[요지] 이 건 복합화력발전소의 경우 1차전력은 화석연료인 LNG를 연소하고, 2차전력은 1차전력을 생산하고 남은 잔열을 사용하였다 하더라도 궁극적으로는 화석연료인 LNG를 연소한 열원을 이용한 것인 점, 이 건과 같이 복합화력발전으로 생산된 전력의 일부를 지역자원시설세 과세대상으로 보지 아니하는 것은 화력발전으로 생산된 전력 중 일부를 과세하지 않는 것으로 제도 취지상 타당하지 아니하고, 2차전력도 복합화력발전으로 생산되었으므로 화력발전으로서 지역자원시설세 과세대상으로 보는 것이 타당한 점, 2차전력도 LNG를 연소한 열을 이용하므로 지역자원시설세 과세대상에서 제외할 별도의 근거를 찾기가 어려운 점 등에 비추어 볼 때 2차전력은 화석연료인 LNG를 이용한 화력발전을 통하여 생산되어 지역자원시설세 과세대상인 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 2차전력은 청구법인이 운영하는 OOO 시설의 가스터빈(1차 발전)에서 배출되는 배기열을 회수·재활용하여 증기터빈(2차 발전)을 회전시킴으로써 생산되는 것으로서, 2차 발전 과정에서 이용된 연료가 화석연료가 아닌 배기열 에너지라는 점에서, 청구법인은 구 지방세법제143조 제6호에 따른 “화석연료를 이용”하는 지역자원시설세의 납세의무자에 해당하지 않는다.
(2) 2019.12.31. 지방세법제143조의 개정으로 인하여 화력발전의 지역자원시설세 납세의무자에 해당하기 위해서는 “연료의 연소과정”이 있어야 한다는 점이 명백히 확인되었고, 화력발전으로 인하여 발생하는 대기오염 등 외부불경제의 해소라는 지역자원시설세의 입법취지에 비추어 보더라도, 연료의 연소과정이 없이 배기열을 이용하여 생산된 2차전력에 대하여는 지역자원시설세가 과세되지 아니함이 타당하다.
(3) 연료를 연소하지 않는 연료전지 발전은 지역자원시설세 과세대상이 아니라고 판단한 조세심판원 선결정례 및 청구법인의 OOO시설이 1차 발전설비와 2차 발전설비로 물리적·기능적으로 구분되며 이 중 2차 발전설비는 1차 발전 후 남은 폐열을 이용하는 설비라고 판시한 대법원 판례에 비추어 볼 때, 배기열을 이용하여 생산된 2차전력에 대하여는 지역자원시설세를 과세하지 아니함이 타당하다 할 것이므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
(1) 구 지방세법제141조에서 지역자원시설세는 지하자원·해저자원·관광자원·수자원·특수지형 등 지역자원을 보호·개발하고, 지역의 소방사무, 특수한 재난예방 등 안전관리사업과 환경보호·환경개선사업 및 지역균형개발사업에 필요한 재원을 확보하거나 소방시설·오물처리시설·수리시설 및 그 밖의 공공시설에 필요한 비용을 충당하기 위하여 부과할 수 있으며, 과세대상은 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전·화력발전으로서 대통령이 정하는 것으로 하며, 화력발전의 경우 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자가 납세의무자로 발전량 킬로와트시(kWh)당 0.3원을 납부하여야 한다고 규정되어 있으며, 구지방세법 시행령제136조에서 화력발전의 경우 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력을 과세대상으로 하고,전기사업법제2조 제10호에 따른 전기판매사업자에게 판매되지 않는 전력은 과세대상에서 제외한다고 규정하고 있다.
(2) LNG 발전은 국내 에너지믹스 3대장 중 한 축을 담당하고 있고 국내에서 석탄 화력 발전 비중을 줄이면서 점차 그 역할이 커지고 있는 발전방식으로 국내 LNG 발전은 크게 복합화력 발전과 열병합 발전 두가지 방식으로 나눌 수 있으며, 복합화력 발전은 가스터빈 내부에서 LNG를 태워 고온의 연소가스를 만들고 이 연소가스가 가스 터빈을 돌려 1차전력을 생산하고 1차 발전과정에서 배출되는 배기가스에 남아 있는 열을 배열회수보일러를 통해 회수하여 만든 고온 고압의 증기로 증기터빈을 한 번 더 돌려 2차전력을 생산하는 방식을 말하고, 열병합 발전은 LNG를 투입해 가스터빈을 통해 1차로 전력을 생산하고 배열회수보일러로 폐열을 회수하여 만든 고온 고압의 증기를 증기터빈으로 보내 전력뿐만 아니라 지역난방을 위한 열원까지 2차로 생산하는 방식을 의미한다.
(3) 청구법인이 생산하여 판매한 전기 중 증기터빈(ST)에서 생산된 전기는 천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전한 것이 아니라 배열(폐기열)을 재활용하여 발전한 것이므로 지역자원시설세 납세의무가 없다고 주장하고 있으나, 청구법인이 운영하는 OOO는 열효율 향상을 위해 두 종류의 열 사이클을 조합하여 발전을 하고, 남은 열을 지역 냉·난방, 공업용 스팀으로 이용하는 발전소를 말하는 것으로, 복합사이클 중 가장 대표적인 것이 가스터빈(GT) 사이클과 증기터빈(ST) 사이클을 결합하여 하나의 발전소로 운영하는 방식으로 화력발전 시 버려지는 폐열을 모아 전기와 열을 생산하는 발전으로 하나의 에너지원으로부터 전력과 열을 동시에 발생시켜 용도별로 적절히 공급하여 에너지 이용 극대화를 추구하는 시스템이며, 전기를 생산하는 가스터빈과 증기터빈을 결합하여 발전하는 방식으로 이 둘은 따로 떼어 내어 발전할 수 없는 시스템이므로, 증기터빈의 돌려 발전을 하기 위해서 에너지가 필요하며 이 에너지를 얻기 위해서는 석탄·석유·천연가스 등 화석연료 없이는 에너지를 얻는 것이 불가능하므로 증기터빈의 발전은 화석연료를 이용하여 발전시켰다고 보아야 할 것이다.
(4) 또한, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세 요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 납세자에게 유리하다고 하여 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다 할 것인바, 청구법인이 화석연료인 LNG를 이용하여 서로 결합된 가스터빈과 증기터빈을 작동시키는 방식으로 전력을 생산하고 있으므로 구지방세법제143조 제6호에서 규정한 천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자에 해당하기 때문에 지역자원시설세 납세의무가 있다고 할 것이다.
(5) 지역자원시설세는 화력발전에 따른 대기오염물질 발생 등 외부불경제로 인한 사회적 비용에 충당하고 환경보호와 주민 생활환경 개선사업에 필요한 재원으로 활용하기 위해 부과되는 세목으로, 2019년 국내 5개 발전공기업의 LNG 발전소의 평균 온실가스 배출계수는 0.42로 석탄발전소의 온실가스 배출계수 평균 0.87보다 낮다고 하나 LNG가 추출과 운반과정에서 이산화탄소보다 강력한 온실가스인 ‘메탄’을 배출하고 있으며, LNG 발전소가 기동 시간이 짧다는 장점 덕에 정지와 기동이 잦은데 이 기동 초기에 불완전 연소로 발생하는 대기오염물질인 질소산화물(NOx) 최대 배출농도가 OOOppm으로 환경부 기준 20~80ppm 보다 2배 이상 높고, 일산화탄소(CO) 최대 배출 농도는 OOOppm으로 환경부 기준 50ppm를 상당히 초과하는 것으로 나타나 대기 중에 유해한 대기오염물질을 대량 배출하고 있어 LNG 발전에 대한 지역자원시설세를 제한할 것이 아니라 세율 인상 등의 조치가 필요하다고 할 것이다.
(6) 따라서, 처분청이 기 신고·납부한 지역자원시설세 가운데 증기터빈(ST) 발전방식의 2차전력에 해당하는 지역자원시설세에 대한 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.
3. 심리 및 판단
(1) 지방세법(2014.12.31. 법률 제12954호로 개정된 것) 제142조(과세대상) ① 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수(양수발전용수는 제외한다), 지하수(용천수를 포함한다. 이하 같다), 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전ㆍ화력발전(이하 이 장에서 “특정자원”이라 한다)으로서 대통령령으로 정하는 것
2. 소방시설, 오물처리시설, 수리시설, 그 밖의 공공시설로 인하여 이익을 받는 자의 건축물, 선박 및 토지(이하 이 장에서 “특정부동산”이라 한다) 제143조(납세의무자) 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수: 흐르는 물을 이용하여 직접 수력발전(양수발전은 제외한다)을 하는 자
2. 지하수: 지하수를 개발하여 먹는 물로 제조ㆍ판매하거나 목욕용수로 활용하는 등 지하수를 이용하기 위하여 채수(採水)하는 자
3. 지하자원: 지하자원을 채광(採鑛)하는 자
4. 컨테이너: 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하여 컨테이너를 입항ㆍ출항시키는 자
5. 원자력발전: 원자력을 이용하여 발전을 하는 자
6. 화력발전: 석탄ㆍ석유ㆍ천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자
(2) 지방세법 시행령(2020.12.31. 대통령령 제31343호로 개정되기 전의 것) 제136조(과세대상) ② 법 제142조 제2항 제2호에 따른 특정시설분 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
3. 화력발전: 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 전력은 제외한다.
1. 농어촌 전기공급사업 촉진법제2조 제1호에 따른 자가발전시설에서 생산된 전력
2. 전기사업법제2조 제12호에 따른 구역전기사업자가 생산한 전력
3. 전기사업법제2조 제19호에 따른 자가용전기설비에서 생산된 전력
4. 집단에너지사업법제9조에 따라 허가받은 사업자가 생산한 전력
(3) 에너지법(2015.1.28. 법률 제13082호로 개정된 것) 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
1. “에너지”란 연료ㆍ열 및 전기를 말한다.
2. “연료”란 석유ㆍ가스ㆍ석탄, 그 밖에 열을 발생하는 열원(熱源)을 말한다. 다만, 제품의 원료로 사용되는 것은 제외한다.
(4) 자원의 절약과 재활용촉진에 관한 법률(2014.1.21. 법률 제12319호로 개정된 것) 제1조(목적) 이 법은 폐기물의 발생을 억제하고 재활용(再活用)을 촉진하는 등 자원(資源)을 순환적으로 이용하도록 함으로써 환경의 보전과 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 한다. 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
2. “재활용가능자원”이란 사용되었거나 사용되지 아니하고 버려진 후 수거(收去)된 물건과 부산물(副産物) 중 재사용ㆍ재생이용할 수 있는 것[회수할 수 있는 에너지와 폐열(廢熱)을 포함하되, 방사성물질과 방사성물질로 오염된 물질은 제외한다]을 말한다.
5. “재활용”이란 폐기물관리법 제2조 제7호에 따른 재활용을 말한다.
6. “재사용”이란 재활용가능자원을 그대로 또는 고쳐서 다시 쓰거나 생산활동에 다시 사용할 수 있도록 하는 것을 말한다.
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 다음과 같다. (가) 청구법인의 OOO 발전방식은 아래 ＜그림1＞ 및 ＜그림2＞와 같다. ＜그림1＞ OOO 계통도(출처: OOO) OOO ＜그림2＞ OOO 계통도(출처: OOO) OOO (나) 청구법인의 지역자원시설세 납부내역과 경정청구 내역은 아래 ＜표＞와 같다. ＜표＞ 지역자원시설세 납부내역 및 경정청구 내역 OOO (다) 네이버포탈 검색창의 지식백과에서는 배열회수보일러(HRSG)에 대하여 아래와 같이 기술되어 있다. OOO (라) 화력발전사업자에 대한 지역자원시설세는 2014.1.1.부터 과세대상으로 부과되었으며 관련 지방세법의 주요 개정연혁은 아래와 같다. 지방세법 2010.3.31. 법률 제10 221호로 개정된 것 (2011.1.1. 시행) 2011.3.19. 법률 제10 469호로 개정된 것 (2014.1.1. 시행) 2019.12.31. 법률 제16 855호로 개정된 것 (2021.1.1. 시행) 제142조 (과세 대상)
① 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전으로서 대통령령으로 정하는 것
① 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
1. 발전용수, 지하수, 지하자원, 컨테이너를 취급하는 부두를 이용하는 컨테이너 및 원자력발전·화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것
② 제1항의 구분에 따른 지역자원시설세의 과세대상은 다음 각 호와 같다.
2. 특정시설분 지역자원시설세: 다음 각 목의 것
1. 발전용수
2. 지하수
3. 지하자원
4. 컨테이너
5. 원자력발전
6. 특정부동산 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다.
6. 화력발전: 석탄·석유·천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다.
2. 특정시설분 지역자원시설세의 납세의무자: 다음 각 목의 자
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법제142조 제1항 제1호에서 화력발전으로서 대통령령으로 정하는 것을 지역자원시설세 과세대상으로 규정하고 있고, 같은 법 제143조에서 지역자원시설세의 납세의무자는 다음 각 호와 같다고 규정하면서 그 제6호에서 화력발전은 석탄ㆍ석유ㆍ천연가스 등 화석연료를 이용하여 발전을 하는 자를 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제136조에서 법 제142조 제1호에서 “대통령령으로 정하는 것”이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다고 규정하면서 그 제6호에서 발전시설용량이 시간당 1만킬로와트 이상인 화력발전소에서 생산된 전력을 규정하고 있다. 청구법인은 이 건 2차전력이 지역자원시설세 과세대상에 해당하지 않는다고 주장하나, 이 건 OOO으로 생산된 전력의 일부를 지역자원시설세 과세대상으로 보지 아니하는 것은 화력발전으로 생산된 전력 중 일부를 과세하지 않는 것으로 제도 취지상 타당하지 아니하고, 2차전력도 OOO으로 생산되었으므로 화력발전으로서 지역자원시설세 과세대상으로 보는 것이 타당한 점, 2차전력도 LNG를 연소한 열을 이용하므로 지역자원시설세 과세대상에서 제외할 별도의 근거를 찾기가 어려운 점 등에 비추어 볼 때 2차전력은 화석연료인 LNG를 이용한 화력발전을 통하여 생산되어 지역자원시설세 과세대상인 것으로 보는 것이 타당하므로 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 이유없으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.