[요지] 청구인이 청구인의 특수관계자인 쟁점시공법인을 통해 이 건 건축물을 시가보다 낮은 가액으로 건축하여 취득한 것은 사회통념이나 관습 등으로 볼 때 합리적인 거래로 볼 수 없다 할 것이므로 처분청이 청구인의 이 건 건축물의 취득에 대하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하는 것으로 보아 청구인에게 가산세를 포함한 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[요지] 청구인이 청구인의 특수관계자인 쟁점시공법인을 통해 이 건 건축물을 시가보다 낮은 가액으로 건축하여 취득한 것은 사회통념이나 관습 등으로 볼 때 합리적인 거래로 볼 수 없다 할 것이므로 처분청이 청구인의 이 건 건축물의 취득에 대하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하는 것으로 보아 청구인에게 가산세를 포함한 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단됨.
[주 문] 심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
(1) 지방세법제10조 제5항에서 법인장부 등에 의하여 취득가격이 입증되는 가격에 대하여는 사실상의 취득가격을 취득세의 과세표준으로 한다고 규정하면서, 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다고 규정하고 있는바, 위 규정을 체계적으로 해석하면, 취득세 납세의무자가 개인인 경우는소득세법제101조 제1항을 적용하고, 법인인 경우는법인세법제52조 제1항을 적용하여 사실상 취득가액 적용을 배제하는 것이 타당하다 할 것임에도 처분청이 법인세법제52조 제1항 등을 적용하여 청구인과 쟁점시공법인이 특수관계인에 해당한다고 보고, 청구인과 쟁점시공법인 간의 쟁점도급계약을 법인세법에 의한 부당행위계산에 해당한다고 보아 가산세를 포함한 이 건 취득세 등을 부과·고지하는 것은 부당하다.
(2) 대법원 판례에서 특수관계인에 해당하는지의 여부는 납세의무자인 법인을 기준으로 하여 그와 각호의 1의 관계에 있는 자만이 특수관계자에 해당한다고 보고 있고, 이와 달리 납세의무자인 법인과 거래를 한 상대방을 기준으로 하여 납세의무자인 법인이 위 각호의 1의 관계에 있는 경우에 그 거래 상대방이 특수관계자에 해당한다고 보는 것은 문언에 반하여 허용될 수 없다고 판시하고 있는바, 처분청이 청구인과 쟁점시공법인을 법인세법제52조 제1항 및 같은 법 시행령 제87조 제1항 등에 따른 특수관계가 성립된다고 보는 것은 위법·부당하다.
(3) 지방세법제10조 제5항은 취득세 납세의무자가 특수관계에 있는 자와 부당행위계산에 해당하는 거래를 하여 취득세의 부담을 부담하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우 과세표준으로 인정하지 않겠다는 것이고, 여기서 특수관계인에 해당하는지의 여부는 지방세기본법이 소득세법이나 법인세법에 우선하여 적용하여야 할 것인바, 쟁점시공법인의 사원(출자자)은 청구인의 아들 1인이며, 청구인은 쟁점시공법인에 출자한 사실이 없으므로 쟁점시공법인은 지방세기본법 시행령제2조 제3항 제1호 등에 따른 청구인의 특수관계인이 아니라 할 것이다.
(4) 도급계약에 의한 건축공사는 용역을 제공하는 경우와는 전혀 다르다 할 것임에도 처분청이 쟁점도급계약에 의한 건축공사를 용역제공과 같이 평가하는 것은 도급계약에 의한 건축공사의 특수성을 전혀 고려하지 않는 것이라 할 것이고, 청구인과 쟁점시공법인은 이 건 건축물에 대한 도급계약 당시 공사의 범위에 바닥시설, 천정시설, 전기시설, 수도시설, 소방시설, 냉난방시설 및 환기 시설을 제외하여 건축하였는바 이는 건전한 사회통념이나 상관행 등에 비추어 경제적 합리성을 결여한 비정상적인 것이라 할 수 없다 할 것임에도 쟁점도급계약에 의한 취득가격을 부인하고 시가표준액을 과세표준으로 하여 이 건 취득세 등(가산세 포함)을 부과하는 것은 부당하다.
(1) 쟁점시공법인의 주식 100%를 소유하고 있는 이사 aaa는 청구인의 아들로서 법인세법시행령제2조 제5항 및국세기본법 시행령제1조의2 제4항에 따른 특수관계인이고, 청구인과 쟁점시공법인은 2015.10.25. 건축물 신축을 위한 쟁점도급계약을 체결하여 2017.6.30. 이 건 건축물을 신축하였는바, 청구인의 이 건 건축물 신축은 시가와 거래가액의 차이가 OOO원 이상이고 시가의 100분의 5 이상으로 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 부당행위계산의 유형에 해당한다고 할 것이므로법인세법제52조 제1항 등에 따른 부당행위계산의 부인에 해당하는 특수관계인과의 거래에 해당하는 것으로 보아 처분청이 이 건 취득세 등을 부과․고지한 처분은 적법하다.
(2) 취득세와 같은 신고․납부 방식의 조세는 원칙적으로 납세의무자가 스스로 과세표준과 세액을 정하여 신고하는 행위에 의해 납세의무가 구체적으로 확정되고, 지방세법에 의한 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고․납부의무를 위반하는 경우에 법이 정하는 바에 의하여 부과하는 행정상의 제재로서 납세자의 고의․과실은 고려되지 아니하는 것이므로 처분청이 가산세를 포함한 이 건 취득세 등을 부과․고지한 처분은 적법하다.
3. 심리 및 판단
(1) 청구인과 처분청이 제출한 증빙자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 이 건 건축물의 집합건축물대장(표제부, 갑)에 의하면, 청구인은 2015.3.26. 건축허가를 받고, 2015.4.6. 건축공사에 착공하여 2017.6.30. 이 건 건축물을 신축한 것으로 나타나며, 이 건 건축물은 일반상업지역에 소재한 병원(주용도)으로서 대지면적 OOO㎡, 지하 3층, 지상 10층 규모의 연면적 OOO㎡인 것으로 나타난다. (나) 청구인이 제출한 이 건 건축물의 ‘건설공사 표준도급 계약서’에 의하면, 청구인과 쟁점시공법인은 2015.3.5. 아래와 같은 조건으로 이 건 건축물 신축을 위한 쟁점도급계약을 체결한 것으로 나타난다. ＜ 건설공사 표준도급 계약서(발췌) ＞ OOO (다) 등기사항일부증명서에 의하면, 쟁점시공법인은 OOO을 본점 소재지로 하고, 부동산 개발업, 부동산 분양업 등을 목적으로 2013.10.2. 설립되었다. ＜ 건설공사 표준도급 계약서(발췌) ＞ OOO (라) OOO도지사의 과세전적부심사 결정서에 의하면, 쟁점시공법인의 이사 aaa는 청구인의 아들인 것으로 나타난다. (마) 쟁점시공법인이 OOO세무서장에게 신고한 ‘주식등변동상황명세서(2015사업연도)’에 의하면, 쟁점시공법인의 이사 aaa(청구인의 아들)는 쟁점시공법인의 주식 OOO주를 소유하고 있는 1인 주주인 것으로 나타난다. (바) 이 건 건축물의 시가표준액은 OOO원, 신고가액은 OOO원으로서 그 차액이 OOO원 이상이거나 100분의 5를 초과하고 있는 것으로 나타난다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가) 지방세법제10조 제5항에서 소득세법 제101조 제1항 또는 법인세법제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득에 대하여는 사실상의 취득가격을 적용하지 않는다고 규정하고 있고, 법인세법제52조 제1항 등에서 법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다고 규정하고 있으며, 제2항에서 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 "시가"라 한다)을 기준으로 한다고 규정하고 있다. (나) 소득세법제101조 제1항 또는 법인세법 제52조 제1항에 규정하고 있는 부당행위계산부인이란 거주자 또는 법인이 특수관계인과의 거래에서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 소득세법 시행령제167조 제3항 및 법인세법제88조 제1항 각 호에 열거된 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정한 방법에 의하여 객관적으로 타당해 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 처지에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용된다 할 것이고, 경제적 합리성의 유무를 판단할 때에는 해당 거래행위의 대가관계만을 따로 떼어 내어 단순히 특수관계인이 아닌 자와의 거래형태에서는 통상 행하여지지 아니하는 것이라 하여 바로 경제적 합리성이 없다고 보아서는 아니 되며, 거래행위의 제반 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하여야 할 것이며, 한편, 부당행위계산은 일정한 특수관계자 사이의 일정한 거래가 사회통념이나 관습에 비추어 볼 때 합리적인 경제인이 취할 정상적인 거래로 볼 수 없어 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되면 족한 것이지 당사자에게 조세회피의 목적이 있거나 경제적 손실이 있어야 하는 것은 아니라 할 것이다. (다) 살피건대, 청구인은 청구인과 쟁점시공법인의 대표자가 특수관계인에 해당한다고 보아 신고가액을 부인하고 시가표준액을 과세표준으로 하여 취득세 등(가산세 포함)을 추징하는 것은 부당하다고 주장하나, 지방세법령 등에서 특수관계에 있는 자 간의 거래이고, 시가와 그 거래가액의 차액이 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우로서 특수관계인에게 시가보다 낮은 가격으로 자산을 양도․양수한 때에는 그 거래가액을 부인하고 시가를 취득세 과세표준으로 하도록 규정하고 있는 점, 이 건 건축물의 취득자인 청구인과 도급계약자인 쟁점시공법인의 대표자 aaa는 청구인의 아들로서 법인세법제52조 제1항 및 같은 법 시행령 제87조 제1항 등에 의한 특수관계인과의 거래에 해당하는 점, 청구인은 청구인의 아들이 1인 주주로서 운영하고 있는 쟁점시공법인과의 도급계약을 통해 이 건 건축물을 취득한 점, 이 건 건축물의 시가표준액과 그 신고가액의 차액이 OOO원 이상이거나 100분의 5를 초과하고 있는 것으로 나타나는 점 등에 비추어 청구인이 청구인의 특수관계자인 쟁점시공법인을 통해 이 건 건축물을 시가보다 낮은 가액으로 건축하여 취득한 것은 사회통념이나 관습 등으로 볼 때 합리적인 거래로 볼 수 없다 할 것이므로 처분청이 청구인의 이 건 건축물의 취득에 대하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 경우에 해당하는 것으로 보아 청구인에게 가산세를 포함한 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법 제96조 제6항과 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. ＜별지＞ 관련 법령
(1) 지방세법(2017.12.26. 법률 제15292호로 일부개정 되기 전의 것) 제4조(부동산 등의 시가표준액) ② 제1항 외의 건축물(새로 건축하여 건축 당시 개별주택가격 또는 공동주택가격이 공시되지 아니한 주택으로서 토지부분을 제외한 건축물을 포함한다), 선박, 항공기 및 그 밖의 과세대상에 대한 시가표준액은 거래가격, 수입가격, 신축ㆍ건조ㆍ제조가격 등을 고려하여 정한 기준가격에 종류, 구조, 용도, 경과연수 등 과세대상별 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 기준에 따라 지방자치단체의 장이 결정한 가액으로 한다. 제10조(과세표준) ① 취득세의 과세표준은 취득 당시의 가액으로 한다. 다만, 연부(年賦)로 취득하는 경우에는 연부금액(매회 사실상 지급되는 금액을 말하며, 취득금액에 포함되는 계약보증금을 포함한다. 이하 이 절에서 같다)으로 한다.
② 제1항에 따른 취득 당시의 가액은 취득자가 신고한 가액으로 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 그 신고가액이 제4조에서 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
③ 건축물을 건축(신축과 재축은 제외한다)하거나 개수한 경우와 대통령령으로 정하는 선박, 차량 및 기계장비의 종류를 변경하거나 토지의 지목을 사실상 변경한 경우에는 그로 인하여 증가한 가액을 각각 과세표준으로 한다. 이 경우 제2항의 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 대통령령으로 정하는 시가표준액보다 적을 때에는 그 시가표준액으로 한다.
⑤ 다음 각 호의 취득(증여ㆍ기부, 그 밖의 무상취득 및 소득세법제101조 제1항 또는 법인세법제52조 제1항에 따른 거래로 인한 취득은 제외한다)에 대하여는 제2항 단서 및 제3항 후단에도 불구하고 사실상의 취득가격 또는 연부금액을 과세표준으로 한다.
1. 국가, 지방자치단체 또는 지방자치단체조합으로부터의 취득
2. 외국으로부터의 수입에 의한 취득
3. 판결문ㆍ법인장부 중 대통령령으로 정하는 것에 따라 취득가격이 증명되는 취득
4. 공매방법에 의한 취득
5. 부동산 거래신고 등에 관한 법률 제3조에 따른 신고서를 제출하여 같은 법 제5조에 따라 검증이 이루어진 취득
⑥ 법인이 아닌 자가 건축물을 건축하거나 대수선하여 취득하는 경우로서 취득가격 중 100분의 90을 넘는 가격이 법인장부에 따라 입증되는 경우에는 제2항 단서, 제3항 및 제5항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 취득가격을 과세표준으로 한다.
(2) 법인세법 제2조(정의) 이 법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
12. “특수관계인”이란 법인과 경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 본다. 제52조(부당행위계산의 부인) ① 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 “부당행위계산”이라 한다)과 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.
② 제1항을 적용할 때에는 건전한 사회 통념 및 상거래 관행과 특수관계인이 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율ㆍ이자율ㆍ임대료 및 교환 비율과 그 밖에 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 “시가”라 한다)을 기준으로 한다.
③ 내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다.
④ 제1항부터 제3항까지의 규정을 적용할 때 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(3) 법인세법 시행령 제2조(정의) ⑤ 법 제2조 제12호에서 “경제적 연관관계 또는 경영지배관계 등 대통령령으로 정하는 관계에 있는 자”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다.
1. 임원(제40조 제1항에 따른 임원을 말한다. 이하 이 항, 제10조, 제19조, 제38조 및 제39조에서 같다)의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 해당 법인의 경영에 대해 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1항에 따라 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족(국세기본법 시행령 제1조의2 제1항에 따른 자를 말한다. 이하 같다)
2. 제50조 제2항에 따른 소액주주등이 아닌 주주 또는 출자자(이하 “비소액주주등”이라 한다)와 그 친족
3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자 및 이들과 생계를 함께하는 친족
1. 임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법 제401조의2 제1항의 규정에 의하여 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족
2. 주주등(소액주주등을 제외한다. 이하 이 관에서 같다)과 그 친족
3. 법인의 임원·사용인 또는 주주등의 사용인(주주등이 영리법인인 경우에는 그 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 주주등의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께 하는 친족
4. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제3호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
5. 해당 법인이 직접 또는 그와 제1호부터 제4호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우 그 법인
6. 당해 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인에 100분의 30 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인
7. 당해 법인이 독점규제 및 공정거래에 관한 법률에 의한 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단에 소속된 다른 계열회사 및 그 계열회사의 임원
② 제1항 제4호 및 제5호에 따른 지배적인 영향력을 행사하고 있는지 여부는 국세기본법 시행령 제1조의2 제4항에 따른다. 제88조(부당행위계산의 유형 등) ① 법 제52조 제1항에서 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산을 과대상각한 경우
2. 무수익 자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비용을 부담한 경우
3. 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 또는 현물출자한 경우. 다만, 제19조 제19호의2 각 목 외의 부분에 해당하는 주식매수선택권등의 행사 또는 지급에 따라 주식을 양도하는 경우는 제외한다.
② 제1항의 규정은 그 행위당시를 기준으로 하여 당해 법인과 특수관계인 간의 거래(특수관계인 외의 자를 통하여 이루어진 거래를 포함한다)에 대하여 이를 적용한다. 다만, 제1항 제8호 가목의 규정을 적용함에 있어서 특수관계인인 법인의 판정은 합병등기일이 속하는 사업연도의 직전 사업연도의 개시일(그 개시일이 서로 다른 법인이 합병한 경우에는 먼저 개시한 날을 말한다)부터 합병등기일까지의 기간에 의한다.
③ 제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호ㆍ제7호 및 제9호(제1항 제1호ㆍ제3호ㆍ제6호 및 제7호에 준하는 행위 또는 계산에 한한다)는 시가와 거래가액의 차액이 3억원 이상이거나 시가의 100분의 5에 상당하는 금액 이상인 경우에 한하여 적용한다. 제89조(시가의 범위 등) ① 법 제52조 제2항을 적용할 때 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수관계인 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격(주권상장법인이 발행한 주식을 한국거래소에서 거래한 경우 해당 주식의 시가는 그 거래일의 한국거래소 최종시세가액)에 따른다.
② 법 제52조 제2항을 적용할 때 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호를 차례로 적용하여 계산한 금액에 따른다.
1. 감정평가 및 감정평가사에 관한 법률에 따른 감정평가업자가 감정한 가액이 있는 경우 그 가액(감정한 가액이 2 이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액). 다만, 주식등은 제외한다.
2. 상속세 및 증여세법 제38조ㆍ제39조ㆍ제39조의2ㆍ제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조세특례제한법 제101조를 준용하여 평가한 가액. (생략)
(4) 상속세 및 증여세법 제61조(부동산 등의 평가) ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.
1. 토지 부동산 가격공시에 관한 법률에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). (단서 생략)