[요지] 청구법인이 이 건 건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것으로 처분청이 청구법인에게 최소납부세제 적용대상으로 보고 재산세 등을 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[요지] 청구법인이 이 건 건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것으로 처분청이 청구법인에게 최소납부세제 적용대상으로 보고 재산세 등을 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
(1) 판례에서 납세의무자에게 불리하게 개정된 조세법령이 있는 경우 종전규정을 계속 적용하기 위해서는 ① 납세의무 성립 전의 원인행위시에 유효하였던 종전규정에서 이미 장래에 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있고, ② 부칙에 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 경과규정을 두고 있어야 한다고 해석하고 있다.
(2) 이 건에서는 ① 원인행위 시 종전규정에 따른 과세요건이 충족되었고, ② 종전규정을 적용하게 한 경과조치가 일반적 경과조치에 명시되어 있으므로, 이 건 건축물에 대하여 2021년까지는 종전규정에 따라 재산세가 전액 면제되어야 한다.
(3) 일반적 경과조치는 세법이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 구법을 적용하도록 하는 특별규정이라 할 것이므로, 최소납부세제의 시행시기를 규정한 부칙이 일반적 경과규정보다 우선하여 적용하여야 한다는 처분청 의견은 법리를 잘못 이해한 데서 비롯된 것으로 보인다. 또한 처분청은 일반적 경과조치를 우선시하면 연도별 최소납부세제 시행시기를 규정하고 있는 개별적 적용시기 규정이 형해화된다는 의견이나, 개별적 적용시기 규정을 감면의 원인행위를 기산하는 시점으로 해석하면 그 규정이 형해화된다고 보기 어렵다.
(4) 2015년 12월 OOO에서 발간한 공공기관 지방이전 및 혁신도시 건설 백서 총괄편에서 지원방안으로서 재산세 면제를 명시하고 있고, 그 정책을 믿고 2015년까지 이 건 건축물을 취득(원인행위)한 청구법인의 신뢰는 보호되어야 한다.
(1) 2014.12.31.지방세특례제한법제177조의2에 신설된 ‘최소납부세제’는 정책적 목적에 따라 지방세 면제세액의 15%를 부담하게 하는 제도로, 2015.1.1.부터 시행되면서 납세자 신뢰보호를 위해 같은 법률의 개별 규정에서 명시한 일몰분부터 순차적으로 적용하도록 부칙 제12조에서 규정하였다. 또한 2014.12.31. 최소납부세제 신설 당시에는 지방세특례제한법제177조의2 제2호에서 이 건 건축물에 적용되는 같은 법 제81조를 적용제외 대상으로 열거되었다가 개정규정의 쟁점조항에서 적용대상으로 변경되었으며, 개정규정의 부칙 제5조 제4호에서 그 적용시기를 2016.1.1.라고 규정하고 있었다.
(2) 조세를 부과함에 있어 납세의무 성립 당시의 법률이 적용되고, 재산세는 매년 6.1.이 과세기준일이므로 이 건 재산세 등의 과세기준일 현재의 법률에 따라 이 건 건축물의 재산세를 산정함에 있어 개정규정의 쟁점조항을 적용하여 85%의 감면율을 적용한 것은 적법하다.
(3) 일반적 경과조치 규정은 당해 규정(지방세특례제한법제81조)을 신뢰한 납세의무자를 보호하기 위는 것이지, 최소납부세제의 적용대상에서 제외하는 예외규정까지 계속 적용하여 보호하고자 하는 취지는 아니라고 보인다. 한편 개정규정 부칙 제5조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례)는 같은 법 제81조의 적용시기를 2016.1.1.부터로 규정하고 있고, 이는 부칙 제6조의 일반적 경과조치보다 우선하여 적용되어야 하고, 그렇지 아니하면, 그 적용시기를 정한 규정이 형해화된다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구법인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인은 국토교통부장관의 국가 균형발전을 위한 정부출연연구기관의 지방이전계획 승인에 따라 OOO로 본사를 이전하게 되어 2015년 12월 이 건 건축물로 본사를 이전하였다. (나) 청구법인은 이 건 건축물 신축을 위하여 처분청으로부터 2012.8.17. 건축허가를 받고, 처분청에 2013.4.1. 착공신고를 하였으며, 처분청으로부터 2015.11.16. 사용승인을 받았다. (다) 지방세특례제한법 개정연혁에 따르면, 2014.12.31. 법률 제12955호로 개정(2015.1.1. 시행)시 개별 특례규정에 따른 지방세 면제에도 불구하고 감면율 상한을 85%로 제한하는 지방세특례제한법 제177조의2(최소납부세제)가 신설되면서, 그 제2호에서 같은 법 제81조는 적용대상의 예외로 열거되어 있다가 2015.12.29. 법률 제13637호로 개정되면서 같은 법 제177조의2의 적용제외 대상에서 제81조가 삭제되었고, 그 개정법률 부칙 제5조 제4호에서 그 적용시기를 2016.1.1.로 규정하였으며, 같은 부칙 제6조에서는 일반적 경과조치 규정을 두었다. ＜ 지방세특례제한법 쟁점조항 개정 주요연혁 ＞ 2014.12.31. 법률 제12955호로 개정된 것 2015.12.29 법률 제13637호로 개정된 것 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감율이 지방세법에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(지방세법 제13조 제1항부터 제4항까지의 세율은 적용하지 아니한 감면율을 말한다)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 지방세법에 따라 산출한 취득세 및 재산세의 세액이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
2. 제7조부터 제9조까지, 제13조제3항, 제14조제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조제1호, 제29조, 제30조제2항, 제35조의2, 제37조, 제38조제3항, 제41조제1항부터 제6항까지, 제43조, 제50조, 제55조, 제57조의2, 제62조, 제63조제1항 단서, 같은 조 제3항, 제65조, 제66조, 제68조제2항, 제73조, 제74조, 제76조제2항, 제77조제2항, 제79조, 제80조, 제81조, 제82조, 제84조제1항, 제85조의2제1항제4호, 제87조, 제88조제1항 및 제92조에 따른 감면 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감률이 지방세법에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(지방세법 제13조 제1항부터 제4항까지의 세율은 적용하지 아니한 감면율을 말한다)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 지방세법에 따라 산출한 취득세 및 재산세의 세액이 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우
2. 제7조부터 제9조까지, 제11조제1항, 제13조제3항, 제14조제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조제1호, 제29조, 제30조제3항, 제33조제2항, 제35조의2, 제36조, 제41조제1항부터 제6항까지, 제50조, 제55조, 제57조의2제2항, 제57조의3제1항, 제62조, 제63조제1항 단서, 같은 조 제3항, 제66조, 제73조, 제76조제2항, 제77조제2항, 제82조, 제84조제1항, 제85조의2제1항제4호, 제87조 및 제92조에 따른 감면 부칙 제5조(지방세 면제 특례의 제한에 관한 적용례) 제177조의2의 개정규정은 다음 각 호의 구분에 따른 시기부터 적용한다.
1. 제30조 제2항, 제37조, 제38조 제3항, 제40조의3 제1호, 제57조의2 제9항, 제64조의2, 제65조, 제68조 제2항 및 제88조 제1항: 2017년 1월 1일
2. 제22조의2, 제43조, 제54조제6항, 제57조의2 제3항 제5호ㆍ제7호, 같은 조 제4항ㆍ제5항, 제60조 제3항 제1호의2, 제73조의2, 제74조 제3항 제4호ㆍ제5호, 제79조 및 제80조: 2019년 1월 1일
3. 제74조 제1항ㆍ제2항: 2020년 1월 1일
4. 제1호부터 제3호까지에서 규정한 면제 외의 면제: 2016년 1월 1일 제6조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다 (라) 최소납부세제가 도입된 2014.12.31. 법률 제12955호 개정문에는 그 도입취지에 대하여 “지방세법에 따라 납부하여야 하는 취득세가 200만원을 초과하거나 재산세가 50만원을 초과하는 등의 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세 면제 규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율을 적용함으로써 수익자가 최소한의 비용을 지불하는 조세부담의 형평성을 증진하려는 것임”으로 기재되어 있다. (마) 2015년 12월 OOO 발간 “공공기관 지방이전 및 혁신도시 건설 백서 총괄편”에는 “지방이전 민간기업에 준하는 지방세 감면: 새로운 사옥 매입시 취득세․등록세 면제 및 재산세 감면(5년간 100%, 그 후 3년간 50%)”의 내용이 기재되어 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점사항에 대하여 살펴본다. (가) 종전규정 제81조 제1항에서공공기관 지방이전에 따른 혁신도시 건설 및 지원에 관한 특별법 제2조 제2호에 따른 이전공공기관(이하 이 조에서 "이전공공기관"이라 한다)이 같은 법 제4조에 따라 국토교통부장관의 지방이전계획 승인을 받아 이전할 목적으로 취득하는 부동산에 대하여는 2015년 12월 31일까지 취득세를 면제하고, 재산세의 경우 그 부동산에 대한 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년간 면제하고 그 다음 3년간 재산세의 100분의 50을 경감한다고 규정하고 있고, 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정 된 것) 개정시 개별 특례규정에 따른 지방세 면제에도 불구하고 감면율 상한을 85%로 제한하는 제177조의2(최소납부세제)가 신설되면서, 그 제2호에서 같은 법 제81조는 적용대상의 예외로 열거되어 있다가 개정규정으로 개정되면서 쟁점조항의 적용제외 대상에서 제81조가 삭제되었으며, 개정규정 부칙 제6조에서 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다고 규정하고 있다. (나) 조세법령이 납세의무자에게 불리하게 개정된 경우에 있어서 부칙조항을 근거로 하여 납세의무자의 기득권 내지 신뢰보호를 위하여 납세의무자에게 유리한 종전 규정을 적용할 경우가 있다고 하더라도, 납세의무가 성립하기 전의 원인행위시에 유효하였던 종전의 규정에서 이미 장래의 한정된 기간 동안 그 원인행위에 기초한 과세요건의 충족이 있는 경우에도 특별히 비과세 내지 면제한다거나 과세를 유예한다는 내용을 명시적으로 규정하고 있지 않는 한 설사 납세의무자가 종전의 규정에 의한 조세감면 등을 신뢰하였다 하더라도 이는 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것이다. (다) 종전의 규정에 해당하는 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 개정 된 것) 제177조의2에서 장래의 일정한 기간 동안 최소납부세제의 적용을 제한하는 규정을 명시적으로 두지 아니하였으므로, 청구법인이 이 건 건축물을 취득할 당시에 최소납부세제의 적용이 제외되었던 것은 일시적․잠정적인 단순한 기대에 불과할 뿐 기득권에 갈음하는 것으로서 마땅히 보호되어야 할 정도의 것으로 볼 수는 없다 할 것으로 처분청이 청구법인에게 최소납부세제 적용대상으로 보고 재산세 등을 부과한 처분에는 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세특례제한법(2014.12.31. 법률 제12955호로 일부개정된 것) 제81조(이전공공기관 등 지방이전에 대한 감면) ① 공공기관 지방이전에 따른 혁신도시 건설 및 지원에 관한 특별법 제2조 제2호에 따른 이전공공기관(이하 이 조에서 "이전공공기관"이라 한다)이 같은 법 제4조에 따라 국토교통부장관의 지방이전계획 승인을 받아 이전할 목적으로 취득하는 부동산에 대하여는 2015년 12월 31일까지 취득세를 면제하고, 재산세의 경우 그 부동산에 대한 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년간 면제하고 그 다음 3년간 재산세의 100분의 50을 경감한다. 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(괄호 생략)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(괄호 생략)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 제7조부터 제9조까지, 제13조 제3항, 제14조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제2항, 제35조의2, 제37조, 제38조 제3항, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제43조, 제50조, 제55조, 제57조의2, 제62조, 제63조 제1항 단서, 같은 조 제3항, 제65조, 제66조, 제68조 제2항, 제73조, 제74조, 제76조 제2항, 제77조 제2항, 제79조, 제80조, 제81조, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호, 제87조, 제88조 제1항 및 제92조에 따른 감면
(2) 지방세특례제한법(2015.12.29. 법률 제13637호로 개정된 것) 제177조의2(지방세 감면 특례의 제한) 이 법에 따라 취득세 또는 재산세가 면제(지방세 특례 중에서 세액감면율이 100분의 100인 경우와 세율경감률이 지방세법에 따른 해당 과세대상에 대한 세율 전부를 감면하는 것을 말한다. 이하 이 조에서 같다)되는 경우에는 이 법에 따른 취득세 또는 재산세의 면제규정에도 불구하고 100분의 85에 해당하는 감면율(괄호 생략)을 적용한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.
2. 제7조부터 제9조까지, 제11조 제1항, 제13조 제3항, 제14조 제3항, 제16조, 제17조, 제17조의2, 제20조 제1호, 제29조, 제30조 제3항, 제33조 제2항, 제35조의2, 제36조, 제41조 제1항부터 제6항까지, 제50조, 제55조, 제57조의2 제2항, 제57조의3 제1항, 제62조, 제63조 제1항 단서, 같은 조 제3항, 제66조, 제73조, 제76조 제2항, 제77조 제2항, 제82조, 제84조 제1항, 제85조의2 제1항 제4호, 제87조 및 제92조에 따른 감면 부칙 제6조(일반적 경과조치) 이 법 시행 당시 종전의 규정에 따라 부과 또는 감면하였거나 부과 또는 감면하여야 할 지방세에 대해서는 종전의 규정에 따른다.