[요지] 2020.7.14. 설립등기된 청구법인은 2020.8.6. 쟁점부동산의 매도인과 종전의 계약내용과 동일한 내용으로 매매계약을 체결하여 매수자의 지위를 ㅇㅇㅇ로부터 승계받은 것으로 보이는바, 청구법인이 쟁점부동산을 취득한 것은 쟁점부칙규정의 적용대상에 해당하지 아니한다고 보는 것이 타당하다 할 것이므로, 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[요지] 2020.7.14. 설립등기된 청구법인은 2020.8.6. 쟁점부동산의 매도인과 종전의 계약내용과 동일한 내용으로 매매계약을 체결하여 매수자의 지위를 ㅇㅇㅇ로부터 승계받은 것으로 보이는바, 청구법인이 쟁점부동산을 취득한 것은 쟁점부칙규정의 적용대상에 해당하지 아니한다고 보는 것이 타당하다 할 것이므로, 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단됨
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) AAA는 청구법인을 대신하여 2020.6.10. 및 2020.6.14.에 쟁점부동산에 대한 매매계약을 체결하여 계약금을 지급하였으므로, AAA가 아닌 청구법인이 “계약을 체결한 당사자”에 해당한다. (가) 쟁점부칙규정에서 “계약을 체결한 당사자”를 규정하고 있는데, “당사자”의 사전적 의미는 ‘어떤 일이나 사건에 직접 관계가 있거나 관계한 사람’을 의미한다. (나) AAA는 청구법인이 설립된 후 1인의 사내이사로 취임한 사람으로, 매매계약 체결 당시에 AAA는 의사능력이 없는 법인을 대신하여 쟁점부동산의 매입에 대한 의사결정을 하고, 상법상 행위능력이 없는 청구법인을 대신하여 매매계약을 체결하였다. 즉 AAA는 쟁점부동산 매수인인 청구법인의 대리인으로서 매매계약을 체결한 것이다. (다) 청구법인이 아닌 AAA를 쟁점부동산 매매계약의 당사자라고 보는 경우 AAA는 쟁점부동산을 취득하지 않음에도 불구하고 계약금만 지급한 결과가 되고, 매매계약을 체결하지도 않은 청구법인은 중도금과 잔금을 지급한 후 쟁점부동산을 취득하는 결과가 되는데, 이는 논리적으로 모순된다. (라) 청구법인은 당초에 AAA가 2020.6.4.(가계약금), 2020.6.10., 2020.6.14.에 각각 지급하였던 매매계약금을 건설용지의 계정과목에 계상하였고, 건설용지로 계상된 매매계약금은 건축물 분양 후 분양원가로 대체되어 궁극적으로 청구법인의 자산 및 비용으로 처리되었다.
(2) 처분청은 2020.7.10. 이전에 체결된 매매계약이 해제되었다는 의견을 제시하였으나, 실질과세의 원칙 등에 따르면, 당초의 쟁점부동산 매매계약일인 2020.6.10. 및 2020.6.14.이 청구법인의 계약체결일로 인정되어야 한다. (가) “계약”이란 법률효과의 발생을 목적으로 쌍방 간에 청약과 승낙이라는 의사표시가 합치되어 성립하는 것을 말하는데, 쟁점부동산의 매매와 관련하여 청약과 승낙이라는 의사 합치의 결과로 2020.6.10. 및 2020.6.14.에 매도·매수에 관한 계약이 성립되었다. 2020.7.10. 이후에는 매수인만 변경되었을 뿐, 쟁점부동산의 매매와 관련하여 성립된 다른 계약은 존재하지 아니하고, 청구법인이 2020.7.10. 이후에 쟁점부동산의 전소유자들에게 계약금을 별도로 지급한 사실도 없다. (나) 지방세기본법제17조 제2항에서 지방세관계법 중 과세표준 또는 세액의 계산에 관한 규정은 소득ㆍ수익ㆍ재산ㆍ행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질내용에 따라 적용하여야 하는 것으로 규정하고 있는바, 실질과세원칙에 따르면, 이 건의 경우 당초의 계약이 해제되고 새롭게 변경계약이 체결된 것이 아니라 2020.7.10. 이전에 체결된 계약의 매수인만 변경된 것으로 보아야 한다. (다) 쟁점부동산에 대한 매매계약서에는 매매계약이 해지될 경우 사업부지 전필지에 대한 손해를 배상하도록 하는 내용과 매도인들이 주택건설에 대한 사전건축인허가 신청을 하도록 하는 내용의 특약을 두어 실질적으로 매매계약해지가 불가능한 계약이었다. (라) 매수인을 청구법인으로 변경한 부동산거래신고필증에도 계약체결일은 당초와 같은 2020.6.10. 및 2020.6.14.로 기재되어 있고, 등기사항전부증명서의 매매원인칸에도 청구법인의 취득원인을 “2020.6.10. 매매” 등으로 기재되어 있을 뿐, 다른 매매계약일자가 기재되어 있지 아니하다. (마) 법인세법 시행령제4조 제2항에서 법인설립 등기 전 법인에 귀속된 손익이 있는 경우에는 법인에 귀속시킨 손익이 최초로 발생한 날을 사업개시일로 하여 1년을 초과하지 않는 범위 내에서 최초 사업연도 손익에 산입할 수 있고, 이 경우 최초 사업연도 개시일은 당해 법인에 귀속시킨 손익이 최초로 발생한 날로 규정하고 있다. 위 규정에 따라 청구법인은 쟁점부동산에 대한 매매계약에 대한 가계약을 체결한 2020.6.4.을 개업일로 한 사업자등록증을 발급받았고, 2020.6.4.에 지급한 가계약금 OOO원과 2020.6.10. 및 2020.6.14. 지급한 매매계약금을 청구법인의 건설용지로 회계처리하고 그에 기초하여 법인세 신고를 하였다. 뿐만 아니라 지방세법제10조 제5항 제3호에서 법인장부에 의해 취득가격이 확인되는 경우 그 금액을 취득세 과세표준으로 삼도록 규정하고 있으므로, 청구법인이 쟁점부동산의 매매계약금을 건설용지로 회계처리하였고, 매매계약금을 포함한 금액을 쟁점부동산의 취득가액으로 보는 이상 처분청은 청구법인이 계약금을 지급한 사실을 인정하여야 한다. (바) 처분청은 최초 매매계약의 해제신고가 된 점을 문제삼고 있으나, 이는 매수자명의 변경을 위한 것일 뿐, 청구법인이 새로운 매매계약을 체결하였기 때문은 아니다.
(1) ⅰ) 청구법인이 제출한 최초의 매매계약서에 매수자는 AAA로 기재되어 있고, 특약사항에도 매수자를 변경할 수 있다는 내용만 적혀 있는 점, ⅱ) AAA가 청구법인의 대리인이라거나 청구법인이 계약의 당사자라는 점을 알 수 있는 내용은 없으며, 쟁점부동산 매수계약금을 지급한 자는 AAA인 점, ⅲ) 쟁점부동산 매매계약의 당사자가 AAA에서 청구법인으로 변경될 때, 전소유자가 부동산거래계약해제 신고를 한 점 등에 비추어 볼 때, 2020.7.10. 이전에 쟁점부동산 매매계약을 체결한 당사자는 청구법인이 아닌 AAA로 보는 것이 타당하다.
(2) 법인이 성립되기 위하여는 민법 및 상법에 따른 설립행위와 설립등기가 필요하고, 법인은 설립행위를 거쳐 설립등기를 함으로써 성립함과 동시에 법인격을 취득하게 되어 법인의 설립이 완성된다 할 것이고, 설립등기가 되지 않은 법인의 설립은 존재할 수 없다 할 것인바, 청구법인은 설립등기가 된 2020.7.14. 이후부터 권리와 의무의 주체가 되어 해당 거래에 대한 당사자가 될 수 있으므로, 2020.6.10.에 체결된 최초의 매매계약의 계약당사자가 될 수 없다.
(3) 청구법인은 법인설립등기 이전인 사업자등록증상 개업일(2020.6.4.)부터 법인격을 가진 것과 동일하게 계약 등을 체결할 수 있다고 주장하나, 사업자등록상 법인설립등기 이전에 개업일을 인정하는 것은 법인세법상 신설 법인의 자금운영 등을 원활하게 하기 위한 것일 뿐, 이를 근거로 쟁점부칙규정의 적용대상을 판정하는 것은 타당하지 아니하다.
3. 심리 및 판단
(1) 지방세법 (가) 2020.8.12. 법률 제17473호로 일부개정되기 전의 것 제11조(부동산 취득의 세율) ① 부동산에 대한 취득세는 제10조의 과세표준에 다음 각 호에 해당하는 표준세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다.
8. 제7호 나목에도 불구하고 유상거래를 원인으로 주택[괄호 생략]을 취득하는 경우에는 다음 각 목의 구분에 따른 세율을 적용한다. 이 경우 지분으로 취득한 주택의 제10조에 따른 취득 당시의 가액(이하 이 호에서 “취득당시가액”이라 한다)은 다음 계산식에 따라 산출한 전체 주택의 취득당시가액으로 한다.
1. 법인(국세기본법 제13조에 따른 법인으로 보는 단체, 부동산등기법 제49조 제1항 제3호에 따른 법인 아닌 사단ㆍ재단 등 개인이 아닌 자를 포함한다. 이하 이 조 및 제151조에서 같다)이 주택을 취득하는 경우: 제11조 제1항 제7호 나목의 세율을 표준세율로 하여 해당 세율에 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율 부칙＜2020.8.12. 시행, 법률 제17473호＞ 제1조(시행일) 이 법은 공포한 날부터 시행한다.(단서 생략) 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 납세의무가 성립하는 분부터 적용한다. 제6조(법인의 주택 취득 등 중과에 대한 경과조치) 제13조 제2항 및 제13조의2의 개정규정을 적용할 때 법인 및 국내에 주택을 1개 이상 소유하고 있는 1세대가 2020년 7월 10일 이전에 주택에 대한 매매계약(공동주택 분양계약을 포함한다)을 체결한 경우에는 그 계약을 체결한 당사자의 해당 주택의 취득에 대하여 종전의 규정을 적용한다. 다만, 해당 계약이 계약금을 지급한 사실 등이 증빙서류에 의하여 확인되는 경우에 한정한다.
(2) 법인세법 시행령 제4조(사업연도의 개시일) ① 법인의 최초 사업연도의 개시일은 다음 각 호의 날로 한다.
1. 내국법인의 경우에는 설립등기일. 다만, 법 제2조 제2호 다목에 따른 법인으로 보는 단체(이하 “법인으로 보는 단체”라 한다)의 경우에는 다음 각 목의 날로 한다.(각 목 생략)
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 최초 사업연도의 개시일전에 생긴 손익을 사실상 그 법인에 귀속시킨 것이 있는 경우 조세포탈의 우려가 없을 때에는 최초 사업연도의 기간이 1년을 초과하지 아니하는 범위내에서 이를 당해 법인의 최초사업연도의 손익에 산입할 수 있다. 이 경우 최초 사업연도의 개시일은 당해 법인에 귀속시킨 손익이 최초로 발생한 날로 한다.
(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 등기사항전부증명서에 따르면, 청구법인은 부동산개발업 등을 영위하기 위해 자본금을 OOO원으로 하여 2020.7.14. 설립등기되었고, AAA가 사내이사로 등기되어 있는 것으로 나타난다. (나) 쟁점부동산의 매매계약서에 따르면, AAA가 2020.6.10. 및 2020.6.14. 쟁점부동산의 매수를 위해 전소유자들과 체결한 매매계약의 주요내용은 아래 ＜표1＞과 같고, 각 계약서의 특약사항으로 “본 계약은 3가구 OOO일체를 매도함으로써 전체 동의하에 계약이며 매도계약 체결 후 매매계약 해지 불가함(사업부지 전필지의 손해배상)”, “계약금지급과 동시에 매도인은 매수인이 추진하는 사전건축인허가 신청에 협조한다”, “계약서상 매수인은 명의변경 가능하며 매도인은 협조하기로 한다”, “잔금지급일은 매도인, 매수인 협의하에 단축가능하다”라는 내용이 동일하게 기재되어 있다. ＜표1＞ 매매계약서의 주요내용 (단위: 백만원) (다) 청구법인이 쟁점부동산의 전소유자와 체결한 부동산매매계약서에 따르면, 계약서 작성일(2020.6.10. 및 2020.6.14.) 및 계약내용이 AAA가 체결하였던 것과 동일하고, 매수인란에는 청구법인의 법인명에 “代 AAA”가 기재되어 있으며, 청구법인 대표이사의 직인이 날인되어 있는 것으로 나타나고, 청구법인은 매수자를 변경한 계약서의 작성일자를 2020.8.6.로 제시하고 있다. (라) 부동산거래계약신고필증 및 부동산거래계약해제 등 확인서에 따르면, 쟁점부동산에 대한 매매계약은 매수인을 AAA로 하여 신고되었다가 중개인이 2020.8.6. 당초 부동산거래계약의 해제 신고를 하면서 같은 날짜에 당초와 동일한 내용(계약체결일 및 거래가격 등)으로 매수인변경을 이유로 부동산거래계약을 다시 신고한 것으로 나타난다. (마) OOO이 발행한 송금확인증에 따르면, AAA는 아래 ＜표2＞와 같이 쟁점부동산의 매도자들에게 2020.6.10. 및 2020.6.14. 계약금을 전액 지급하였고, 그 날짜는 2020.8.12. 법률 제17473호로 개정된 지방세법 부칙 제6조에서 규정한 계약금지급의 기준일인 2020.7.10. 이전인 것으로 나타난다. ＜표2＞ 쟁점부동산의 매매계약금 지급내역 (단위: 백만원) * 2020.6.4. 송금액은 가계약금임 (바) 청구법인의 2020.7.6.자 정관에는 발기인인 BBB, CCC, DDD의 도장이 찍혀 있고, OOO의 2020.7.7. 기준 “법인 주식 발기용” 통합잔액증명서에는 BBB 명의의 보통예금 OOO원이 기재되어 있으며, 청구법인은 위 두 서류의 작성일자가 2020.7.10. 이전이므로 쟁점부칙규정의 기준일인 2020.7.10. 현재 설립중인 법인의 상태였다고 주장하고 있다. (사) 쟁점부동산의 등기사항사항전부증명서에는 청구법인으로 소유권이전된 등기원인이 “2020.6.10. 매매”로, OOO세무서장이 발행한 청구법인의 사업자등록증에는 개업연월일이 2020.6.4.로, 청구법인의 2020사업연도 계정별원장에는 2020.6.4.～2020.6.14.의 기간 동안 지급된 쟁점부동산의 매매계약금이 건설용지로 계상된 내용이 각각 기재되어 있다. (아) AAA와 청구법인이 체결한 EEE 금전차용계약서에 따르면, AAA가 지급한 쟁점부동산 매수계약금 OOO원을 청구법인이 AAA로부터 차용한 것으로 계약하였고, OOO은행이 발행한 입출금거래내역서에 따르면, 청구법인은 AAA에 대한 차입금상환의 명목으로 2021.7.26. OOO원을 송금한 것으로 나타난다. (자) OOO구청장이 발급한 건축․대수선․용도변경 허가서에 따르면, 전소유자들은 쟁점부동산의 매도계약을 체결한 이후인 2020.8.21. 도시형생활주택 16세대 규모의 건축물 1동의 건축허가를 받은 것으로 나타난다. (차) 법인이 취득하는 주택이나 1세대 다주택자가 취득하는 일정한 주택에 대하여 취득세를 중과세하는 지방세법제13조의2는 2020.8.12. 법률 제17473호로 개정되면서 신설되었고, 법제처가 제공한 개정이유서에는 “주택 실수요자를 보호하고 투기수요를 근절하기 위하여 법인이 주택을 취득하거나 1세대가 2주택 이상을 취득하는 경우 등은 주택 취득에 따른 취득세율을 상향하고, 단기보유주택 양도 및 다주택자의 조정대상지역 내 주택 양도에 대한 지방소득세 중과세율을 인상하는 한편, 법인의 주택 양도소득에 대한 지방소득세 추가세율을 인상함으로써 실수요자 중심의 주택보유를 유도하여 서민의 주거안정을 도모하려는 것임”이라고 기재되어 있다. (카) 법령의 개정연혁을 보면, 2021.4.27. 대통령령 제31646호로지방세법 시행령제28조의2가 개정되면서 주택신축판매업자가 멸실시킬 목적으로 주택을 취득하는 경우 그 주택을 취득세 중과세 대상에서 제외하도록 규정하였고, 청구법인은 동 규정의 개정 이후에는 중과세 문제가 더 이상 발생하지 아니하게 되었다고 주장한다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 청구법인은 쟁점부칙규정의 적용기준일인 2020.7.10. 현재 자신이 부동산 매매계약을 체결하고 계약금을 지급하였으므로 쟁점부동산의 취득에 쟁점부칙규정이 적용되어야 한다고 주장한다. (나) 아래의 내용을 감안하면, 청구법인이 쟁점부동산을 취득한 것은 쟁점부칙규정의 적용대상에 해당하지 아니한다고 보는 것이 타당하다 할 것이므로, 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
1. 쟁점부칙규정은 2020.7.10. 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결한 경우 그 계약을 체결한 당사자의 해당 주택의 취득에 대하여 매매계약금의 지급사실이 확인되는 경우 종전의 규정을 적용하도록 규정하고 있는데, 이러한 경과조치는 개정된 법령으로 인하여 기득권이 침해되는 것을 방지하기 위한 것인바, 최소한 2020.7.10. 이전에 해당 납세의무자인 법인이 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 경우에 제한적으로 적용된다고 해석된다.
2. 2020.7.14. 설립등기된 청구법인은 2020.8.6. 쟁점부동산의 매도인과 종전의 계약내용과 동일한 내용으로 매매계약을 체결하여 매수자의 지위를 AAA로부터 승계받은 것으로 보이는데, 청구법인이 거래당사자로서 쟁점부동산의 매매계약에 참여한 시기는 2020.7.10. 이후인 2020.8.6.이라고 봄이 타당한바, 이 건은 청구법인이 2020.7.10. 이전에 주택에 대한 매매계약을 체결한 경우에 해당한다고 보기 어렵다 할 것이다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.