 주식회사는 2016.3.4., 주식회사 HHH은 2020.6.1. 쟁점토지에 대한 신탁등기를 경료 하였다. (마) AAA은 쟁점토지를 취득한 후, 2016.1.27. 당초 건축허가인 ‘FFF(판매, 숙박, 업무)’에서 ‘EEE(관광숙박시설)’로 변경하는 허가를 득하였고, 그 후 2019.7.29. ‘OOO’로 변경하는 허가를 득하였다. ＜표5＞ 건축허가 진행(변경) 상황(처분청 정리 자료) OOO (바) AAA은 쟁점토지 상의 OOO신축공사 등을 위해 DDD 주식회사와 아래 ＜표6＞과 같이 6차례에 걸쳐 공사계약 변경계약 등을 체결한 것으로 나타난다. ＜표6＞ 쟁점토지 상 공사계약 변경 내역 OOO (사) 처분청은 2021.2.18. 쟁점토지에 현지 출장조사를 통해 장기간 건축공사가 중단된 것으로 보아 쟁점토지에 대한 2016～2020년도 재산세를 별도합산과세대상에서 종합합산과세대상으로 변경하여 이 건 재산세 등을 부과·고지하였다. ＜ 처분청의 출장복명서의 확인사항 ＞ OOO (아) 처분청은 쟁점토지의 건축공사가 거의 진행되지 아니한 상태라고 주장하며, 2010년부터 2020년까지의 항공사진을 제출하였으며, 시공사인 DDD 주식회사가 C·I·P공사(주열식 흙막이벽 공사)를 2020.7.6.경 실시하여 2020.10.9.경 이를 마무리한 후, 2020년 11월 이후부터는 다시 공사를 중단하였다고 주장하며 청구법인으로부터 제출받은 공사일보 등을 제출하였다. (자) 2021년도 재산의 경우, 처분청은 위 (아)와 같이 2020년 11월 이후 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재까지 8개월 이상 실질적인 공사가 중단된 것으로 보아 2016～2020년도와 마찬가지로 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과·고지한 것으로 확인된다. (차) 2022년도 재산세의 경우, 처분청은 2022.5.19.부터 2022.8.16.까지 30여 차례 이상 쟁점토지에 대한 현지출장조사, 공사일보 및 감리일지 분석 등을 통해 2021.7.13.부터 2021.8.25.까지의 기간 동안 차수공사(SGR)를 실시하고, 지하연속벽공사(Slurry Wall) 등을 시행하기 위해 2021.10.18.부터 토사반입 및 성토공사, 다짐공사, 평탄화 작업 등을 시행하면서 2022.8.26. 출장일 현재까지 지하연속벽공사 등을 시행하고 있는 사실을 확인한 후, 쟁점토지를 건축 중인 토지로 보아 별도합산과세대상으로 구분하여 재산세 등을 부과·고지한 사실이 처분청의 출장복명서(2022.8.31.) 등에 의하여 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법제106조 제1항 제2호 가목 및 같은 법 시행령 제101조 제1항, 제103조 제1항 제3호에서 건축법에 따른 거축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물의 부속토지에 대하여는 재산세를 별도합산과세대상으로 규정하고 있고, 지방세법 시행령 제103조 제1항 제3호 단서에서 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 별도합산과세대상에서 제외하도록 규정하고 있는바, 지방세법 시행령 제103조 제1항 제3호 단서에서 규정하고 있는 ‘정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우’에서 ‘정당한 사유’에는 법령에 의한 금지·제한 등 납세의무자가 마음대로 할 수 없는 외부적인 사유는 물론 건축공사에 착공하여 공사 진행을 위한 정상적인 노력을 다하였으나 시간적인 여유가 없어 장기간 공사를 중단한 내부적인 사유도 포함되며, ‘정당한 사유’의 유무는 건축 중인 건축물의 공사기간의 장단, 건축공사를 중단할 수밖에 없는 법령상, 사실상의 장애 사유 및 정도, 납세의무자가 건축공사를 진행하기 위하여 진지한 노력을 다하였는지 여부 등을 아울러 참작하여 구체적인 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 할 것이다. (나) 살피건대, AAA은 CCC이 판매, 숙박, 업무 등 ‘FFF’ 신축을 위해 2007.11.2. 건축허가를 받은 쟁점토지를 2010.11.12.경 취득한 후, 2016.1.27. ‘EEE(관광숙박시설)’로의 변경허가, 2019.7.29. ‘OOO’로의 변경 허가 등을 거쳤고, 이러한 과정을 거치는 동안 구체적인 사업계획 등이 수립되지 아니하여 본격적인 건축공사에 착공하기는 어려운 사정이 있었던 것으로 보이는 점, 청구법인 또한 조세심판관회의(2022.9.28.)에 참석하여 2019년도까지는 건축공사가 중단된 상태였던 사실을 인정하고 있는 점, 처분청이 제출한 2010～2020년도까지의 항공사진 및 처분청의 쟁점토지에 대한 현지 출장 복명서(2121.2.18.) 등에 의하면, 공사의 진척사항이 없이 매년 동일한 상태를 유지하고 있는 것으로 나타날 뿐만 아니라, 지역의 언론보도 등에서도 이러한 사실을 지속적으로 지적(보도)하고 있는 점, 청구법인은 쟁점토지에서 C·I·P공사(주열식 흙막이벽 공사)를 2020.7.6.경 시작하여 2020.10.9.경 이를 완료한 것으로 나타나지만, 2020년 11월 이후에는 이마저도 중단한 사실이 처분청이 청구법인으로부터 제출받은 공사일보, 위 ＜표2＞의 쟁점토지의 공사내역 및 기성고 금액, 처분청의 출장복명서(2021.2.18.) 등에 의하여 나타나는 점, AAA 등이 건축공사 등을 위해 진지한 노력을 다하였음에도 시간적 여유가 없어 공사를 진행하지 못하였다고 볼 만한 특별한 사정이 확인되지 아니할 뿐만 아니라, 법령상의 장애 또는 행정관청의 귀책 등 불가항력적인 외부적 사유가 있다고 보이지 않는 점 등에 비추어 쟁점토지 상에서 6개월 이상 공사를 중단할 수밖에 없었던 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다 할 것이다. 따라서, 처분청이 쟁점토지를 종합합산과세대상으로 구분하여 청구법인들에게 2016～2020년도 재산세를 부과·고지한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (다) 아울러, 청구법인들은 처분청이 이 건 재산세 등의 부과처분을 함에 있어 행정절차법제23조 등이 요구하는 처분의 이유 제시 등의 의무를 다 하지 아니한 채 이 건 재산세 등의 부과처분을 하였으므로 위법하다고 주장하나, 행정절차법제3조 제2항 제9호 및 같은 법 시행령 제2조 제5호에서 조세관계법령에 의한 조세의 부과·징수에 관한 사항은 행정절차법의 적용 대상에서 제외하도록 규정하고 있으므로 이 건 재산세 등의 부과처분이 행정절차법을 위반하였다는 청구주장 또한 수긍하기 어렵다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조, 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다.
1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지
2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지
(2) 지방세법 시행령 제101조(별도합산과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제2호 가목에서 “공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 건축물의 부속토지를 말한다. 제103조(건축물의 범위 등) ① 제101조 제1항에 따른 건축물의 범위에는 다음 각 호의 건축물을 포함한다.
3. 건축법에 따른 건축허가를 받거나 건축신고를 한 건축물로서 같은 법에 따른 공사계획을 신고하고 공사에 착수한 건축물[개발사업 관계법령에 따른 개발사업의 시행자가 소유하고 있는 토지로서 같은 법령에 따른 개발사업 실시계획의 승인을 받아 그 개발사업에 제공하는 토지(법 제106조 제1항 제3호에 따른 분리과세대상이 되는 토지는 제외한다)로서 건축물의 부속토지로 사용하기 위하여 토지조성공사에 착수하여 준공검사 또는 사용허가를 받기 전까지의 토지에 건축이 예정된 건축물(관계 행정기관이 허가 등으로 그 건축물의 용도 및 바닥면적을 확인한 건축물을 말한다)을 포함한다]. 다만, 과세기준일 현재 정당한 사유 없이 6개월 이상 공사가 중단된 경우는 제외한다.
(3) 행정절차법 제3조(적용 범위) ① 처분, 신고, 행정상 입법예고, 행정예고 및 행정지도의 절차(이하 “행정절차”라 한다)에 관하여 다른 법률에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 이 법에서 정하는 바에 따른다.
② 이 법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사항에 대하여는 적용하지 아니한다.
1. 국회 또는 지방의회의 의결을 거치거나 동의 또는 승인을 받아 행하는 사항
2. 법원 또는 군사법원의 재판에 의하거나 그 집행으로 행하는 사항
3. 헌법재판소의 심판을 거쳐 행하는 사항
4. 각급 선거관리위원회의 의결을 거쳐 행하는 사항
5. 감사원이 감사위원회의의 결정을 거쳐 행하는 사항
6. 형사(刑事), 행형(行刑) 및 보안처분 관계 법령에 따라 행하는 사항
7. 국가안전보장ㆍ국방ㆍ외교 또는 통일에 관한 사항 중 행정절차를 거칠 경우 국가의 중대한 이익을 현저히 해칠 우려가 있는 사항
8. 심사청구, 해양안전심판, 조세심판, 특허심판, 행정심판, 그 밖의 불복절차에 따른 사항
9. 병역법에 따른 징집ㆍ소집, 외국인의 출입국ㆍ난민인정ㆍ귀화, 공무원 인사 관계 법령에 따른 징계와 그 밖의 처분, 이해 조정을 목적으로 하는 법령에 따른 알선ㆍ조정ㆍ중재(仲裁)ㆍ재정(裁定) 또는 그 밖의 처분 등 해당 행정작용의 성질상 행정절차를 거치기 곤란하거나 거칠 필요가 없다고 인정되는 사항과 행정절차에 준하는 절차를 거친 사항으로서 대통령령으로 정하는 사항 제23조(처분의 이유 제시) ① 행정청은 처분을 할 때에는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당사자에게 그 근거와 이유를 제시하여야 한다.
1. 신청 내용을 모두 그대로 인정하는 처분인 경우
2. 단순ㆍ반복적인 처분 또는 경미한 처분으로서 당사자가 그 이유를 명백히 알 수 있는 경우
3. 긴급히 처분을 할 필요가 있는 경우
(4) 행정절차법 시행령 제2조(적용제외) 법 제3조 제2항 제9호에서 “대통령령으로 정하는 사항”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사항을 말한다.
5. 조세관계법령에 의한 조세의 부과ㆍ징수에 관한 사항