[요지] 처분청이 금융거래 내역, 세금계산서 등 객관적 증거서류 및 청구법인이 작성한 원장‧보조장‧출납전표‧결산서 등에 의하여 쟁점①․③․④비용 및 쟁점운동기구비용에 특정되어 지급된 금액을 재조사하여 이를 이 건 아파트 취득세 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 보임.
[요지] 처분청이 금융거래 내역, 세금계산서 등 객관적 증거서류 및 청구법인이 작성한 원장‧보조장‧출납전표‧결산서 등에 의하여 쟁점①․③․④비용 및 쟁점운동기구비용에 특정되어 지급된 금액을 재조사하여 이를 이 건 아파트 취득세 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 보임.
[주 문] OOO구청장이 2021.4.26. 청구법인에게 한 취득세 등 합계 OOO원의 경정청구 거부처분은 금융거래 내역과 세금계산서 등 객관적 증거서류 및 청구법인이 작성한 원장‧보조장‧출납전표‧결산서 등에 의하여 청구법인이 OOO에서 AAA아파트 주택재건축정비사업을 시행하면서 지급한 단지 내 포장공사비 및 조경공사비, 주민커뮤니티시설에 비치한 운동기구 구입비, 모델하우스 공사비․분양광고 및 분양수수료, 아파트단지 외부에 조성하여 기부채납한 도시계획시설 공사비 및 공사감리비의 금액을 재조사하여 이를 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) (포장공사비 및 조경공사비) 주택재건축정비사업은 도시 및 주거환경정비법 제2조 제2호 다목에서 “정비기반시설은 양호하나 노후ㆍ불량건축물에 해당하는 공동주택이 밀집한 지역에서 주거환경을 개선하기 위한 사업”으로 규정하고 있는바, 주택재건축정비사업은 기본적으로 기존의 공동주택을 철거하고 새로운 건축물을 신축하는 사업이므로 지목변경이 있을 수 없으며, 극히 부분적으로 종전의 도로나 공원 등이 대지로 편입되는 경우에 그 부분의 토지만 지목변경이 발생한다 할 것이다. 즉, 구 지방세법 제7조 제4항에서 “토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우”에만 취득으로 보도록 규정하고 있으므로 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 시행령 제58조에서 규정하고 있는 28개의 지목들 상호 간에 사실상의 지목변경이 있는 경우에만 지목변경에 대한 취득세 납세의무가 성립하게 되는 것이다. 행정안전부에서는 택지를 분양 받아 그 지상에 공동주택 단지를 조성하기 위한 조경 및 포장공사 등을 할 경우에 지적법상 지목변경이 수반되지 아니하여(대→대) 지목변경에 따른 간주취득세를 부과할 수 없는 문제점을 보완하고자, 2015.12.29. 법률 제13636호로 지방세법 제7조 제14항을 개정하여, 택지공사가 준공된 토지(택지)를 분양 받아 건축물을 신축하는 경우에 그에 수반되는 조경공사비・도로공사비 등을 지목변경의 간주취득세 과세대상에 포함하도록 한 것이다. 따라서 택지공사가 준공된 토지를 분양받아서 아파트를 신축한 것이 아니라, 기존의 공동주택을 철거하고 재건축을 하는 도시 및 주거환경정비법에 의한 재건축정비사업의 경우에는 이 규정이 적용될 수 없으며, 택지공사가 준공된 토지를 분양받아 아파트를 신축하는 경우에도 지목변경으로 취득세를 부과하여야 하고 조경・포장공사 비용을 신축 건축물의 취득원가에 포함할 수 없다 할 것이다.
(2) (미술작품설치비 및 운동기구 구입비) 아파트단지 주민 커뮤니티 시설에 비치하는 운동기구나 아파트 단지 내에 설치하는 미술작품의 경우에 이것이 건축물의 일부가 되는지에 관하여 살펴보면, 구 지방세법 제7조 제3항은 “건축물 중 조작 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다”고 규정하고 있으므로, 취득세의 과세대상인 부대설비인지 여부는 단지 분리가 어렵다거나 분리하면 효용을 해한다는 등에 의해서가 아니라 ‘건축물의 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루었는지’ 여부에 따라 판단되어야 하는바, 아파트 단지 내에 설치하는 미술작품이나 커뮤니티 시설에 비치하는 운동기구는 아파트의 거실・침실 등과 같이 아파트 건축물의 일부분으로서 물리적 구조, 용도와 기능면에서 아파트 건축물과 분리할 수 없을 정도로 부착·합체되어 일체로서 효용가치를 이루고 있는 것으로 볼 수 없다 할 것이다.
(3) (모델하우스 공사비・분양광고 및 분양수수료) 지방세법 시행령 제18조 제2항 제1호에서 “취득하는 물건의 판매를 위한 광고선전비 등의 판매비용과 그와 관련한 부대비용”은 취득가격에서 제외하도록 규정하고 있으므로, 청구법인이 아파트 분양과 관련하여 모델하우스 건축공사비로 지출한 OOO원, 분양광고 및 분양수수료로 지출한 OOO원은 판매와 관련된 비용이므로 아파트의 신축 건축물의 취득세 과세표준에서 제외하여야 한다. 처분청은 모델하우스 건축비와 분양관련 비용의 지출내용이 불분명하여 이 건 아파트 과세표준액에서 공제할 수 없다는 의견이나, 청구법인은 주식회사 CCC과 모델하우스 공사계약을 체결하고 OOO원을 지급한 계약서와 분양광고・분양수수료 등으로 OOO원을 지출한 전표내역서를 제출하였는바, 증빙서류가 없어서 지출내용이 불분명하다는 의견은 이유 없다.
(4) (기부채납한 도시계획시설 공사비 및 도시계획시설 공사감리비) 청구법인은 2011.6.10. 이 건 아파트의 주택재건축정비사업 시행인가를 받으면서 기반시설을 조성하여 기부채납하도록 한 조건사항을 이행하기 위하여 DDD 주식회사와 도시계획시설공사 계약을 체결하여 도로・공원・녹지 등을 조성하는 공사비 OOO원을 지출하였고, 도시계획시설공사의 감리와 관련하여 주식회사 종합건축사무소 EEE과 감리용역계약을 체결하고 감리비로 OOO원(부가가치세 제외)을 지출하였으나, 이 비용들은 아파트단지 외부의 기반시설조성비용 및 기반시설조성공사 감리비로서 신축 아파트의 건축물과 일체를 이루는 부대시설에 해당되지 아니하고, 별도의 취득세 과세대상이 되는 건축물에도 해당되지 아니하므로 이 건 아파트의 신축과 관련된 건축물의 취득세 과세표준액에 포함할 수 없다 할 것이다. 처분청은 기반시설 조성공사비와 해당 공사의 감리비 지출내용이 어느 시설의 설치를 위하여 지출된 것인지 불분명하고 설치 장소가 불분명하여 이 건 아파트 과세표준액에서 제외할 수 없다는 의견이나, 기반시설공사는 도로・공원・녹지공사 등을 일괄로 계약하였고 관련 공사비 OOO원을 지출한 증빙서류를 제출하였으며, 도시계획시설 조성공사 감리비 지출관련 계약서도 제출하였으므로 증빙서류가 없다는 의견은 이유 없다.
(1) (포장공사비 및 조경공사비) 공동주택 단지 내 조경과 도로는 건축법 등에 따라 일정 규모 이상의 공동주택을 건축하는 경우 의무적으로 설치해야 하는 점, 해당 공동주택을 분양하는 경우 별도로 분리할 수 없는 점 등을 고려하여 건축물의 부수된 시설물로 보아야 할 것이어서, 공동주택 신축 시 조경공사비와 포장공사비는 신축 공동주택의 취득가격에 포함된다고 보아야 할 것이다.
(2) (미술작품설치비 및 운동기구 구입비) 대지에 설치하는 미술 작품 설치비 역시 조경공사의 일부로 보아 신축 공동주택의 취득세 과세표준액에 포함 된다 할 것이며, 지방세법 제7조 제3항에서 건축물 중 조작설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다고 규정하고 있는바, 커뮤니티 시설 내에 비치하는 운동기구의 경우 본래 입주민 운동센터로 사용하고자 건축했던 입주민 공동시설의 건축목적에 비추어 필수불가결하게 설치해야 하는 것으로 보아 신축 건축물의 과세표준에 포함되는 것이 정당하다 할 것이다.
(3) (모델하우스 공사비・분양광고 및 분양수수료) 모델하우스 건축비나 분양경비의 경우 그 성격에 따라 취득세 과세표준에 산입하는 것이 정당하냐에 대해서는 논외로 하더라도 당초 취득세 신고 시 모델하우스 건축비나 분양 경비 등이 시공사와 도급계약에 포함되어 있다고 주장하나, 경정청구 시 제출한 서류를 검토 해 본 결과 모델하우스 건축비나 분양경비 등이 신축에 따른 비용에 포함되어 있는지 여부가 불분명하여 과세표준 제외 대상으로 판단하기는 어렵다 할 것이다.
(4) (기부채납한 도시계획시설 공사비 및 도시계획시설 공사감리비) 도시계획시설 설치공사의 경우 공동주택 신축을 위한 필수조건으로 공동주택 효용과 가치를 높이는데 기여한다고 볼 수 있기에 과세표준에 포함된다 할 것이다. 청구법인은 도시계획시설 공사비와 감리비의 경우 단지 외부의 기반시설 조성을 위하여 지출 한 비용이라는 이유로 경정청구를 하였으나, 제출한 계약서를 검토한 결과 해당 비용이 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 시행령 제2조에 따른 기반시설공사 중 어느 시설 설치를 위하여 지출된 것인지 불분명 할 뿐만 아니라, 설치 장소도 단지 내·외 여부가 확실하지 않아 일괄적으로 과세표준에서 제외하는 것은 정당하지 않다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제시한 자료에 따르면 아래와 같은 사실이 확인된다. (가) 청구법인은 이 건 주택재건축사업을 시행하기 위하여 2008.10.28. 설립된 법인으로 2011.6.10. 처분청으로부터 이 건 주택재건축사업 사업시행인가를 받았고, 이 건 주택재건축사업은 2011.11.11. 관리처분계획인가 되었으며, 이 건 아파트는 2016.4.6. 사용승인되었다. (나) 이 건 아파트 단지의 포장공사 및 조경공사와 관련하여 청구법인이 제출한 변경합의서에 따른 시공사 FFF 주식회사(이하 “이 건 시공사”라 한다)와 도급 공사업체들 간 계약의 주요내용은 아래 ＜표＞와 같은바, 계약금액 합계는 OOO원(이하 “쟁점①비용”이라 한다)으로 나타난다. OOO (다) 용역계약서에 의하면, 청구법인은 이 건 아파트에 미술장식품 제작 및 설치하기 위하여 아래 ＜표＞와 같이 용역계약을 체결하였는바, 계약금액 합계는 OOO원(이하 “쟁점미술품비용”이라 한다)으로 나타난다. OOO 또한, 청구법인은 이 건 아파트 커뮤니티센터에 비치하는 운동기구 구매 내역 합계 OOO원(이하 “쟁점운동기구비용”이라 하고, 쟁점미술품비용과 합한 OOO원을 이하 “쟁점②비용”이라 한다)에 대한 목록을 제출하였다. (라) 이 건 시공사와 주식회사 CCC 간 체결한 도급공사계약서에 따르면, 주식회사 CCC이 계약금액 OOO원(이하 “쟁점모델하우스공사비”라 한다)에 이 건 아파트 모델하우스 공사를 하는 것으로 나타나고, 청구법인은 분양광고에 따른 광고비 목록을 제출하였는바, 그 합계액은 OOO원(이하 “쟁점분양광고비”라 하고, 쟁점모델하우스공사비와 합한 OOO원을 이하 “쟁점③비용”이라 한다)으로 나타난다. (마) 청구법인은 DDD 주식회사와 OOO원에 이 건 주택재건축사업 중 도시계획시설(기반시설) 설치공사 계약을 체결하였고, 주식회사 종합건축사사무소 EEE과 OOO원(위 OOO원과 합한 OOO원을 이하 “쟁점④비용”이라 하고, 쟁점①～③비용과 합하여 이하 “쟁점비용”이라 한다)에 이 건 주택재건축사업 도시계획시설사업 감리용역 계약을 체결하였다. (바) 청구법인은 2016.4.14. 이 건 아파트에 대한 취득세 신고를 하면서 쟁점비용을 과세표준에 포함하여 신고하였다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 먼저, 쟁점①비용에 대하여 살피건대, 지방세법 제7조 제4항 및 제10조 제3항에서 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 보아 그 증가한 가액을 과세표준으로 하도록 규정하고 있고, 신축한 건축물 주위에 조경공사를 하면서 그 주변의 토지에 나무와 잔디 등을 식재한 경우 그 건축물 주변의 조경은 건축물의 부대설비가 되는 것이 아니라 토지의 구성부분이 되는 데 불과한 것이라 하겠는바, 이 건 아파트 부속토지 상부에 흙을 덮어 조경 및 포장공사 등을 시행으로 완성된 시설은 이 건 아파트(건물)의 부대설비로 보기 보다는 이 건 아파트 단지(토지) 구성부분이 된 것이라 하겠고, 그로 인하여 이 건 아파트 등 건축물 부분의 그 고유한 기능 및 효용이 증가한 것으로 보기 보다는 해당 토지 부분의 지목변경으로 인한 가액이 증가한 것으로 보는 것이 타당하다 하겠으므로 쟁점①비용은 이 건 아파트 취득가격에 포함되지 않는 것으로 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②비용에 대하여 본다.
1. 쟁점미술품비용에 대하여 살피건대, 지방세법 시행령 제18조 제1항 제3호에서는 부동산 등을 취득하기 위하여 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용을 취득가격에 포함하도록 규정하고 있고, 문화예술진흥법 제9조 제1항 및 같은 법 시행령 제12조 제1항 제1호에서는 연면적 1만 제곱미터 이상의 건축물을 건축할 경우 해당 법령에서 정한 기준에 따른 미술작품을 의무적으로 설치하도록 규정하고 있는바, 청구법인도 위 규정에 따라 미술장식품을 설치하게 된 것이므로 쟁점미술품비용은 청구법인이 이 건 아파트를 취득하는 과정에서 법령에 따라 의무적으로 부담한 비용에 해당한다 할 것이므로 쟁점미술품비용은 이 건 아파트 취득가격에 포함되는 것으로 판단된다.
2. 쟁점운동기구비용에 대하여 살피건대, 아파트 단지 내 커뮤니티센터에 비치되는 운동기구는 소모품으로서 아파트 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것이라 볼 수 없다. 따라서, 쟁점운동기구비용은 이 건 아파트 취득가격에 포함되지 않는 것으로 판단된다. (다) 다음으로, 쟁점③비용에 대하여 본다.
1. 취득의 대상이 아닌 물건이나 권리에 관한 것이어서 당해 물건 자체의 가격이라고 볼 수 없는 것이라면 과세대상물건을 취득하기 위하여 당해 물건의 취득시기 이전에 그 지급원인이 발생 또는 확정된 것이라도 이를 당해 물건의 취득가격에 포함된다고 보아 취득세 과세표준으로 삼을 수 없다고 보는 것이 타당하다 할 것인바, 모델하우스용 건축물인 이 건 아파트 모델하우스는 공동주택용 건축물 등인 이 건 아파트와 별개의 물건이자 별개의 과세대상이라 할 것이므로 쟁점모델하우스공사비는 이 건 아파트의 취득가격에 포함된다고 볼 수 없다 할 것이다.
2. 건물의 분양을 위한 비용은 그 본질이 판매비용으로서 건축물의 취득가격에 산입할 수 있는 건축물 자체의 가격은 물론 건축물 자체의 가격으로 지급되었다고 볼 수 있거나 그에 준하는 취득절차비용 등 간접비용에도 해당하지 아니하는 것인바, 청구법인이 제출한 쟁점분양광고비 목록에 의하면, 쟁점분양광고비는 판매비용에 해당하는 것으로 보이므로 이 건 아파트 취득가격에 포함된다고 보기 어려운 것으로 판단된다. (라) 마지막으로, 쟁점④비용에 대하여 살피건대, 도시계획시설의 조성의 경우 아파트의 단지 밖에 설치되어 사실상의 공공재산으로서 아파트에 부수되지 않는 시설이므로 이 건 아파트 취득가격에 포함되지 아니하는 바, 이 건 주택재건축사업을 시행하면서 조성한 도시계획시설 공사를 위해 지출한 쟁점④비용은 이 건 아파트의 취득가격에 포함되지 않는 것으로 판단된다. (마) 다만, 쟁점①․③․④비용 및 쟁점②비용 중 쟁점운동기구비용의 경우, 제출된 계약서, 지출목록 등에 의하여 청구법인이 해당 비용을 지급하였다는 사실은 인정된다 할 것이나, 해당 비용이 관련 재화 및 용역의 공급대가로 특정되어 지출한 금액까지는 확인되지 않으므로 처분청이 금융거래 내역, 세금계산서 등 객관적 증거서류 및 청구법인이 작성한 원장‧보조장‧출납전표‧결산서 등에 의하여 쟁점①․③․④비용 및 쟁점운동기구비용에 특정되어 지급된 금액을 재조사하여 이를 이 건 아파트 취득세 과세표준에서 제외하는 것으로 하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 보인다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법(2019.8.27. 법률 제16568호로 개정되기 전의 것) 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 "부동산등"이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공안전법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법, 수산업법 또는 양식산업발전법 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다.
③ 건축물 중 조작(造作) 설비, 그 밖의 부대설비에 속하는 부분으로서 그 주체구조부(主體構造部)와 하나가 되어 건축물로서의 효용가치를 이루고 있는 것에 대하여는 주체구조부 취득자 외의 자가 가설(加設)한 경우에도 주체구조부의 취득자가 함께 취득한 것으로 본다.
④ 선박, 차량과 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
⑭ 공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률 제67조에 따른 대(垈) 중 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 등 관계 법령에 따른 택지공사가 준공된 토지의 지목을 건축물과 그 건축물에 접속된 정원 및 부속시설물의 부지로 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 취득으로 본다.
(2) 지방세법 시행령 제18조(취득가격의 범위 등) ① 법 제10조 제5항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 취득가격 또는 연부금액은 취득시기를 기준으로 그 이전에 해당 물건을 취득하기 위하여 거래 상대방 또는 제3자에게 지급하였거나 지급하여야 할 직접비용과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 간접비용의 합계액으로 한다. 다만, 취득대금을 일시급 등으로 지급하여 일정액을 할인받은 경우에는 그 할인된 금액으로 한다. 3.농지법에 따른 농지보전부담금, 산지관리법에 따른 대체산림자원조성비 등 관계 법령에 따라 의무적으로 부담하는 비용
② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 비용은 취득가격에 포함하지 아니한다. 1.취득하는 물건의 판매를 위한 광고선전비 등의 판매비용과 그와 관련한 부대비용 2.전기사업법, 도시가스사업법, 집단에너지사업법, 그 밖의 법률에 따라 전기ㆍ가스ㆍ열 등을 이용하는 자가 분담하는 비용 3.이주비, 지장물 보상금 등 취득물건과는 별개의 권리에 관한 보상 성격으로 지급되는 비용 4.부가가치세 5.제1호부터 제4호까지의 비용에 준하는 비용