[요지] 청구법인이 스스로 제조한 차량을 제3자에 대한 판매목적이 아닌 자체적인 사업목적(차량의 판매장려를 위해 고객 시승용으로 사용하거나 본지점간 업무용 차량으로 사용하는 것)으로 사용하는 경우에는 쟁점차량의 실수요자에도 해당한다고 보이고, 실수요자의 지위에서 자체적으로 제조한 차량을 취득하는 것은 취득세 과세객체에서 제외되지 아니한다고 보는 것이 차량 등의 취득세 과세대상을 승계취득으로 제한하는 입법취지에 비추어 타당하다고 판단됨.
[요지] 청구법인이 스스로 제조한 차량을 제3자에 대한 판매목적이 아닌 자체적인 사업목적(차량의 판매장려를 위해 고객 시승용으로 사용하거나 본지점간 업무용 차량으로 사용하는 것)으로 사용하는 경우에는 쟁점차량의 실수요자에도 해당한다고 보이고, 실수요자의 지위에서 자체적으로 제조한 차량을 취득하는 것은 취득세 과세객체에서 제외되지 아니한다고 보는 것이 차량 등의 취득세 과세대상을 승계취득으로 제한하는 입법취지에 비추어 타당하다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세법 제7조에서 부동산 등 물건의 취득과 관련하여 과세대상을 열거하면서 차량에 대해서는 승계취득에 한하여 취득세를 부과한다고 규정하고 있다.
(2) 처분청은 지방세법 시행령제20조 제3항을 근거로 청구법인이 차량을 자가제조하여 업무용으로 사용하는 경우 실수요자로서 승계취득에 해당하여 취득세가 과세되어야 한다고 주장하나, 이는 청구법인이 자신으로부터 업무용 차량을 승계취득하였다고 보는 것이므로, 논리적으로 모순되는 의견이다.
(3) “원시취득”이란 어떤 권리가 타인의 권리에 기초함이 없이 새롭게 발생하는 것을 말하는 것이고, “승계취득”이란 타인의 권리를 기초로 하여 그 권리를 승계하여 취득하는 것을 말하는 것인데, 청구법인이 쟁점차량을 승계취득하였다고 보려면, 청구법인이 소유하기 이전에 다른 제3자가 이미 쟁점차량을 소유하고 있었어야 할 것이나, 쟁점차량은 청구법인이 최초로 취득한 것이어서 그 성질상 승계취득의 대상이 될 수 없다.
(1) 자동차관리법상 등록원부에 등록하면 원시취득인지 아니면 승계취득인지에 관계 없이 취득세 납세의무가 성립하고, 쟁점차량은 등록원부에 청구법인의 소유로 등록된 것이므로, 쟁점차량이 취득세 과세대상이라고 보아 경정청구를 거부한 이 건 처분은 정당하다. (가) 취득세에 관한 지방세법 제7조를 보면, 제1항에서 부동산, 차량, 기계장비 등 “부동산등”을 취득한 자에게 부과한다라고, 제2항의 본문에서 민법, 자동차관리법 등 관계 법령에 따른 등기·등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 취득자로 한다라고 규정하면서 그 단서에서 차량 등은 승계취득인 경우에만 해당한다라고 규정하고 있으며, 자동차관리법제6조에서 자동차의 소유권의 득실변경은 등록을 하여야 그 효력이 생긴다라고 규정하고 있다. (나) 위의 법령 내용과 단서의 규정 방식을 감안하면, 자동차는 자동차관리법에 따라 등록하는 경우에는 원시취득에 해당하더라도 지방세법제7조 제1항에 따라 취득세 과세대상에 해당한다 할 것이다.
(2) 2021.12.31. 대통령령 제32293호로 개정된 지방세법 시행령제20조 제3항 제2호에서 “차량등을 제조·조립·건조하는 자가 그 차량등을 직접 사용하는 경우: 차량등의 등기 또는 등록일과 사실상의 사용일 중 빠른 날”을 최초의 취득일로 간주하는 규정을 신설한바, 법령의 개정연혁에 비추어 보아도 차량을 자동차등록원부에 등록하는 경우에는 원시취득의 경우에도 취득세 납세의무가 있다고 보아야 한다.
(3) 쟁점차량의 취득세 과세 여부는 취득유형(원시취득, 승계취득)에 따라 달라지는 것이 아니라 청구법인이 쟁점차량의 “실수요자”에 해당하는지에 따라 판단하여야 한다.
3. 심리 및 판단
(1) 지방세법 (가) 2021.12.28. 법률 제18655호로 일부개정되기 전의 것 제6조(정의) 취득세에서 사용하는 용어의 뜻은 다음 각 호와 같다.
1. “취득”이란 매매, 교환, 상속, 증여, 기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 개수(改修), 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 그 밖에 이와 유사한 취득으로서 원시취득(수용재결로 취득한 경우 등 과세대상이 이미 존재하는 상태에서 취득하는 경우는 제외한다), 승계취득 또는 유상ㆍ무상의 모든 취득을 말한다.
7. "차량"이란 원동기를 장치한 모든 차량과 피견인차 및 궤도로 승객 또는 화물을 운반하는 모든 기구를 말한다. 제7조(납세의무자 등) ① 취득세는 부동산, 차량, 기계장비, 항공기, 선박, 입목, 광업권, 어업권, 양식업권, 골프회원권, 승마회원권, 콘도미니엄 회원권, 종합체육시설 이용회원권 또는 요트회원권(이하 이 장에서 “부동산등”이라 한다)을 취득한 자에게 부과한다.
② 부동산등의 취득은 민법, 자동차관리법, 건설기계관리법, 항공안전법, 선박법, 입목에 관한 법률, 광업법, 수산업법 또는 양식산업발전법 등 관계 법령에 따른 등기ㆍ등록 등을 하지 아니한 경우라도 사실상 취득하면 각각 취득한 것으로 보고 해당 취득물건의 소유자 또는 양수인을 각각 취득자로 한다. 다만, 차량, 기계장비, 항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박은 승계취득인 경우에만 해당한다. (나) 2021.12.28. 법률 제18655호로 일부개정된 것 제10조의5(무상취득ㆍ유상승계취득ㆍ원시취득의 경우 과세표준에 대한 특례) ① 제10조의2 및 제10조의3에도 불구하고 차량 또는 기계장비를 취득하는 경우 취득당시가액은 다음 각 호의 구분에 따른 가격 또는 가액으로 한다.
1. 차량 또는 기계장비를 무상취득하는 경우: 제4조 제2항에 따른 시가표준액
2. 차량 또는 기계장비를 유상승계취득하는 경우: 사실상취득가격. 다만, 사실상취득가격에 대한 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조 제2항에 따른 시가표준액보다 적은 경우 취득당시가액은 같은 항에 따른 시가표준액으로 한다.
3. 차량 제조회사가 생산한 차량을 직접 사용하는 경우: 사실상취득가격 제10조의7(취득의 시기) 제10조의2부터 제10조의6까지의 규정을 적용하는 경우 취득물건의 취득유형별 취득시기 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 부칙＜법률 제18655호, 2021.12.28.＞ 제1조(시행일) 이 법은 2022년 1월 1일부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.
1. 제10조, 제10조의2부터 제10조의7까지, 제11조 제1항ㆍ제3항, 제12조 제1항, 제15조 제2항 제1호부터 제3호까지, 제20조 제1항, 제21조 제1항ㆍ제3항, 제22조의4, 제27조 제3항 및 제151조제1항 제1호의 개정규정: 2023년 1월 1일 제2조(일반적 적용례) 이 법은 이 법 시행 이후 납세의무가 성립하는 경우부터 적용한다.
(2) 지방세법 시행령 (가) 2021.12.31. 대통령령 제32293호로 일부개정되기 전의 것 제20조(취득의 시기 등) ① 무상승계취득의 경우에는 그 계약일(상속 또는 유증으로 인한 취득의 경우에는 상속 또는 유증 개시일을 말한다)에 취득한 것으로 본다.(단서 이하 생략)
② 유상승계취득의 경우에는 다음 각 호에서 정하는 날에 취득한 것으로 본다.(단서 이하 생략)
③ 차량ㆍ기계장비ㆍ항공기 및 주문을 받아 건조하는 선박의 경우에는 그 제조ㆍ조립ㆍ건조 등이 완성되어 실수요자가 인도받는 날과 계약상의 잔금지급일 중 빠른 날을 최초의 승계취득일로 본다.
④ 수입에 따른 취득은 해당 물건을 우리나라에 반입하는 날(괄호 생략)을 취득일로 본다. 다만, 차량·기계장비·항공기 및 선박의 실수요자가 따로 있는 경우에는 실수요자가 인도받는 날과 계약상의 잔금지급일 중 빠른 날을 최초의 승계취득일로 보며, 취득자의 편의에 따라 수입물건을 우리나라에 반입하지 아니하거나 보세구역을 경유하지 아니하고 외국에서 직접 사용하는 경우에는 그 수입물건의 등기 또는 등록일을 취득일로 본다.
⑤ 연부로 취득하는 것(괄호 생략)은 그 사실상의 연부금 지급일을 취득일로 본다.
⑥ 건축물을 건축 또는 개수하여 취득하는 경우에는 사용승인서(괄호 생략)를 내주는 날(괄호 생략)과 사실상의 사용일 중 빠른 날을 취득일로 본다.
⑦ 주택법 제11조에 따른 주택조합이 주택건설사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 주택법 제49조에 따른 사용검사를 받은 날에 그 토지를 취득한 것으로 보고, 도시 및 주거환경정비법 제35조 제3항에 따른 재건축조합이 재건축사업을 하거나 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제23조 제2항에 따른 소규모재건축조합이 소규모재건축사업을 하면서 조합원으로부터 취득하는 토지 중 조합원에게 귀속되지 아니하는 토지를 취득하는 경우에는 도시 및 주거환경정비법 제86조 제2항 또는 빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법 제40조 제2항에 따른 소유권이전 고시일의 다음 날에 그 토지를 취득한 것으로 본다.
⑧ 관계 법령에 따라 매립·간척 등으로 토지를 원시취득하는 경우에는 공사준공인가일을 취득일로 본다.(단서 생략)
⑨ 차량·기계장비 또는 선박의 종류변경에 따른 취득은 사실상 변경한 날과 공부상 변경한 날 중 빠른 날을 취득일로 본다.
⑩ 토지의 지목변경에 따른 취득은 토지의 지목이 사실상 변경된 날과 공부상 변경된 날 중 빠른 날을 취득일로 본다.(단서 생략) (나) 2021.12.31. 대통령령 제32293호로 일부개정된 것 제20조(취득의 시기 등) ③ 차량·기계장비·항공기 및 선박(이하 이 조에서 "차량등"이라 한다)의 경우에는 다음 각 호에 따른 날을 최초의 취득일로 본다.
1. 주문을 받거나 판매하기 위하여 차량등을 제조·조립·건조하는 경우: 실수요자가 차량등을 인도받는 날과 계약서 상의 잔금지급일 중 빠른 날
2. 차량등을 제조·조립·건조하는 자가 그 차량등을 직접 사용하는 경우: 차량등의 등기 또는 등록일과 사실상의 사용일 중 빠른 날 부칙＜대통령령 제32293호, 2021.12.31.＞ 제1조(시행일) 이 영은 2022년 1월 1일부터 시행한다.(단서 이하 생략) 제2조(일반적 적용례) 이 영은 이 영 시행 이후 납세의무가 성립하는 경우부터 적용한다.
(3) 자동차관리법 제5조(등록) 자동차(이륜자동차는 제외한다. 이하 이 조부터 제47조의11까지의 규정에서 같다)는 자동차등록원부(이하 "등록원부"라 한다)에 등록한 후가 아니면 이를 운행할 수 없다. 다만, 제27조제1항에 따른 임시운행허가를 받아 허가 기간 내에 운행하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제6조(자동차 소유권 변동의 효력) 자동차 소유권의 득실변경(得失變更)은 등록을 하여야 그 효력이 생긴다. 제27조(임시운행의 허가) ① 자동차를 등록하지 아니하고 일시 운행을 하려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 국토교통부장관 또는 시·도지사의 임시운행허가(이하 “임시운행허가”라 한다)를 받아야 한다.(단서 생략)
(1) 심리자료의 내용은 아래와 같다. (가) 취득세 신고서 및 경정청구서 등에 따르면, 청구법인은 2015년～2020년의 기간 동안 자체 제조하여 고객 시승용, 본․지점 운행용 등 자체적인 목적으로 사용하는 차량 총 5,401대에 대하여 취득세 등 합계 OOO원을 신고․납부한 것으로 나타난다. (나) 청구법인이 쟁점차량을 자체 제조한 후 자동차관리법 제5조에 따라 자동차등록원부에 자신의 명의로 등록하였다는 점에 대하여는 양측의 이견이 없다. (다) 법령의 연혁에 대한 자료는 아래와 같다.
1. 과거 지방세법제105조 제1항에서 취득세 과세대상으로 “부동산·거량·중기·입목과 주의 취득”으로 규정하고 있다가 1973.3.12. 법률 제2593호로 개정되면서 제105조 제2항에서 “차량과 중기는 승계취득의 경우에 한한다”라는 단서규정이 신설되었고, 본법의 개정내용에 맞추어 1973.5.5. 대통령령 제6667호로 개정된 같은 법 시행령 제73조 제6항에 “실수요자가 최초로 취득하는 날을 취득일로 본다”는 취득시기의 간주규정이 신설되었다.
2. 차량의 제조회사가 자가사용하는 차량과 관련한 규정은 지방세법 및 같은 법 시행령에 명시되어 있지 아니하다가 2021.12.31. 일부개정된 지방세법 시행령제20조 제3항 제2호에 “차량등을 제조·조립·건조하는 자가 그 차량등을 직접 사용하는 경우: 차량등의 등기 또는 등록일과 사실상의 사용일 중 빠른 날”의 규정이 신설되었으나, 본법인 납세의무자와 과세대상 등을 규정한 지방세법제7조 제2항의 규정은 변동이 없고, 과세표준의 특례에 관한 같은 법 제10조의5가 2021.12.28. 신설(2023.1.1. 시행)되면서 자가사용의 경우 사실상취득가격을 취득당시가액으로 규정한 것으로 나타난다. (라) 처분청이 2021.12.31. 개정된 지방세법 시행령제20조 제3항 제2호의 신설취지에 대한 것이라며 제출한 “2022년도 시행 지방세입 관계법 적용요령”(행정안전부 발간)에는 아래의 내용이 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다. 청구법인은 지방세법제7조 제2항 단서에서 차량의 경우 승계취득에 한해 취득세 과세대상이 되므로, 원시취득한 쟁점차량은 취득세 과세대상이 아니라고 주장하나, 아래의 내용을 종합적으로 고려하면, 청구법인이 자신의 사업을 위해 직접 사용하는 쟁점차량은 취득세 과세대상으로 보는 것이 타당하다 할 것인바, 경정청구를 거부한 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다. (가) 지방세법제7조 제2항 단서규정은 차량 등의 제조회사가 차량 등을 제작하여 자동차 판매회사나 실수요자에게 판매하는 경우 또는 자동차 판매회사가 자동차 제조회사로부터 차량을 구입하거나 외국에서 차량을 수입하여 실수요자에게 판매하는 경우에 자동차 제조회사의 차량 제조에 따른 차량취득 또는 자동차 판매회사의 판매를 위한 차량취득을 취득세의 과세객체에서 제외한다는 취지의 규정(대법원 2005.6.9. 선고 2004두6426 판결 참조)이다. 또한 과거 지방세법제105조 제1항에서 취득세 과세대상으로 “부동산·거량·중기·입목과 주의 취득”으로 규정하고 있다가 1973.3.12. 법률 제2593호로 개정되면서 제105조 제2항에서 “차량과 중기는 승계취득의 경우에 한한다”라는 단서규정이 신설되면서 차량 등의 원시취득이 취득세 과세대상에서 제외되었는데, 이는 소비자에게 전가되는 제조원가를 낮춰줌으로써 해당 제품의 판매를 촉진하여 해당 산업의 육성을 조세정책적으로 지원하기 위한 것으로 보인다. 따라서 위 규정은 자동차 제조회사가 스스로 제조한 차량을 자신의 사업목적을 위하여 직접 사용하는 것까지 취득세 과세대상에서 제외하겠다는 취지의 규정은 아니라고 할 것이다. 한편, 청구법인이 스스로 제조한 차량을 제3자에 대한 판매목적이 아닌 자체적인 사업목적(차량의 판매장려를 위해 고객 시승용으로 사용하거나 본지점간 업무용 차량으로 사용하는 것)으로 사용하는 경우에는 쟁점차량의 실수요자에도 해당한다고 보이고, 실수요자의 지위에서 자체적으로 제조한 차량을 취득하는 것은 취득세 과세객체에서 제외되지 아니한다고 보는 것이 차량 등의 취득세 과세대상을 승계취득으로 제한하는 입법취지에 비추어 타당하다 할 것이다. (나) 지방세법제105조 제1항에서 규정하는 “부동산 등의 취득”이란 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 등 취득의 모든 경우를 포함하는 것이고, 그 제2항에서 규정하는 “사실상 취득”이란 소유권 취득의 형식적 요건(등기ㆍ등록)을 갖추지 못하였으나 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 것을 뜻한다 할 것(대법원 2002.7.12. 선고 2000두9311 판결 등 참조)이므로, 과세대상을 승계취득으로 제한한 제2항의 단서규정은 형식적 요건을 갖추지 못하였으나 소유권 취득의 실질적 요건을 갖춘 경우에 한하여 적용되는 것으로 보는 것이 규정의 체계에 부합한다 할 것인바, 청구법인이 자동차 등록원부에 등록하여 취득의 형식적 요건을 갖춘 쟁점차량은 위 제1항에 따른 과세대상으로서 제2항 단서의 적용대상이 아니라고 보는 것이 타당하다. (다) 한편, 2021.12.31. 대통령령 제32293호로 지방세법 시행령제20조 제3항이 개정되면서 차량 제조사의 자가사용에 관한 취득시기가 명문화되었는데, 그럼에도 불구하고 취득세 납세의무자를 규정한 본법인 지방세법제7조 제1항 및 제2항은 내용의 변경이 없었던바, 이는 차량 제조사의 자가사용 차량이 지방세법제7조에 따른 취득세 과세대상에 해당함을 전제한 후 그 취득시기에 대한 내용만 보완한 입법적 조치로 보인다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과 국세기본법제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 병합사건 명세 (단위: 원)