쟁점간접외국납부세액을 법인지방소득세 과세표준에서 차감(손금산입)하여야 한다는 청구주장의 당부

[참조결정] 조심2019지3694 / 조심2021지0634

[주 문] 심판청구를 기각한다.

[이 유]

1. 처분개요

• 가. 청구법인은 1995.8.9. 자동차부품의 제조 및 판매업 등을 영위할 목적으로 설립된 법인으로, 충청남도 아산시에 본점을, 부산광역시 기장군 및 경기도 평택시에 각 지점을 두고 있으며, 중국 및 체코 등에 외국자회사를 설립하여 제품을 생산, 판매하면서 법인지방소득세가 독립세로 전환된 2014사업연도부터 해외 정부 등에 납부한 직접외국납부세액 OOO원과 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 그 수입배당금액에 대응하는 간접외국납부세액 OOO원(이하 “쟁점간접외국납부세액”이라 한다)에 대하여 각 사업연도 소득에 대한 법인지방소득세 과세표준에서 차감(손금산입)하거나, 산출세액에서 세액공제하지 아니하고 2014사업연도 소득에 대한 법인지방소득세 등 OOO원을 신고․납부하였다.
• 나. 이 후 청구법인은 2014사업연도 소득에 대한 법인지방소득세의 과세표준을 계산함에 있어, ⅰ) 법인세 신고시 세액공제를 적용하기 위해 익금산입(간주익금)하였던 쟁점간접외국납부세액을 과세표준에서 차감(익금불산입)하고, ⅱ) 직접외국납부세액을 과세표준에서 차감(손금산입)하며, ⅲ) 쟁점간접외국납부세액을 과세표준에서 차감(손금산입)하여 산출한 2014사업연도 소득에 대한 법인지방소득세 등 OOO원을 환급하여야 한다는 취지로 처분청에 경정청구를 하였고, 처분청은 2020.4.21. 경정청구를 거부하였다.
• 다. 이에 대하여 청구법인은 2020.6.12. 이의신청을 제기하였고, 처분청은 이의신청 심리 진행 중에 통보받은 행정안전부의 법인지방소득세 외국납부세액 관련 환급지침(지방소득소비세제과-2748, 2020.8.11., 이하 “행안부 환급지침”이라 한다)에 따라, 청구법인의 위 경정청구 항목 중 ⅰ)과 ⅱ)를 인정하여 법인지방소득세 OOO원을 직권 감액경정한 반면, ⅲ)에 대하여는 청구주장을 배제하였다.
• 라. 청구법인은 처분청이 직권 감액경정한 부분 이외의 경정청구 거부처분에 불복하여 2020.11.8. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

• 가. 청구법인 주장 청구법인이 주장하는 위 ⅰ), ⅱ)에 대하여는 처분청도 이를 인정하여 직권 감액경정하였으므로 다툼이 없으나, ⅲ)에 대하여는 아래와 같은 사유로 쟁점간접외국납부세액을 법인지방소득세 과세표준에서 차감(손금산입)하여야 한다. 첫째, 지방세법 제103조의19에서는 “법인세법제13조에 따라 신고하거나 결정․경정된 과세표준”이 아니라 “법인세법제13조에 따라 계산한 금액”을 법인지방소득세 과세표준으로 삼고 있는데, 이는 결국, 법인지방소득세 과세표준은 법인세법의 규정에 따라 산정된 금액으로, 법인세법 개별 조항을 준용하여 계산하는 것으로 보아야 한다. 이에 대해 보면, 법인세법 제57조 제1항에서는 외국납부세액에 대해 세액공제 방법 또는 손금산입 방법을 납세자가 선택하여 적용할 수 있도록 하고 있는데, 법인세와 달리 법인지방소득세에서는 세액공제 방법을 명시적으로 허용하고 있지 않으므로 납세자는 손금산입방법이 유일한 선택대안이 된다. 둘째, 최근의 조세심판원 결정례(조심 2019지3694, 2020.7.28.)을 보면, 법인세법상의 과세표준을 그대로 적용하라는 것이 아니라, 그 산정방법을 준용한다는 취지에서 법인지방소득세 과세표준 계산 시 간접외국납부세액을 익금에 산입할 수 없다고 결정한바, 청구법인 또한 법인지방소득세에서 익금산입된 쟁점간접외국납부세액을 제외하는 것일 뿐만 아니라, 이를 손금에 산입할 수 있는 것이다. 셋째, 법인세법에 따른 과세표준은 익금총액에서 손금총액을 차감하여 계산되는데, 손금산입 방법에 의할 경우 외국납부세액 전액을 그 종류와 관계없이 손금에 포함하여야 하고, 또한 익금총액은 외국으로부터 실제 수취한 금액에다가 외국에서 원천납부한 세액을 가산하여 계산하되, 세액공제의 적용을 전제로 한 간주익금(간접외국납부세액)은 포함하지 않아야 하는바, 청구법인은 당초 법인세 과세표준 계산시 위 간주익금을 익금산입하였는데, 이를 제외하여 익금총액을 계산함을 물론, 쟁점간접외국납부세액도 손금에 산입하여야 한다. 이는 대법원 2018.10.25. 선고 2018두50000 판결로 심리불속행 기각된 서울고등법원 2018.6.12. 선고 2018누33038 판결의 판시내용으로 명백히 확인되는 부분이다. 최근의 행정소송(서울행정법원 2019.5.30. 선고 2018구합62410 판결, 제주지방법원 2019.6.12. 선고 2018구합5431 판결)과 행정안전부의 지방세법 개정안에 의하면, 쟁점간접외국납부세액을 손금에 산입하여 계산할 수 있는 것으로 해석된다. 따라서, 쟁점간접외국납부세액을 법인지방소득세 과세표준에서 차감(손금산입)하여 당초 납부한 법인지방소득세액과의 차액을 환급하여야 함에도 처분청이 이에 대한 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.
• 나. 처분청 의견 외국납부세액 공제제도가 없는 법인지방소득세 과세표준에서 외국납부세액을 차감하는 것이 타당하다는 최근 대법원의 심리불속행 판결(대법원 2020.4.9. 선고 2020두30999 판결)이 있었고, 이에 대해 법인지방소득세 과세표준에 외국납부세액을 포함하여 신고․납부된 부분에 대하여 환급이 필요함에 따라 전국적으로 통일적인 환급이 이루어 질 수 있도록 행안부 환급지침이 시달된 바 있으며, 처분청은 행안부 환급지침에 따라 청구법인의 위 경정청구 항목 중 ⅰ)과 ⅱ)에 대하여 이를 인정하여 법인지방소득세를 환급한바 있다. 그러나, 청구법인은 법인지방소득세 과세표준을 계산함에 있어, 법인세 과세표준에 익금산입한 후 세액공제 받은 쟁점간접외국납부세액에 대한 간주익금산입을 취소함을 물론, 이를 다시 손금산입하여야 한다고 주장한다. 이에 대하여 보면, 법인세법에서 외국납부세액 공제방법을 세액공제 방법과 손금산입 방법 중에서 선택할 수 있도록 규정하고 있는 것은 외국납부세액이 있는 법인이 현행 법인세법 및 지방세법에서 허용하고 있는 범위 내에서 법인세 뿐만 아니라 지방세까지 포함한 총 부담세액이 최소가 되는 방법을 자유로이 선택하여 적용할 수 있는 권한을 준 것으로 보아야 하므로, 청구법인이 쟁점간접외국납부세액에 대하여 손금산입 방법보다 세액공제 방법이 유리하다고 보아 이를 법인세 과세표준에 포함하여 신고하였으며, 그 후 당해 법인세 과세표준에 대하여 경정청구를 하거나 수정신고를 한 사실이 없는 이상, 법인지방소득세 과세표준에서 쟁점간접외국납부세액을 간주익금산입 취소와 손금산입으로 중복하여 배제하여야 한다는 청구주장을 받아들이기 어렵다. 따라서, 처분청이 쟁점간접외국납부세액에 대하여 간주익금산입을 취소한 상태에서 또다시 이를 손금산입하는 것은 중복공제 효과가 발생하므로 이를 인정할 수 없다고 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

• 가. 쟁 점 쟁점간접외국납부세액을 법인지방소득세 과세표준에서 차감(손금산입)하여야 한다는 청구주장의 당부
• 나. 관련 법령

(1) 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것) 제103조의19(과세표준) 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 과세표준은 법인세법 제13조에 따라 계산한 금액(조세특례제한법 및 다른 법률에 따라 과세표준 산정에 관련한 조세감면 또는 중과세 등의 조세특례가 적용되는 경우에는 이에 따라 계산한 법인세의 과세표준)과 동일한 금액으로 한다. 제103조의22(세액공제 및 세액감면) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 세액공제 및 세액감면에 관한 사항은 지방세특례제한법에서 정한다.(후문 생략)

(2) 지방세특례제한법(2014.1.1. 법률 제12175호로 개정된 것) 제3조(지방세 특례의 제한) ① 이 법, 지방세법 및 조세특례제한법에 따르지 아니하고는 지방세법에서 정한 일반과세에 대한 지방세 특례를 정할 수 없다.

(3) 법인세법(2014.1.1. 법률 제12166호로 개정된 것) 제14조(각 사업연도의 소득) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다. 제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액으로 한다.

② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.

2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액 제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.

1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세액을 포함한다) 또는 법인지방소득세와 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다) 제57조(외국 납부 세액공제 등) ① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.

1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(괄호 생략)에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(괄호 생략)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 “공제한도”라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법

2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법

④ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(이하 이 조에서 “수입배당금액”이라 한다)이 포함되어 있는 경우 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 그 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다.

(4) 법인세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25194호로 개정된 것) 제94조(외국납부세액의 공제) ③ 법 제57조 제1항에 따른 외국납부세액은 해당 국외원천소득이 과세표준에 산입되어 있는 사업연도의 산출세액에서 공제하거나 필요경비로 산입한다.(후문 생략)

• 다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 아래와 같은 사실이 나타난다. (가) 청구법인이 2014사업연도 중 해외에서 발생한 소득에 대하여 외국정부 등에 납부한 직접외국납부세액 및 수입배당금액에 대응하여 외국정부 등에 납부한 간접외국납부세액은 아래와 같다. (단위: 원) (나) 청구법인의 경정청구 금액과 처분청이 직권취소한 금액 및 잔여 경정청구 금액은 아래와 같다. (단위: 원) (다) 위 표에서 외국납부세액 손금산입 금액 OOO원의 산출내역은 아래와 같다. (단위: 원) (라) 처분청은 행안부 환급지침에 따라 간주익금산입 취소(OOO원)와 직접외국납부세액만 손금산입(OOO원)하고, 쟁점간접외국납부세액(OOO원)은 손금불산입하여 2020.10.5. 법인지방소득세 OOO원을 직권 감액경정하였다. (마) 법령의 연혁 등에 따르면, 2014.1.1. 개정된 지방세법에서 외국납부세액의 처리방법에 대한 별도의 명문규정을 두고 있지 아니하고, 제103조의22 제1항에서 법인지방소득세의 세액공제 등에 관한 사항은 지방세특례제한법에서 정하는 것으로 규정하였으나, 지방세특례제한법에서도 법인지방소득세의 외국납부세액공제에 관한 별도의 규정을 두고 있지 아니한 것으로 나타난다.

(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 법인지방소득세의 과세표준 산정시 쟁점간접외국납부세액(OOO원)을 과세표준에서 차감(손금산입)하여야 한다고 주장하나, 외국납부세액의 공제 등을 규정한 법인세법 제57조 제1항 및 제4항은 동일한 소득에 대한 국가 간의 중복과세를 방지하여 내국법인의 조세부담을 감경하려는 데에 그 취지가 있는 것인바(서울고등법원 2018.6.12. 선고 2018누33038 판결, 참조), 국가 간의 중복과세 문제가 발생하지 않는 경우라면 외국납부세액의 공제 등이 반드시 적용되어야 한다고 보기 어렵고, 회계상으로 비용처리가 가능한 직접외국납부세액과 달리, 간접외국납부세액은 외국법인세액이 차감된 후 수입배당액의 순액이 유입되는 것이므로 회계상으로 비용처리할 금액이 없어 법인세법 제21조에 따라 손금불산입될 금액도 없으므로, 그 자체로 이미 그 외국납부세액이 손금에 산입된 효과가 나타나며, 처분청의 직권경정에 따라 쟁점간접외국납부세액이 익금을 구성하지 않게 된 이상, 이를 한 번 더 손금에 산입할 경우, 중복공제의 효과가 나타날 뿐만 아니라 법인세법 제19조 제2항에서 수익과 직접 관련된 것이어야 한다는 손금의 일반적인 개념에도 부합하지 않는 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 쟁점간접외국납부세액을 손금산입 대상이 아닌 것으로 보아 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다(조심 2021지634, 2021.12.16. 외 다수, 같은 뜻임).

4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 지방세기본법제96조 제6항과국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.